ПОСТАНОВА
Іменем України

01 квітня 2019 року 
Київ
справа №804/5493/16
адміністративне провадження №К/9901/59718/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Новокодацькому районі м. Дніпра Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області 
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року (Суддя: Степаненко В.В.),
та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2018 року (Судді: Сафронова С.В., Мельник В.В., Черпурнов Д.В.),
у справі № 804/5493/16 
за позовом ОСОБА_2 
до Державної податкової інспекції у Новокодацькому районі м. Дніпра Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

В С Т А Н О В И В :

26.08.2016 року ОСОБА_2 (далі - позивач, ОСОБА_2.) звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (правонаступник ДПІ у Новокодацькому районі м. Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області, далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.06.2016 року №366/04-67-13-04.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2018 року позов задоволений. 

Не погоджуючись з постановами судів першої та апеляційної інстанції, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив суд скасувати судові рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що судами при вирішенні справи не враховано, що на час винесення спірного податкового повідомлення-рішення від 29.06.2016 року № 366/04-67-13-04 рішення Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 року № 3/65 «Про внесення змін до рішення міської ради від 27.10.2010 року № 5/6 «Про місцеві податки і збори на території міста», за яким розраховувався та визначався до сплати позивачу податковим повідомленням-рішенням від 29.06.2016 року №366/04-67-13-04 земельний податок в судовому порядку скасовано не було. 

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Справа у відповідності до ухвали Верховного Суду від 21.01.2019 року розглядається в порядку письмового провадження.

Дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що на підставі договору від 27.10.2011 року за реєстровим номером 1985 позивач придбав 1/4 частину будівлі аптечного закладу за адресою: АДРЕСА_1, яка розташована на земельній ділянці площею 0,1972 га, кадастровий номер НОМЕР_1. 

В користуванні позивача знаходиться земельна ділянка 0,0493 га за адресою АДРЕСА_1, яка не приватизована, та договір оренди земельної ділянки не укладався.

Рішенням Дніпропетровської міської ради від 26.06.2013 року №103/36 середню (базову) вартість земель міста Дніпропетровська розраховано на територію в межах міста - 306,35 гривень за 1 кв.м.
Згідно довідки про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, що видавалась попередньому власнику нежитлового приміщення за адресою: АДРЕСА_1, визначено наступні коефіцієнти: зональний коефіцієнт (2,24); сукупний локальний коефіцієнт (0,90); коефіцієнт функціонального використання (2,50).
15.07.2015 року Дніпропетровською міською радою прийнято рішення № 3/65 «Про внесення змін до рішення міської ради від 27.12.2010 року № 5/6 «Про місцеві податки і збори», відповідно до пункту 16 Додатку 2 якого встановлено, що плата за користування земельними ділянками, які використовуються юридичними і фізичними особами, в тому числі у разі переходу права власності на будівлі, споруди (їх частини), але право власності на які або право оренди яких в установленому законодавством порядку не оформлено, становить 3 відсотки від нормативної грошової оцінки земельних ділянок.
Рішенням Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 року №4/65 затверджено нормативну грошову оцінку земель м. Дніпропетровська базовою вартістю 1 кв. м. землі 306,35 грн. (Рішенням Дніпропетровської міської ради від 27.04.2016 року №5/7 уточнено, що вказана вартість визначена станом на 01.01.2013 року).
29.06.2016 року відповідачем на підставі п. 286.5 ст. 286 та пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України прийнято податкове повідомлення-рішення № 366/04-67-13-04, яким позивачу визначено до сплати суму податкового зобов'язання за платежем земельний податок з фізичних осіб у розмірі 40 871,90 грн.
Як встановлено судами, сума земельного податку у вказаному податковому повідомленні-рішенні розрахована відповідачем в розмірі, та у відповідності до нормативно грошової оцінки земельних ділянок, передбачених рішенням Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 року № 3/65.
Постановою Бабушкінського районного суду м. Дніпропетровська (справа № 200/26369/15-а (2а/200/444/15) від 20.04.2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2016 року, скасовано Рішення Дніпропетровської міської ради «Про внесення змін до рішення міської ради  від 27.12.2010 року №5/6 «Про місцеві податки і збори на території міста» від 15.07.2015 року №3/65.
Задовольняючи позов суд першої інстанції посилався на протиправність податкового повідомлення-рішення, оскільки рішення Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 року № 3/65, на підставі якого прийнято оскаржуване позивачем рішення, скасовано в судовому порядку. Крім цього суд посилався на те, що нормами  Податкового кодексу України  не передбачено такого виду податку, як плата за користування земельними ділянками.  Підпунктом 265.1.3  п. 265.1  статті  265 Податкового кодексу України  передбачено, що складовою частиною плати за майно є плата за землю, яка, в свою чергу, складається з податку на землю та орендної плати за користування землями державної та комунальної власності. За таких обставин підприємство буде платником земельного податку лише після набуття ним статусу власника земельної ділянки, а платником орендної плати тільки після укладення відповідного договору оренди на земельну ділянку державної або комунальної власності. І тому відповідно у фізичних та юридичних осіб відсутні підстави для сплати плати за користування земельними ділянками за відсутності правовстановлюючих документів на земельні ділянки.
Суд апеляційної інстанції, залишаючи без змін постанову суду першої інстанції застосував до даних правовідносин вимоги Податкового кодексу України щодо податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (визначення якого не покладено в предмет оскарження в даній справі). Проте надав оцінку рішенню Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 року № 3/65, вказавши, що оскільки останнє не оприлюднено в строк, встановлений пп. 12.3.4 п.12.3 статті 12 ПК України, то застосування його положень для визначення податку за землю в 2016 році є неправомірним.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до статті 206 Земельного кодексу України (далі - ЗК України) використання землі в Україні є платним. Об'єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Згідно підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу ХIII ПК України.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв), та землекористувачі. А в силу вимог підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Таким чином обов'язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.

Згідно зі статтею 125 ЗК України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Як визначено статтею 126 ЗК України, право власності та користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Питання переходу права власності на земельну ділянку у разі набуття права на житловий будинок, будівлю, споруду, що розміщені на ній, регулюються статтею 120 ЗК України і статтею 377 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України).

Цими нормами чітко встановлено, що до особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, переходить право власності або право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені.

Пунктом  284.1  статті  284 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) встановлено, що Верховна Рада Автономної Республіки Крим, обласні, міські, селищні та сільські ради можуть встановлювати пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території: часткове звільнення на певний строк, зменшення суми земельного податку лише за рахунок коштів, що зараховуються до відповідних місцевих бюджетів. Органи місцевого самоврядування до 1 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки дані стосовно наданих пільг зі сплати земельного податку юридичним та/або фізичним особам. Нові зміни щодо зазначеної інформації надаються до 1 числа першого місяця кварталу, що настає за звітним кварталом, у якому відбулися зазначені зміни.

Згідно з пунктом  271.1  статті  271 Податкового кодексу України  базою оподаткування земельним податком є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації.

При цьому в силу пункту 271.2 статті 271 Податкового кодексу України рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Статтею 286 Податкового кодексу України передбачений порядок обчислення плати за землю.
Відповідно до п. 286.1 статті 286 Податкового кодексу України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до абз. 1 п. 286.5 ст. 286 Податкового кодексу України встановлено, що нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку визначеному  статтею 58  цього Кодексу.
У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника до іншого протягом календарного року податок сплачується попереднім власником за період з 1 січня цього року до початку того місяця, в якому він втратив право власності на зазначену земельну ділянку, а новим власником - починаючи з місяця, в якому у нового власника виникло право власності.
У разі переходу права власності на земельну ділянку від одного власника до іншого протягом календарного року контролюючий орган надсилає податкове повідомлення-рішення новому власнику після отримання інформації про перехід права власності.
Відповідно до пункту 287.6 статті 287 ПК України при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.

Тобто, фізична особа - власник нежилого приміщення (його частини) є платником земельного податку з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.

У справі, яка розглядається, суд першої інстанції зазначив, що «підприємство буде платником земельного податку лише після набуття ним статусу власника земельної ділянки, а платником орендної плати тільки після укладення відповідного договору оренди на земельну ділянку державної або комунальної власності. І тому відповідно у фізичних та юридичних осіб відсутні підстави для сплати плати за користування земельними ділянками за відсутності правовстановлюючих документів на земельні ділянки».

Проте суд касаційної інстанції не приймає такі посилання суду першої інстанції, оскільки судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач є власником нежитлової будівлі, а земельна ділянка не передана у власність позивачу, що не скасовує його обов'язку щодо сплати земельного податку як землекористувача.

Тобто незважаючи на те, що позивач не зареєстрував право власності чи користування земельною ділянкою під належним йому на праві власності нежитловим приміщенням, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, обов'язок зі сплати земельного податку виник з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом України у постановах від 07 липня 2015 року (справа №826/12388/13-а), від 02 грудня 2015 року (справа №826/3130/15), Верховним Судом у постанові від 19 червня 2018 року (справа №826/8009/16), а також постанові від 13.03.2019 року (справа №808/8734/15).

Суд касаційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції та апеляційної інстанції в частині скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки рішення Дніпропетровської міської ради № 3/65 «Про внесення змін до рішення міської ради від 27.12.2010 року № 5/6 «Про місцеві податки і збори», показники за яким покладені до розрахунку суми за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням  скасовано в судовому порядку постановою Бабушкінського районного суду м. Дніпропетровська (справа № 200/26369/15-а (2а/200/444/15) від 20.04.2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2016 року.

При цьому, суд касаційної інстанції не приймає посилання скаржника в касаційній скарзі на правомірність прийняття ним податкового повідомлення-рішення з посиланням на те, що станом на час його прийняття рішення міської ради не було скасовано, оскільки вищенаведеними судовими рішеннями - рішення Дніпропетровської міської ради «Про внесення змін до рішення міської ради від 27.12.2010 № 5/6 «Про місцеві податки і збори на території міста» від 15.07.2015 №3/65 скасовано з моменту його прийняття. 

Отже з 15.07.2015 року не підлягають застосуванню до даних правовідносин положення рішення Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 № 3/65, а тому податкове повідомлення-рішення, яким позивачу визначено до сплати суму податкового зобов'язання за платежем земельний податок з фізичних осіб у розмірі 40 871,90 грн з врахуванням ставок рішення міської ради - є протиправним та підлягає скасуванню.

Проте, як вказувалось судом вище, це не звільняє позивача від обов'язку сплати земельного податку за 2016 рік.

Позивач в позові наводить самостійний обрахунок суми земельного податку за 2016 рік в розмірі 13  623,98 грн, оцінку якому не було надано судами першої та апеляційної інстанції в розрізі правильності визначеного до сплати земельного податку за 2016 рік.

Відповідно до частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного  вирішення справи. Згідно статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Разом з тим, за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд касаційної інстанції не має права враховувати визначену позивачем суму земельного податку, яка на його думку підлягає сплаті у 2016 році без оцінки судами підстав її виникнення, тому перевірка правильності обрахунку суми земельного податку та його сплати за ставкою (з врахуванням скасованого рішення міської ради)  покладена на суд першої інстанції.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Підсумовуючи наведене, суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, які мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Новокодацькому районі м. Дніпра Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2018 скасувати. Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя | | І.А. Васильєва
Судді: | | С.С. Пасічник
| | В.П. Юрченко