ПОСТАНОВА
Іменем України

24 квітня 2019 року 
Київ
справа №810/3720/17
адміністративне провадження №К/9901/63014/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05 вересня          2018 року (головуючий суддя - Кобаль М.І., судді - Карпушова О.В., Степанюк А.Г.) 
у справі № 810/3720/17
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОСІС»
до Головного управління ДФС у Київській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
У листопаді 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ОСІС» (далі - Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС у Київській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08 серпня      2017 року № 0017291220.
В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що контролюючим органом порушено порядок проведення камеральної перевірки, оскільки перевірка проведена поза межами визначеного Податковим кодексом України (далі - ПК України) строку, а предметом перевірки станом на дату її проведення не охоплювалися питання своєчасності реєстрації податкових накладних. 
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 20 квітня 2018 року у задоволенні адміністративного позову Товариства відмовив.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України, а податкове повідомлення-рішення прийнято правомірно, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства.
Натомість Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 05 вересня 2018 року скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове, яким задовольнив позов Товариства: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Київській області від 08 серпня 2017 року № 0017291220.
Суд апеляційної інстанції, задовольняючи позов, погодився з судом першої інстанції про правомірність дій контролюючого органу щодо проведення камеральної перевірки. Водночас дійшов висновку, що реєстрація податкових накладних, зазначених в акті перевірки, не є порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних, а є фактом виправлення позивачем помилки, допущеної в раніше виписаних та своєчасно зареєстрованих податкових накладних.
Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05 вересня 2018 року та залишити в силі рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2018 року.
Товариство у своєму відзиві вважає постанову суду апеляційної інстанції законною та обґрунтованою, тому в задоволенні касаційної скарги просило відмовити. 
Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Згідно з частиною першою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС у Київській області проведено камеральну перевірку Товариства щодо дотримання строків реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт від 17 липня      2017 року № 1402/10-36-12-20-24/37756690.
Відповідно до вказаного акта перевірки відповідачем встановлено порушення Товариством пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що полягає в порушенні граничних термінів реєстрації податкових накладних, які підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- податкова накладна № 84 від 26 квітня 2016 року на суму податку на додану вартість 4105,40 грн, яка зареєстрована 13.05.2016, де кількість днів порушення термінів реєстрації складає 2 дні;
- податкова накладна № 278 від 08 листопада 2016 року на суму податку на додану вартість 49 560,00 грн, яка зареєстрована 12 січня 2017 року, де кількість днів порушення термінів реєстрації складає 50 днів;
- податкова накладна № 279 від 25 листопада 2016 року на суму податку на додану вартість 49 560,00 грн, яка зареєстрована 12 січня 2017 року, де кількість днів порушення термінів реєстрації складає 33 дні;
- податкова накладна № 280 від 27 грудня 2016 року на суму податку на додану вартість 4  173 200,00 грн, яка зареєстрована 12 січня 2017 року, де кількість днів порушення термінів реєстрації складає 1 день.
Не погодившись із висновками, викладеними в акті перевірки, Товариство подало заперечення на акт камеральної перевірки до ГУ ДФС у Київській області від 21 липня 2017 року вих. № 21/07-2017.
За результатами розгляду вищезазначених заперечень позивача, ГУ ДФС у Київській області прийнято рішення від 03 серпня 2017 року № 4881/10/10-36-12-05-19, яким висновки акта камеральної перевірки Товариства від 17 липня 2017 року № 1402/10-36-12-20-24/37756690 залишено без змін, а заперечення на акт - без задоволення.
08 серпня 2017 року на підставі висновків акта перевірки ГУ ДФС у Київській області прийняло податкове повідомлення-рішення № 0017291220, яким позивачу визначено суму штрафних санкцій у розмірі 447  466,54 грн, у тому числі:
- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму податку на додану вартість 4  177 305,40 грн застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 417 730,54 грн;
- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму податку на додану вартість 99 120,00 грн застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 29 736,00 грн.
Правомірність прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення є предметом розгляду цієї справи.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України (в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Тобто, об'єктом камеральної перевірки за положеннями цієї норми є серед іншого дані Єдиного реєстру податкових накладних. 
Особливості камеральної перевірки з огляду на положення статті 76 Податкового кодексу України полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, зокрема Єдиного реєстру податкових накладних, арифметичних та/або методологічних помилок, або інших відомостей, які призвели до заниження/завищення податкових зобов'язань або свідчать про допущені платником податків порушення термінів, порядку реєстрації податкових накладних, акцизних накладних або про неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності, відповідальність за що передбачена статтями 120, 120-1, 120-2 Податкового кодексу України.
Отже, предметом камеральної перевірки, навіть у розумінні підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року, охоплюються питання своєчасності реєстрації податкових накладних. Виявлення контролюючим органом цього порушення не потребує наявності будь-яких документів платника податку або необхідності витребувати такі в останнього, достатніми є дані Єдиного реєстру податкових накладних, дані податкових декларацій та дані системи електронного адміністрування податку на додану вартість.
На користь такого висновку свідчить також змістовне уточнення законодавцем правового регулювання цього питання шляхом доповнення з 1 січня 2017 року підпункту 75.1.1 абзацом другим, яким визначено, що предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Таким чином, враховуючи вищевикладене, суди попередніх інстанцій обґрунтовано дійшли висновку, що ГУ ДФС у Київській області правомірно проведено камеральну перевірку, предметом якої є дотримання Товариством строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
При цьому суди правильно відхилили посилання Товариства на порушення ГУ ДФС у Київській області строку проведення камеральної перевірки, оскільки предметом камеральної перевірки було не своєчасність подання позивачем податкової декларації з податку на додану вартість, правильність її заповнення та наявність всіх обов'язкових реквізитів, а дотримання термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок складання податкової накладної, порядок її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних регламентовано статтею 201 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Так, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Як встановили суди попередніх інстанцій, у податкових накладних № 202 від                08 листопада 2016 року, № 220 від 25 листопада 2016 року та № 269 від 27 грудня 2016 року допущені помилки, а саме податкові накладні виписані на неплатника податку на додану вартість із кодом 100000000000, в той час коли реальний покупець (ПАТ «Державний ощадний банк України») виявився платником даного податку.
Так, 12 січня 2017 року позивачем виписані розрахунки коригування кількісних і вартісних показників та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з метою відображення актуальних даних.
За результатами господарських взаємовідносин з ПАТ «Державний ощадний банк України» згідно з договорами від 02 листопада 2016 року № 10/11 та від 22 грудня 2016 року № 22/12, дотримуючись положень пункту 185.1 статті 185 та пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, Товариство відобразило в податковому обліку податкові зобов'язання з податку на додану вартість, а також своєчасно зареєструвало їх в Єдиному реєстрі податкових накладних. За таких обставин, сума податку на додану вартість, що виникла внаслідок господарських операцій у листопаді та грудні 2016 року, задекларована та сплачена до державного бюджету в повному обсязі, що підтверджує відсутність факту ухиляння від сплати/несвоєчасної сплати податку на додану вартість.
Таким чином, реєстрація податкових накладних № 278 від 08 листопада 2016 року, №279 від 25 листопада 2016 року та № 280 від 27 грудня 2016 року - 12 січня         2017 року не є порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних, а є фактом виправлення позивачем помилки, допущеної в раніше виписаних та вчасно зареєстрованих податкових накладних.
Касаційна скарга ГУ ДФС у Київській області обґрунтована виключно посиланням на те, що камеральна перевірка Товариства проведена відповідно до вимог Податкового кодексу України. При цьому, на порушення приписів пункту 4 частини другої статті 330 КАС України касаційна скарга відповідача не містить обґрунтування вимог особи, що подає касаційну скаргу, із зазначенням того, у чому полягає неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відтак контролюючим органом не наведено доводів, які б свідчили про помилковість висновку суду апеляційної інстанції про те, що Товариство своєчасно зареєструвало податкові накладні за наслідками господарських операцій з ПАТ «Державний ощадний банк України» і подальші дії позивача щодо їх реєстрації 12 січня 2017 року із відображенням у них тих самих показників обумовлено самостійним виявленням платником податку помилки.
Враховуючи вищевикладене, а також положення статей 109, 120-1 Податкового кодексу України колегія суддів вважає, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування такого рішення.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від               05 вересня 2018 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                                   І.Я. Олендер

                                                                                                                        Р.Ф. Ханова