ПОСТАНОВА
Іменем України

20 серпня 2019 року 
Київ
справа №808/3438/16
адміністративне провадження №К/9901/35447/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Алоінс-Агро» на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року (судді: Чепурнова Д.В. (головуючий), Сафронової С.В., Мельника В.В.) у справі № 808/3438/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алоінс-Агро» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

В С Т А Н О В И В : 

10 листопада 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Алоінс-Агро»  (далі - Товариства, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання недійсною (нечинною) та скасування індивідуальної податкової консультації від 03 червня 2016 року №1849/10/08-01-40-00-16.

26 січня 2017 року постановою Запорізького окружного адміністративного суду задоволений адміністративний позов Товариства, визнано недійсною (нечинною) та скасовано індивідуальну податкову консультацію від 03 червня 2016 року №1849/10/08-01-40-00-16, з мотивів того, що операції із заправлення пальним техніки, що належить третім особам (виконавцям), які надають Товариству послуги з перевезення зібраного вражаю або вирощування (обробіток ґрунту, внесення добрив, сівба, збирання врожаю, тощо) сільськогосподарських культур не є операціями з реалізації пального, а відтак, позивач не підлягає обов`язковій реєстрації як платник акцизного податку при укладанні договорів з третіми особами про надання послуг по вирощуванню сільськогосподарських культур та надання послуг з перевезення врожаю з використанням палива Товариством.

04 квітня 2017 року постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Товариства  залишені без задоволення. 
Суд апеляційної інстанції вважає хибним висновок суду першої інстанції про те, що надання палива перевізнику або особі, яка надає послуги із вирощування сільськогосподарських культур, не передбачає переходу права власності або права розпорядження цим паливом як на підставу для визнання податкової консультації недійсною, оскільки даний факт підлягає встановленню безпосередньо під час укладення відповідних договорів, в яких буде передбачено умови передачі палива,  саме вказані обставини можуть впливати на перехід права власності та можливість розпоряджатися паливом, що в свою чергу, є основою для визначення статусу суб`єкта який здійснює передачу такого палива та віднесення його до платника акцизного податку чи відсутності такої підстави.

За позицією суду апеляційної інстанції в наданій податковій консультації відповідач надав відповіді на всі поставлені перед ним позивачем питання, цією консультацією викладена правова позиція з приводу практичного застосування підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 та підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, а саме - здійснення заправки пальним техніки, що належить іншим особам (виконавцям) найнятої Товариством (Замовником) для виконання робіт (отримання послуг) на умовах договору про надання послуг є реалізацією пального і суб`єкт який здійснює такі операції є платником акцизного податку.

28 квітня 2017 року Товариством подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, відповідач просить скасувати постанову суду апеляційної  інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

03 липня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу, після усунення недоліків наведених в ухвалі цього суду від 03 травня 2017 року та витребувано справу №808/3438/16 з Запорізького окружного адміністративного суду.

24 липня 2017 року Товариством надані заперечення на касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, у якому відповідач просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, постанову суду  апеляційної інстанції без змін. 

20 липня 2017 року справа №808/3438/16 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

07 березня 2018 року справа №808/3438/16 разом із матеріалами касаційної скарги №К/9901/35447/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права,  не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включено до ЄДРПОУ за номером 32721464, 28 квітня 2016 року звернулося до ГУ ДФС у Запорізькій області із зверненням про надання податкової консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства щодо реєстрації ним, як платником акцизного податку акцизних накладних в системі електронного адміністрування пального при його використанні для власних виробничих потреб (в порядку статті 52 Податкового кодексу України).

Суть звернення зводилась до того, що позивач є виробником сільськогосподарської продукції та в процесі своєї господарської діяльності укладає договори, згідно з якими виконавці надають позивачу послуги по вирощуванню (обробці ґрунту, внесенню добрив, сівбі, збиранню врожаю, тощо) сільськогосподарських культур із використанням належної їм сільськогосподарської техніки, але на паливі позивача. Крім того, зібраний врожай позивач перевозить до елеватора як власними транспортними засобами так і укладає договори з перевізниками, які також надають послуги з використанням палива позивача.

Товариство просило у своєму звіренні надати відповіді на наступні питання:

1. Чи підлягає ТОВ «Алоінс-Агро» обов`язковій реєстрації як платник акцизного податку в разі укладення договорів з третіми особами про надання послуг по вирощуванню (обробіток ґрунту, внесення добрив, сівба, догляд за посівами, збирання врожаю, тощо) сільськогосподарських культур із використанням палива ТОВ «Алоінс-Агро»?

2. Чи підлягає ТОВ «Алоінс-Агро» обов`язковій реєстрації як платник акцизного податку в разі укладення договорів з третіми особами про надання послуг з перевезення врожаю сільськогосподарських культур з використанням палива ТОВ «Алоінс-Агро»? 

03 червня 2016 року ГУ ДФС у Запорізькій області листом № 1849/10/08-01-40-00-16   надано позивачу індивідуальну податкову консультацію, в якій зазначено, що оскільки заявником не зазначено, яким саме чином буде здійснюватися заправка пальним транспортних засобів виконавців, то надати обґрунтовану та вичерпну податкову консультацію із питання сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів неможливо.

Податковим органом зазначено, що операція із заправлення пальним техніки, що належить іншим особам (виконавцям), винайнятої позивачем (замовником) для виконання робіт (отримання послуг) на умовах договору про надання послуг, належить до операцій із реалізації пального у розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. Суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції, визначені підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, є особою яка реалізує пальне, та відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України є платником акцизного податку. Особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб до початку здійснення реалізації пального (підпункт 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України). 

Реалізуючи положення підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14, статті 52 Податкового кодексу України, контролюючі органи за зверненням платників податків надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Відповідно до пункту 53.3 статті 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Відтак, визнання податкової консультації недійсною в судовому порядку можливо у випадку, якщо податкова консультація суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Податкова консультація є правовим актом індивідуальної дії, який містить правову позиції контролюючого органу із застосування конкретних норм податкового законодавства, в межах повноважень.

З 01 січня 2016 року набрав чинності Закон України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення мін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», яким розширено перелік платників акцизного податку.

Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне. 

Аналіз положень підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України зумовив висновок суду апеляційної інстанції про те, що суб`єктами господарювання можуть укладатись різного виду господарські та цивільно-правові договори щодо підакцизних товарів (продукції), - з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України, то дійсно не завжди вони є операцією з реалізації (продажу), оскільки його віднесення до такого типу операцій залежить від виду цивільно-правового чи господарсько-правового договору, на підставі якого здійснюється такий відпуск.

Суд визнає, що форма реалізації пального не позбавляє обов`язку сплати акцизного податку його платником.

В податковій консультації, яка є предметом судового розгляду відповідач надав відповіді на всі поставлені перед ним питання з приводу практичного застосування положень 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 та підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, з викладенням правової позиції про те, що операції здійснення заправки пальним техніки, що належить іншим особам (виконавцям) винайнятої Товариством (Замовником) для виконання робіт (отримання послуг) на умовах договору про надання послуг є реалізацією пального і суб`єкт який здійснює такі операції є платником акцизного податку. 

Верховний Суд визнає, що суд апеляційної інстанцій не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого касаційна скарга позивача залишається без задоволення, а рішення суду  апеляційної інстанції  без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Алоінс-Агро» залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року у справі № 808/3438/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду