ПОСТАНОВА
Іменем України

29 серпня 2019 року 
Київ
справа №805/200/15-а
адміністративне провадження №К/9901/41415/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Покровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2017 року у складі суддів Казначеєва Е.Г., Василенко Л.А., Гайдара А.В., у справі №805/200/15-а за позовом Державного підприємства «Селидіввугілля» до Покровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В : 

21 січня 2015 року Державне підприємство «Селидіввугілля» (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Покровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про скасування податкових повідомлень-рішень податкового органу від 18 січня 2012 року №0000012342, від 11 червня 2012 року №000092342, від 11 червня 2012 року №000082342, з мотивів  безпідставності їх прийняття.  

23 серпня 2016 року Донецький окружний адміністративний суд ухвалив постанову, якою позовні вимоги задовольнив частково, скасував податкове повідомлення-рішення Красноармійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області №0000012342 від 18.01.2012, скасував податкове повідомлення-рішення №000092342 від 11.06.2012 та скасував податкове повідомлення-рішення №000082342 від 11.06.2012 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 116141,75 грн, в т.ч. за основним платежем - 92913,00 грн, за штрафними санкціями 23228,75 грн. В іншій частині позовних вимог відмовив. 

15 лютого 2017 року Донецький апеляційний адміністративний суд скасував постанову Донецького окружного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року, прийняв нову постанову, якою позовні вимоги Підприємства задовольнив частково, скасував податкове повідомлення-рішення податкового органу № 0000012342 від 18 січня 2012 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 9612630 грн, у тому числі за основним платежем - 7690104 гривні, за штрафними санкціями - 1 922 526 гривень, скасував податкове повідомлення-рішення податкового органу №000092342 від 11 червня 2012 року в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 року у розмірі 14075642 гривні та за ІІ квартал 2011 року 7967325 гривень, скасував податкове повідомлення-рішення №000082342 від 11 червня 2012 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 116141 грн 75 коп., у тому числі за основним платежем - 92913 грн, за штрафними санкціями - 23228 грн 75 коп. 

07 серпня 2017 року податковий орган подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог Підприємства відмовити в повному обсязі. 
В обґрунтування касаційної скарги відповідач наводить обставини справи, шляхом відтворення частини акта перевірки та нормативно-правове обґрунтування вимог касаційної скарги шляхом викладення тексту норм покладених в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів звертає увагу на те, що постановою Донецького апеляційного адміністративного суду постанова суду першої інстанції скасована в повному обсязі, а тому вимоги щодо скасування постанови Донецького окружного адміністративного суду є необґрунтованими, а перегляду підлягає постанова суду апеляційної інстанції.

08 серпня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувана справа №805/200/15-а з Донецького окружного адміністративного суду України.

Підприємством заперечення або відзив на касаційну скаргу податкового органу до Суду не надавались, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

29 вересня 2017 року справа №805/200/15-а надійшла до Вищого адміністративного суду України.

20 березня 2018 року справа №805/200/15-а та матеріали касаційної скарги №К/9901/41415/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права,  не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону постанова суду апеляційної інстанції відповідає.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Підприємство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 33426253, є платником податку на додану вартість.

Красноармійська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Донецькій області провела планову виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2010 року по 30 червня 2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2010 року по 30 червня 2011року, результати якої викладені в акті № 1296/23-2/33426253 від 23 грудня 2011 року (далі - акт перевірки).

18 січня 2012 року керівник податкового органу згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України, на підставі вказаного акту перевірки прийняв податкові повідомлення-рішення.

Податковим повідомленням-рішенням № 0000012342 позивачу за порушення п.1.11 ст.1, пп.1.11.1 п.1.11 ст.1, пп.1.22.1 п.1.22, 1.25 ст.1, п.1.32 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1 ст.5, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, пп.5.2.5 п.5.2 ст.5, пп.5.3.2 п.5.3 ст.5, пп.5.3.5 п.5.3 ст.5, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5, пп.5.5.1 п.5.5 ст.5, пп.5.6.1 п.5.6 ст.5, пп.5.7.1 п.5.7 ст.5, п.6.1 ст.6, пп.8.1.1 п.8.1 ст.8, пп.8.1.2 п.8.1 ст.8, пп.8.3.1 п.8.3 ст.8, пп.8.7.1 п.8.7 ст.8 Закону № 334/94-ВР, пп.14.1.257 п.14.1 ст.14, пп.135.5.4 п.135.5 ст.135, пп.135.5.10 п.135.5 ст.135, п.142.1 ст.142, п.143.1 ст.143, п.144.1 ст.144, п.146.1 ст.146, п.150.1 ст.150 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 9660160 грн, в т.ч. за основним платежем - 7728128 грн, за штрафними санкціями - 1932032 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № 0000022342 за порушення позивачем п.1.11 ст.1, пп.1.11.1 п.1.11 ст.1, пп.1.22.1 п.1.22, 1.25 ст.1, п.1.32 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1 ст.5, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, пп.5.2.5 п.5.2 ст.5, пп.5.3.2 п.5.3 ст.5, пп.5.3.5 п.5.3 ст.5, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5, пп.5.5.1 п.5.5 ст.5, пп.5.6.1 п.5.6 ст.5, пп.5.7.1 п.5.7 ст.5, п.6.1 ст.6, пп.8.1.1 п.8.1 ст.8, пп.8.1.2 п.8.1 ст.8, пп.8.3.1 п.8.3 ст.8, пп.8.7.1 п.8.7 ст.8 Закону № 334/94-ВР, пп.14.1.257 п.14.1 ст.14, пп.135.5.4 п.135.5 ст.135, пп.135.5.10 п.135.5 ст.135, п.142.1 ст.142, п.143.1 ст.143, п.144.1 ст.144, п.146.1 ст.146, п.150.1 ст.150 ПК України, зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 62906200 грн, в т.ч. за І квартал 2011 року у розмірі 14105378 грн, за ІІ квартал 2011 року у розмірі 48800822 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № 0000032342 за порушення позивачем підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР, збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 165794 грн, в т.ч. за основним платежем - 132635 грн, за штрафними санкціями - 33159 грн.

Штрафні (фінансові) санкції застосовані усіма податковими повідомленнями-рішеннями на підставі підпункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.

11 червня 2012 року керівник Красноармійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області з урахуванням рішення Державної податкової служби України № 9262/6/10-2115 від 31 травня 2012 року (результатів адміністративного оскарження) виніс податкові повідомлення-рішення: № 000092342, яким Підприємству зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 14093758 грн (за І квартал 2011 року) та 7967325 грн. (за ІІ квартал 2011 року); № 000082342, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 137193 грн, в т.ч. за основним платежем - 109754 грн, за штрафними санкціями 27439,00 грн.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до висновку, що з урахуванням матеріалів справи та висновків судово-економічної експертизи, податкові повідомлення-рішення №000092342 від 11 червня 2012 року та №0000012342 від 18 січня 2012 року підлягають скасуванню у повному обсязі, а податкове повідомлення-рішення №000082342 від 11 червня 2012 року слід скасувати в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 116141,75 грн, в т.ч. за основним платежем - 92913,00 грн, за штрафними санкціями 23228,75 грн.

Суд апеляційної інстанції частково погодив висновки суду першої інстанції,  висновуючись на  дослідженні акта перевірки та системному аналізі положень підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 №334/94-ВР (далі - Закон № 334/94-ВР) (в редакції, що була чинною на момент здійснення спірних правовідносин), оцінюючи спірні операції в частині не включення до валового доходу суми списання заборгованості перед Пенсійним фондом України у сумі 9700398 грн, підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України, в частині заниження суми інших доходів у розмірі 2   017 997 грн, а саме не віднесення до валового доходу суми кредиторської заборгованості по суб`єкту господарської діяльності, який ліквідовано (Приватне підприємство «Омніум»), підпункту 1.22.1 пункту 1.22, пункту 1.25 статті 1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, пункту 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення при складанні Декларації з податку на прибуток підприємства суми витрат на придбання товарів по рядку 04.1. на суму списаної кредиторської заборгованості, по якій минув строк позовної давності у розмірі 1259028 грн, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпунктів 8.3.1 пункту 8.3 статті 8 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення амортизації, пункту 144.1 статті 144, пункту 146.1 статті 146 Податкового кодексу України, в частині надмірно нарахованої за період з 01.04.2011 по 30.06.2011 амортизації по основним засобам, що придбане у ТОВ «Прикарпаття» на суму 22 286 грн, пункту 1.11 статті 1, підпункту 1.11.1 пункту 1.11 статті 1, пункту 1.32 статті 1, підпунктів 5.3.5 та 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.5.1 пункту 5.5 статті 5 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення за період з 01.04.2010  по 30.06.2011 валових витрат по податку на прибуток на суму віднесених відсотків та послуг по кредитам банку, що були нараховані у зв`язку з не виконанням умов щодо їх погашення, всього на суму 17   896 639 грн, пункту 6.1 статті 6 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення задекларованих показників у рядку 04.9 Декларацій "Декларації "від`ємне значення об`єкта оподаткування" за 2010 рік на 2914503 грн, за 1 квартал 2011р. на 11658009 грн, пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, в частині завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду за 2 квартал 2011р у сумі 54927205 грн, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04,1997р. № 168/97-ВР (далі - Закон № 168/97-ВР) (в редакції, що була чинною на момент здійснення спірних правовідносин), в частині формування суми податкового кредиту на суму податку на додану вартість за нікчемним правочином по взаємовідносинам з ТОВ «Опто-Сервіс» у квітні 2010 року на суму 20428 грн, ТОВ «Донвуглестіл» у квітні 2010 року на суму 2453 грн, ТОВ «Прикарпаття» у грудні 2010 року на суму 92913 грн, ПП «Омніум» у грудні 2010 року на суму 16841 грн.

Оцінюючи спір в частині порушення позивачем підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР, в частині не включення до валового доходу суми списання заборгованості перед Пенсійним фондом України у сумі 9700398грн, суди попередніх інстанцій встановили, що відповідно до статті 57 Закону України «Про Державний бюджет України на 2010 рік», Пенсійному фонду України списано недоїмку із страхових внесків, заборгованість з відшкодування пільгових пенсій (в тому числі витрат на їх доставку) та борг з фінансових санкцій та пені, що не погашені станом на 1 березня 2010 року на вугле - та торфодобувних підприємствах, які входять до сфери управління Міністерства вугільної промисловості України. На суму списаної заборгованості цих підприємств списано заборгованість Пенсійного фонду України за позиками, наданими за рахунок коштів єдиного казначейського рахунку, шляхом віднесення усіх сум на взаєморозрахунки з бюджетом з подальшим відновленням єдиного казначейського рахунку у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Період, за який списано недоїмку із страхових внесків, обліковується в системі персоніфікованого обліку внесків як період, за який сплачено страхові внески у повному обсязі.

Аналізуючи положення підпункту 4.1.6, пункту 4.1 статті 4 Закону № 334/94-ВР за умовами якого, зокрема, відбувається зменшення зобов`язань платника податків (зборів) у тому числі списання його боргу перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), включаючи збір на обов`язкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообов`язкове державне соціальне страхування визнається доходами такого платника податків (зборів) та враховуючи те, що відповідно до матеріалів справи, Пенсійним фондом України прийняті рішення по списанню заборгованості ВП «Шахта Україна» та ВП «Шахта Курахівська» ДП «Селидіввугілля» перед ПФУ, а саме: рішенням №4 від 15.07.2010 по ВП "Шахта Україна" ДП "Селидіввугілля" списана заборгованість у сумі 51451778,18 грн, рішенням №16 від 29.12.2010 по ВП "Шахта Україна" ДП "Селидіввугілля" списана заборгованість у сумі 745709,66 грн; рішенням №5 від 15.07.2010 по ВП "Шахта Курахівська" ДП "Селидіввугілля" списано заборгованість у сумі 39601404,23 грн; рішенням №17 від 29.12.2010 по ВП "Шахта Курахівська" ДП "Селидіввугілля", списано заборгованість у сумі 1794208,09 грн, за якими до структури заборгованості, яка була списана, увійшли суми неузгоджених з платниками сум фінансових санкцій, а саме частина нарахованих ПФУ штрафних санкцій та пені, які були оскаржені позивачем в судовому порядку за результатами оскарження були прийняті судові рішення, які набрали законної сили у відповідності до статті 254 КАС України, суди дійшли висновків про помилковість (недоведеність) висновків податкового органу в частині порушення позивачем підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону № 334/94-ВР, які є необґрунтованими, та такими що підлягають скасуванню податкові-повідомлення рішення прийняті в частині вказаних порушень.

Надаючи оцінку спору у цій частині судами попередніх інстанцій встановлено, що постановою Донецького окружного адміністративного суду від 07.08.2009, яка залишена без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративно суду від 04.02.2010, по справі №2-а-28917/08/0570 за позовом ДП «Селидіввугілля» («Шахта «Курахівська») до Управління ПФУ в м. Селидове про визнання недійсним рішень від 15 січня 2008 року №1, від 20 лютого 2008 року №48, від 18 березня 2008 року №79, від 18 квітня 2008 року №123 на суму 2604368,73 грн «Про застосування фінансових санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) страхувальниками страхових внесків, у тому числі донарахованих страхувальниками або органом Пенсійного фонду», позовні вимоги задоволені.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2010, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративно суду від 06.05.2010, по справі №2а-20403/09/0570 за позовом ДП «Селидіввугілля» в інтересах відокремленого підрозділу «Шахта «Україна» до Управління ПФУ в м. Селидове про визнання недійсними та скасування рішень від 30.10.2009: №362, 364, 365, 371, 367, 368, 369, 370, 372, 373, 374, позовні вимоги задоволені повністю.

Постановою Донецького апеляційного адміністративно суду від 20.05.2010 по справі №2а-15190/09/0570, по справі №2а-15190/09/0570 за позовом ДП «Селидіввугілля» ( «Шахта «Україна») до Управління ПФУ в м. Селидове про визнання недійсним та скасування Рішень ПФУ: №5 від 14.01.2009, №6 від 14.01.2009, №90 від 26.02.2009, №91 від 26.02.2009, №105 від 16.03.2009, №106 від 16.03.2009, №108 від 16.03.2009, №160 від 27.04.2009, задоволено частково та визнані недійсними та скасовані Рішення ПФУ №5 від 14.01.2009, №6 від 14.01.2009 №90 від 26.02.2009, №91 від 26.02.2009, №105 від 16.03.2009, №106 від 16.03.2009, №» 108 від 16.03.2009, №160 від 27.04.2009.

Відтак, відсутність узгодженого палаткового зобов`язання виключає наявність    податкового боргу (недоїмки) внаслідок визнання в судовому порядку недійсними Рішеннь Пенсійного фонду України щодо застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) страхових внесків по ВП «Шахта Україна» ДП «Селидіввугілля» на суму 6617232,09 грн та по ВП «Шахта Курахівська» ДП «Селидіввугілля» на суму 2604369 грн.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що вказані суми нарахованих штрафних санкцій, не є узгодженою сумою зобов`язань позивача, а їх списання у односторонньому порядку органами ПФУ, не спричиняє змін в балансі підприємства та не створює зобов`язання по їх декларуванню у складі валових доходів платника податків у відповідності до вимог п.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону №334/94-ВР, що встановлено та підтверджується висновками судово-економічної експертизи викладеними у висновках №410/24 від 09.12.2015, №410/24/1 від 14.03.2016 року та  №410/24/2 від 01.08.2016 року, та поясненнях експерта до них, які відповідають вимогам статті 82 КАС України та є належними та допустимими доказами. 

Оцінюючи спір стосовно порушень позивачем підпункту 1.22.1 пункту 1.22, пункту 1.25 статті 1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, пункту 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення при складанні Декларації з податку на прибуток підприємства суми витрат на придбання товарів по рядку 04.1. на суму списаної кредиторської заборгованості, по якій минув строк позовної давності у розмірі 1259028 грн, суди висновувалися на аналізі положень пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, пункту 5.10 статті 5 Закону № 334/94-ВР, відповідно до якого, у разі коли після продажу товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок валових доходів або валових витрат (балансової вартості основних фондів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації, суди дійшли висновку про те, що цей пункт не регулює правила визначення та коригування валових витрат та валових доходів внаслідок проведення процедур урегулювання сумнівної або безнадійної заборгованості чи визнання боргу покупця безнадійним, що визначаються статтею 12 цього Закону.

Платник податків після отримання товару має право збільшити витрати на вартість вказаних товарів згідно п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону № 334/94-ВР, за яким валовий доход включає, зокрема, доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у  звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником  податку  та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім  випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України "Про списання  вартості  несплачених  обсягів природного газу".

Згідно п.п.1.22.1 п.1.22 ст.1 Закону № 334/94-ВР, безповоротна фінансова допомога, зокрема, є сума заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.

Відповідно п. 1.25 ст. 1 цього Закону, безнадійною є заборгованість, зокрема, по зобов`язаннях, за якою минув строк позовної давності.

Відтак, після того, як кредиторська заборгованість за отриманий, але не оплачений товар стане безнадійною, вона визнається безповоротною фінансовою допомогою та включається до складу валового доходу платника податків, тобто, покупець має нараховувати доходи (з врахуванням ПДВ).

Разом з цим, положення підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону, не містять вимог щодо коригування валових витрат на суму кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, а оскільки матеріали справи та акт перевірки не містять посилань на документи складені між покупцем та продавцем про зміну розміру компенсації за поставлені товари, норма пункту 5.10 статті 5 Закону №334/94-ВР до спірних відносин не може бути застосована.

Отже, структурними підрозділами Підприємства в момент спливу терміну позовної давності по кредиторській заборгованості правомірно було включено до складу валового доходу відповідного періоду суми простроченої кредиторської заборгованості та не проведено коригування валових витрат на суму списаної кредиторської заборгованості, зазначений висновок підтверджується висновками судово-економічної експертизи викладеними у висновках №410/24 від 09.12.2015, №410/24/1 від 14.03.2016 та №410/24/2 від 01.08.2016, та поясненнях експерта до них, які відповідають вимогам статті 82 КАС України та є належними та допустимими доказами.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що висновки податкового органу в частині порушення позивачем підпункту 1.22.1 пункту 1.22, пункту 1.25 статті 1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 пункту 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР є неправомірними, та відповідно підлягають скасуванню податкові-повідомлення рішення прийняті в частині вказаних порушень.

Стосовно порушень позивачем підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР по взаємовідносинам із ТОВ «Опто-Сервіс» у квітні 2010 року на суму 20428 грн, ТОВ «Донвуглестіл» у квітні 2010 року на суму 2453 грн, ТОВ «Прикарпаття» у грудні 2010 року на суму 92913 грн; підпунктів 8.1.1 пункту 8.1 статті 8, підпунктів 8.3.1 пункту 8.3 статті 8 Закону №334/94-ВР, в частині завищення амортизації що була нарахована на обладнання, придбане у ТОВ «Прикарпаття» (нікчемний правочин) за період з 01.04.2010 по 31.03.2011 на суму 27874 грн; пункту 144.1 статті 144, пункту 146.1 статті 146 Податкового кодексу України, в частині надмірно нарахованої за період з 01.04.2011 по 30.06.2011 амортизації, що нараховувалась на обладнання, придбане у ТОВ «Прикарпаття» (нікчемний правочин).  

Оцінюючи ці правопорушення суди попередніх інстанцій висновувалися на аналізі пункту 1.4 статті 1 Закону № 168/97-ВР,  підпункту 7.2.1 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1., 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР,  який свідчить про те, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг, робіт) сум ПДВ до податкового кредиту та витрат є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану платника податків. За відсутності ж факту придбання товарів чи послуг відповідні суми не можуть включатись до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів.

Аналізуючи положення пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпунктів 5.3.2, 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.11 статті 5, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону №334/94-ВР, абзаців 1, 3 пункту 144.1 статті 144 Податкового кодексу України, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що амортизації підлягають зокрема, витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності, витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів, що перевищують 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного року.

За положеннями пункту 146.1 статті 146 Податкового кодексу України, облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об`єктом, що входить до складу окремої групи основних засобів, у тому числі вартість ремонту, поліпшення таких засобів, отриманих безоплатно або наданих в оперативний лізинг (оренду), як окремий об`єкт амортизації.

Системний аналіз наведених норм вказує на те, що витрати платника податку на придбання ТМЦ включаються до складу валових витрат, а витрати на придбання основних засобів підлягають амортизації, якщо вказані ТМЦ (основні засоби) придбані та використовуються при здійсненні господарської діяльності, у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг), та при наявності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, які підтверджують фактичне придбання та використання ТМЦ (основних засобів) платником податків.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), у редакції на час виникнення правовідносин, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Оцінка документів здійснена судами попередніх інстанцій відповідно до частини першої та другої статті 3 Закону № 996-XIV, за якою первинні документи є підставою для податкового обліку лише за умови, що вони відповідають дійсності.
Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що 20 квітня 2010 року між Підприємством, як покупцем та постачальником Товариством з обмеженою відповідальністю "Опто-Сервіс" укладено та виконано договір №158-10МТС, предметом якого є поставка гірничо - шахтного обладнання, що підтверджується приймальним актом, накладною.

23 квітня 2010 року між позивачем, як покупцем та постачальником ТОВ "Опто-Сервіс" укладено та виконано договір №162-10МТС, предметом якого є поставка гірничошахтного обладнання, виконання якого підтверджується приймальними актами, накладними, прибутковим ордером.

21 грудня 2009 року між Підприємством, як покупцем та постачальником ТОВ "Опто-Сервіс" укладено та виконано договір №661-09 МТС, предметом якого є поставка гірничошахтного обладнання, що підтверджується прибутковими накладними на придбаний товар.

21 грудня 2009 року між Підприємством, як покупцем  та ТОВ "Донвуглестіл" укладено та виконано договір №659-09МТС, предметом якого є поставка стійки СУГ11, що підтверджується  видатковою накладною та податковою накладною.  

28 травня 2010 року між постачальником ТОВ "Прикарпаття" та покупцем ВП "Шахта Україна" ДП "Селидіввугілля" укладено та виконано договір №80-Т, предметом якого є постачання Лебідки ЛВ-25 з двигуном, виконання якого підтверджується видатковою накладною, податковою накладною, платіжними дорученнями.

В підтвердження отримання ТМЦ, позивачем надано акти про введення основних засобів в експлуатацію №29 від 02.12.2010, №28 від 02.12.2010.

28 травня 2010 року між постачальником ТОВ "Прикарпаття" та покупцем ВП "Шахта Україна" ДП "Селидіввугілля" укладено договір №81-Т, предметом якого є постачання Лебідки 55ЛСУ-2П з двигуном.

На виконання умов договору позивачем надано специфікацію, видаткову накладну №2 від 02.12.2010, податкову накладну №2 від 02.12.2010. Оплата здійснена в безготівковій формі, про що свідчать платіжні доручення від 08.12.2010, акти про введення основних засобів в експлуатацію №26 від 02.12.2010, №28 від 02.12.2010.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року (далі - Положення № 88), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 за № 168/704).  

Неприйнятним є довід податкового органу про неможливість проведення звірки податковим органом з його контрагентом, з огляду на те, що зафіксований актом районної податкової інспекції факт неможливості проведення звірки посвідчує виключно цю обставину і жодним чином не впливає на склад податкового правопорушення в розумінні статті 109 Податкового кодексу України. 

Посилання відповідача на незначну кількості працівників підприємств контрагентів, відсутність складських приміщень, виробничих потужностей на підприємствах - постачальниках та відсутність у платника податку документів, що засвідчують транспортування товару визнані судом апеляційної інстанції неприйнятними з мотивів того, що податковим органом не досліджувалися первинні документи фінансово-господарської діяльності контрагентів по взаємовідносинам з позивачем.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що за умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об`єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, будь-які порушення постачальниками товару правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит. Платник податків (покупець товару) не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товарів (робіт, послуг) вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію. 

Судами попередніх інстанцій встановлена реальність здійснення фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом та не встановлено підстав для визнання нікчемними угод, укладених між позивачем та контрагентами,  відповідачем не надано доказів, які б свідчили про те, що правочини в межах спірних правовідносин, вчинені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства. Цей висновок підтверджується висновками судово-економічної експертизи №410/24 від 09.12.2015, №410/24/1 від 14.03.2016 та  №410/24/2 від 01.08.2016, та поясненнями експерта до них, які відповідають вимогам статті 82 КАС України та є належними та допустимими доказами.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що висновки податкового органу в частині порушення позивачем положень  підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР, підпунктів 8.1.1, 8.3.1 пункту 8.1 статті 8 Закону №334/94-ВР, пункту 144.1статті 144, пункту 146.1 статті 146 Податкового кодексу України є неправомірними, відповідно підлягають скасуванню податкові повідомлення-рішення прийняті в частині цих порушень.

Оцінюючи спірні правовідносини щодо порушень позивачем підпункту 1.11.1 пункту 1.11 статті 1, пункту 1.32 статті 1, підпунктів 5.3.5 та 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.5.1 пункту 5.5 статті 5 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення за період з 01.04.2010 по 30.06.2011 валових витрат по податку на прибуток на суму віднесених відсотків та послуг по кредитам банку, що нараховані у зв`язку з не виконанням умов щодо їх погашення, всього на суму 17896639 грн, суди попередніх інстанцій висновувалися на аналізі положень статей 536, 549 Цивільного кодексу України, який зумовив висновок про те, що поняття процентів за необґрунтоване користування кредитними коштами та неустойки розділені та не є тотожними.

Аналізуючи положення підпункту 1.11.1 пункту 1.11 статті 1 Закону № 334/94-ВР, якими визначено значення кредиту та його підвид фінансовий кредит, пункт 1.32 цієї статті якою на час спірних правовідносин передбачалося значення господарської діяльності, пункт 5.1 статті 5 цього Закону, якою визначені валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати), їх склад згідно підпункту 5.5.1 пункту 5.5 цієї статті та особливості встановлені підпунктом 5.3.5 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР щодо не включення до складу валових витрати на сплату штрафів та/або неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду, суди дійшли висновку про те, що відповідність витрат платника податків цілям господарської діяльності, їх спрямованість на отримання прибутку, покращення певних показників господарської діяльності є однією з основоположних ознак, які дозволяють врахувати такі витрати в податковому обліку на зменшення об`єкту оподаткування.

Також встановлено, що 28 серпня 2008 року між Акціонерним комерційним промислово-інвестиційним банком та Підприємством, як позичальником укладено та виконано кредитний договір №189/кд-08, предметом якого є зобов`язання позичальнику надати кредит шляхом відкриття відновлюваної кредитної лінії у сумі, яка не може перевищувати 36160000,00 грн, датою остаточного повернення всіх отриманих в межах кредитної лінії сум кредиту є 26 серпня 2009 року.

24 квітня 2008 року між Акціонерним комерційним промислово-інвестиційним банком та позивачем, як позичальником укладено кредитний договір №113/кд-08, предметом якого є зобов`язання позичальнику надати кредит шляхом відкриття відновлюваної кредитної лінії у сумі, яка не може перевищувати 5500000,00 грн.

За умовами кредитних договорів у випадку порушення Підприємством термінів повернення кредиту змінюється плата за користування кредитними коштами (проценти), та встановлюється нова збільшена ставка процентів, визначена терміном «проценти за неправомірне користування кредитом». Кредитні кошті надані за вищевказаними кредитними договорами для здійснення господарських операцій, а саме на виробничі потреби.

Судами попередніх інстанцій встановлений факт нарахування процентів та послуг за вказаними кредитними договорами.

За висновком судів попередніх інстанцій сплата позивачем відсотків за користування коштами, отриманими ним у кредит відповідає цілям його господарської діяльності, відтак суми таких відсотків, передбачених умовами кредитного договору,  сплачених на користь банку при отриманні кредиту правомірно віднесені позивачем до складу валових витрат відповідного податкового періоду, що підтверджується висновками судово-економічної експертизи викладеними у висновках №410/24 від 09.12.2015, №410/24/1 від 14.03.2016 та  №410/24/2 від 01.08.2016, та поясненнях експерта  до них, які відповідають вимогам статті 82 КАС України та є належними та допустимими доказами.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що висновки податкового органу в частині порушення позивачем підпункту 1.11.1 пункту 1.11 статті 1, пункту 1.32 статті 1, підпунктів 5.3.5 та 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.5.1 пункту 5.5 статті 5 Закону № 334/94-ВР є неправомірними, та відповідно підлягають скасуванню податкові повідомлення-рішення прийняті в частині вказаних порушень.

Оцінюючи встановлені актом перевірки порушення пункту 6.1 статті 6 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення задекларованих показників у рядку 04.9 Декларації «від`ємне значення об`єкта оподаткування» за 2010 рік на 2914503 грн, за 1 квартал 2011 р. на 11658009 грн; пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, в частині завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду за 2 квартал 2011 р. у сумі 54 927 205 грн, суди попередніх інстанцій встановили, що відповідачем зазначені порушення мотивовані неврахуванням позивачем результатів попередньої перевірки, що містяться в акті перевірки ОДПІ від 05 серпня 2010 року №517/23-2/33426253, на підставі якого будь-яких рішень податковим органом не приймалось.

Суди попередніх інстанцій аналізуючи Преамбулу Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі - Закон № 2181-ІІІ), який був чинним на час виникнення спірних правовідносин, підпункту «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2, пункту 4.3 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього Закону № 2181-ІІІ, дійшли висновку про те, що податкове зобов`язання вважається узгодженим у день отримання платником податків податкового повідомлення, за винятком випадків, визначених підпунктом 5.2.2 цього пункту.

Дослідження правил розрахунку податкового зобов`язання контролюючим органом відповідно до пункту 6.1 статті 6 Закону № 2181-ІІІ та пунктів 1.3, 4.11 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10 серпня 2005 року № 327, підставне призвело до висновку про те, що акт перевірки не є рішенням - актом індивідуальної дії, а є лише носієм інформації, встановленої під час проведення перевірки, податковий орган при відображені виявлених порушень у своєму службовому документі - акті, здійснює свої повноваження, передбачені законодавством.

Відтак, викладені в акті податкової перевірки висновки, не є обов`язковими ні для платника податків, ні для керівника контролюючого органу, за відсутністю відповідного рішення контролюючого органу прийнятого на підставі акта перевірки, зміна показників податкового обліку та звітності виключно на підставі акту перевірки законодавчо не передбачена.

Висновками судово-економічної експертизи викладеними у висновках №410/24 від 09.12.2015, №410/24/1 від 14.03.2016 та  №410/24/2 від 01.08.2016, та поясненнях експерта до них, які відповідають вимогам статті 82 КАС України та є належними та допустимими доказами, підтверджено відсутність корегування обліку внаслідок не прийняття податкового повідомлення-рішення за результатами проведення перевірки.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що вищезазначені висновки податкового органу в частині порушення позивачем пункту 6.1 статті 6 Закону № 334/94-ВР, пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, є неправомірними, та відповідно підлягають скасуванню податкові-повідомлення рішення прийняті в частині вказаних порушень.

Досліджуючи порушення позивачем положень підпункту 14.1.257 пункту 4.1 статті 14, підпункту 135.5.4 пункту 135.4 статті 135 Податкового кодексу України, в частині заниження суми інших доходів за ІІ-й кв.2011 року у розмірі 2017997 грн, а саме невнесення до валового доходу суму кредиторської заборгованості по суб`єкту господарської діяльності ПП «Омніум», суди попередніх інстанцій встановили, що 24 лютого 2011 року між кредитором ПП «Омніум» та новим кредитором ПП «Шураві-Ю» укладено договір №60, предметом якого є передача права вимоги від ДП «Селидіввугілля» згідно з договорами по поставці підшипників та інших ТМЦ.  

Склад податкового правопорушення податковий орган вбачає в тому, що вказане порушення ґрунтується на правовому досліджені договору №60 від 24.02.2011 в частині невідповідності його складання вимогам Цивільного кодексу України та наслідків порушення норм, а саме визнання вказаного договору недійсним.

Оцінюючи спір у цій частині суди попередніх інстанцій висновувалися на аналізі частини 1-5 статті 203, частини 1 статті 204 Цивільного кодексу України, за якими  головною підставою вважати правочин нікчемним є його недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в акті висновки є суто суб`єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.

Відповідно до статей 215 і 216 ЦК України вимога про визнання оспорюваного правочину недійсним і про застосування наслідків його недійсності, а також вимога про застосування наслідків недійсності нікчемного правочину можуть бути заявлені як однією із сторін правочину, так і іншою зацікавленою особою, права і законні інтереси якої порушені здійсненням правочину.

Відтак, навіть за наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність. Вказані в актах податкових органів недоліки, допущені суб`єктами господарювання при укладенні та виконанні договорів, не є підставою для визнання правочинів нікчемними, оскільки чинне законодавство не встановлює таких підстав нікчемності правочину.  

На підставі викладеного, висновки податкового органу в частині визначення правочину, укладеного між ПП "Омніум" та ПП "Шураві-Ю" нікчемними є неправомірними, та відповідно підлягають скасуванню податкові повідомлення-рішення прийняті в частині вказаних порушень.

Суд визнає, що визнання правочинів нікчемними актом перевірки знаходиться за межами компетенції податкового органу та способу реалізації владних управлінських функцій.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що з врахуванням викладеного та з огляду на висновки судово-економічної експертизи у даній справі, податкові повідомлення-рішення № 000092342 від 11.06.2012, №0000012342 від 18.01.2012 та №000082342 від 11.06.2012 підлягають скасуванню в частині притягнення позивача до відповідальності, з визначенням сум податків та застосування штрафних санкцій, за вищезазначеними порушеннями. 

Аналізуючи розрахунки сум податків та штрафних санкцій за спірними податковими повідомленнями-рішеннями, які є предметом розгляду у цій справі, суд апеляційної інстанції встановив, що судом першої інстанції не було враховано, що позивачем не оскаржується частина встановлених відповідачем в акті порушень відображення показників у податковій звітності, на підставі яких прийняті спірні рішення.

Суд апеляційної інстанції з урахуванням матеріалів справи, висновків судово-економічної експертизи, наданих відповідачем розрахунків структури порушень по податковим повідомленням-рішенням, встановлення судом відсутності вищезазначених порушень з боку позивача вимог законодавства та з врахуванням інших порушень викладених в акті перевірки та які не оскаржені позивачем, встановив, що документально підтверджуються висновки податкового органу стосовно правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 18.01.2012 року № 0000012342 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 47530 грн, у тому числі за основним платежем - 38024 грн, за штрафними санкціями - 9506 гривень, податкового повідомлення-рішення №000092342 від 11.06.2012 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 року у розмірі 18116 грн, податкового повідомлення-рішення №000082342 від 11.06.2012 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 21051 грн 25 коп., у тому числі за основним платежем - 16841 грн, за штрафними санкціями - 4210 грн 25 коп.

Відтак, спірні податкові повідомлення-рішення скасовані судом апеляційної інстанції частково. В частині відмови у позові доводи касаційної скарги є відсутніми.

Відповідач касаційною скаргою просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно здійснення господарських операцій із контрагентами позивача, що знаходиться за межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Верховний Суд визнає, що суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого касаційна скарга відповідача залишається без задоволення, а постанова суду апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Покровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області залишити без задоволення, а постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2017 року у справі №805/200/15-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду