ПОСТАНОВА
Іменем України

11 червня 2019 року 
Київ
справа №813/8487/14
касаційне провадження №К/9901/9538/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Личаківському районі міста Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Інспекція) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.01.2015 (суддя Брильовський Р.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 (головуючий суддя - Гулид Р.М., судді - Кузьмич С.М., Улицький В.З.) у справі за позовом Товариства з обмежено. Відповідальністю «Кінгспан-Україна» (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Личаківському районі міста Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

В грудні 2014 Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.07.2014 № 64/22-04 повністю.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що послуги перевезення, надані йому перевізником-нерезидентом - Транспортною компанією «Wip Trans Sp.Z.o.o.» (Польща) на підставі договору № 01/01/2012 від 01.01.2012 (в редакції додаткової угоди від 22.07.2013), не підпадають під об'єкт оподаткування податком на додану вартість. Також Товариство послалося на те, що висновки Інспекції про порушення ним вимог пункту 190.2 статті 190, пунктів 208.2, 208.3 статті 208 Податкового кодексу України суперечить Узагальнюючій податковій консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиційної діяльності, затвердженій наказом ДПС України від 06.07.2012 № 610.

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 20.01.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 09.07.2014 № 64/22-04. 

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що послуги перевезення, які надавалися Товариству нерезидентом - Транспортною компанією «Wip Trans Sp.Z.o.o.» (Польща), виконувались в рамках укладеного між ними договору перевезення, що є окремим видом діяльності у сфері транспорту (відмінної від транспортно-експедиторської), що відповідає положенням Узагальнюючої податкової консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиційної діяльності, затвердженої наказом ДПС України від 06.07.2012 № 610.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 13.07.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди під час розгляду справи не надали належної правової оцінки тому, що: послуги з транспортування по митній території України Товариство отримувало згідно договору на транспортно-експедиційне обслуговування від 01.01.2012 № 01/01/2012; у разі, якщо замовником транспортно-експедиційних послуг виступає резидент, то сума плати за транспортно-експедиційне обслуговування є об'єктом оподаткування податком на додану вартість за ставкою 20%.  

Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.06.2019 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін на 11.06.2019.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що 01.01.2012 між Транспортною компанією «Wip Trans Sp.Z.o.o.» (Польща) (експедитор) та Товариством (замовник) був укладений договір на транспортно-експедиційне обслуговування № 01/01/2012 від 01.01.2012, відповідно до якого експедитор, діючи за дорученням замовника, у межах цього договору надає послуги з організації перевезення вантажним транспортом на умовах DAP, FCA, DDP (Інкотермс 2010) у відповідності до діючого законодавства України, вимог міжнародних конвенцій та угод у сфері міжнародних перевезень.

22.07.2013 між Транспортною компанією «Wip Trans Sp.Z.o.o.» та Товариством була укладена додаткова угода до договір на транспортно-експедиційне обслуговування № 01/01/2012 від 01.01.2012, відповідно до якої: сторони  дійшли згоди та вирішили змінити договір на транспортно-експедиційне обслуговування № 01/01/2012 від 01.01.2012 на договір перевезення № 01/01/2012 від 01.01.2012 між Транспортною компанією «Wip Trans Sp.Z.o.o.» (Польща) (перевізник) та Товариством (замовник), за умовами якого:  перевізник зобов'язується у межах даного договору надавати послуги перевезення вантажним транспортом у відповідності до діючого законодавства України, вимог міжнародних конвенцій та угод у сфері міжнародних перевезень, а замовник зобов'язується оплатити надані перевізником послуги відповідно до умов цього договору (пункт 1.1 статті 1 договору); перевезення товару можуть здійснюватись на умовах DAP, FCA, DDP (Інкотермс 2010) (пункт 2.1 статті 2 договору); ціна строки та інші конкретні умови перевезення обумовлюються у заявці замовника, яка є невід'ємною частиною договору (пункт 2.2 статті 2); після підписання цього договору всі попередні перемовини та переписка по ньому втрачають силу (пункт 9.6 статті 9 договору).

Інспекція провела позапланову виїзну перевірку Товариства з питань правомірності, правильності та своєчасності нарахування податку на додану вартість за березень 2014 року, результати якої оформлені актом від 18.06.2014 № 227/22-4/34297096, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пункту 190.2 статті 190, пунктів 208.2, 208.3 статті 208 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від'ємного значення (рядок 19) з податку на додану вартість за березень 2014 року на суму 55666,00 грн. 

Зокрема, у акті перевірки вказано, що відповідно до поданих Товариством (замовником) заявок на транспортне перевезення та актів прийому-передачі наданих послуг, перелік та реквізити яких наведені на 7-8 аркушах акту перевірки, Транспортна компанія «Wip Trans Sp.Z.o.o.» (Польща) (перевізник) у березні 2014 року надала Товариству послуги із перевезення вантажів на загальну суму 278328,19 грн. При цьому, перевіркою встановлено, що Товариство не склало податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, що включається до складу податкових зобов'язань за відповідний звітний (податковий) період за рядком 7 декларації з податку на додану вартість «послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України» та не включило до податкових зобов'язань в декларації з податку на додану вартість за березень 2014 року у сумі 55666,00 грн.

На підставі висновків вказаного акта перевірки 09.07.2014 Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 64/22-04, яким зменшила Товариству розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за березень на 55666,00 грн. 

Згідно преамбули Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) цей Закон визначає правові та організаційні засади транспортно-експедиторської діяльності в Україні і спрямований на створення умов для її розвитку та вдосконалення.

Стаття 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначає коло учасників транспортно-експедиторської діяльності - клієнти, перевізники, експедитори, транспортні агенти, порти, залізничні станції, об'єднання та спеціалізовані підприємства залізничного, авіаційного, автомобільного, річкового та морського транспорту, митні брокери та інші особи, що виконують роботи (надають послуги) при перевезенні вантажів.

Зокрема, експедитор (транспортний експедитор) - це суб'єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування; перевізник - це юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов'язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.

Згідно положень статті 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні. Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України. Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Відповідно до частин першої, другої, четвертої статті 306 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) перевезенням вантажів у цьому Кодексі визнається господарська діяльність, пов'язана з переміщенням продукції виробничо-технічного призначення та виробів народного споживання залізницями, автомобільними дорогами, водними та повітряними шляхами, а також транспортування продукції трубопроводами. Суб'єктами відносин перевезення вантажів є перевізники, вантажовідправники та вантажоодержувачі. Допоміжним видом діяльності, пов'язаним з перевезенням вантажу, є транспортна експедиція.

За приписами частин першої, другої статті 307 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов'язується доставити ввірений їй другою стороною (вантажовідправником) вантаж до пункту призначення в установлений законодавством чи договором строк та видати його уповноваженій на одержання вантажу особі (вантажоодержувачу), а вантажовідправник зобов'язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату. Договір перевезення вантажу укладається в письмовій формі. Укладення договору перевезення вантажу підтверджується складенням перевізного документа (транспортної накладної, коносамента тощо) відповідно до вимог законодавства.

Згідно частини першої статті 316 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлений обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, укладати від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечувати відправку і одержання вантажу, а також виконання інших зобов'язань, пов'язаних із перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, перевезенням є безпосереднє перевезення вантажу, тоді як експедируванням є діяльність із організації такого перевезення.

Підпунктом «б» пункті 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу. 

Пунктом 186.4 статті 186 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті.

Відповідно до пункту 208.2 статті 208 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 цього Кодексу. При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному статтею 201 цього Кодексу, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку. Податкова накладна складається в одному примірнику і залишається в отримувача послуг - платника податку.

З огляду на те, що: з дати підписання додаткової угоди від 22.07.2013 до договору на транспортно-експедиційне обслуговування № 01/01/2012 від 01.01.2012 зазначений договір був змінений сторонами на договір перевезення, а усі попередні положення втратили силу (пункт 9.6 статті 9); , Транспортна компанія «Wip Trans Sp.Z.o.o.» є нерезидентом, що не має постійного представництва на митній території України; Транспортною компанією «Wip Trans Sp.Z.o.o.» були надані Товариству саме послуги перевезення, що знайшло своє відображення у актах приймання-передачі наданих послуг, міжнародних транспортних накладних (CMR) та акті перевірки, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку про відсутність у Товариства обов'язку нарахування податку на додану вартість на вартість отриманих ним від Транспортної компанії «Wip Trans Sp.Z.o.o.» (Польша) послуг перевезення та, як наслідок, про наявність підстав для скасування оспорюваного податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, доводи Інспекції, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Львівського окружного адміністративного суду від 20.01.2015 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 - залишенню без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Личаківському районі міста Львова Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 20.01.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді Верховного Суду                                                                       Л.І. Бившева

                                                                                                    В.В. Хохуляк

                                                                                                     Т.М. Шипуліна