ПОСТАНОВА
Іменем України

16 квітня 2019 року 
Київ
справа №808/3587/13-а
адміністративне провадження №К/9901/9084/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2013 (суддя - Мінаєва К.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 (головуючий суддя - Уханенко С.А., судді: Дадим Ю.М., Круговий О.О.) у справі № 808/3587/13-а за позовом Приватного акціонерного товариства «Завод напівпровідників» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів про скасування податкових повідомлень-рішень, - 

встановив:
Приватне акціонерне товариство «Завод напівпровідників» (далі - ПрАТ «Завод напівпровідників») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі) від 14.03.2013 №0000122620 та №0000132620.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на те, що придбані сировина, матеріали, послуги, енергоресурси, були використані в господарській діяльності підприємства для виготовлення продукції власного виробництва. Враховуючи, що з придбаної сировини та матеріалів було виготовлено полікристалічний кремній, ПрАТ «Завод напівпровідників» сплачувало податок на додану вартість за придбання товарів (послуг), які в подальшому використовувалися в господарській діяльності підприємства - у виробництві полікристалічного кремнію, який в свою чергу в подальшому призначався для продажу. Зазначає, що чинне податкове законодавство не передбачає можливості визначення податкових зобов'язань платника чи зменшення податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами порівняння даних про собівартість продукції та суми отриманого доходу. Також, зазначає, що обов'язкове отримання прибутку не охоплюється поняттям «господарської діяльності». 

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015, позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій,  СДПІ з ОВП  у                                             м. Запоріжжі оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2013, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю.

В обґрунтування своїх вимог СДПІ з ОВП  у м. Запоріжжі посилається на порушення судами норм матеріального права, а саме: статей 194, 195, 198, 201 Податкового кодексу України.

Так, відповідач зазначає, що використання придбаних  матеріалів, сировини лише у виробництві не є достатньою умовою для формування податкового кредиту. ПрАТ «Завод напівпровідників» здійснює придбання товарів, послуг для власного виробництва, які не включаються до обсягів продажу виготовленої продукції, у зв'язку з чим підприємство не отримує компенсації вартості товарів, послуг, які придбаваються. В даному випадку,  діяльність позивача не направлена на отримання доходу, як це передбачено законодавством.

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з'ясовано судами попередніх інстанцій, СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування                     ПрАТ «Завод напівпровідників» від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за грудень 2012 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за грудень значення з податку на додану вартість, що декларувались у квітні - листопаді                      2012 року, про що складено акт від 26.02.2013 №100/26-2/31792555. 

За наслідками проведеної перевірки відповідач дійшов висновку про порушення позивачем пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.3 статті 200 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим позивачем завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання і сумою податкового кредиту за грудень 2012 року  на суму 191285,00 грн.; завищено суму бюджетного відшкодування за грудень 2012 року в розмірі 474857,00 грн.; завищено залишок від'ємного значення з податку на додану вартість (рядок 24 Декларації за грудень 2012 року) на загальну суму                1416495,00 грн.

14.03.2013 відповідачем на підставі зазначеного акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення №0000122620, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 474857,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 237428,50 грн. та податкове повідомлення-рішення №0000132620, згідно з яким позивачу зменшено суму від'ємного значення з податку на додану вартість в розмірі 1607780,00 грн. за  грудень 2012 року.

Відповідно до    підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Таким чином, відповідно до положень Податкового кодексу України, тільки у межах господарської діяльності платника податку, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг, платник податку має право на віднесення таких сум до податкового кредиту.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду (підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового Кодексу України). 

Відповідно до абзацу "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За змістом пункту 198.3 цієї ж статті Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Датою виникнення права платника податку на додану вартість на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. 

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.3 статті 200 Податкового кодексу України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди ( тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а при відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Для підтвердження правомірності включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених позивачем у складі ціни за придбану продукцію та виконані роботи, необхідні первинні документи, оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».

Виходячи з наведених правових норм, можливо зробити висновок, що для цілей оподаткування кваліфікуючою ознакою господарської діяльності є її спрямованість на отримання доходу, що дозволяє платнику податку формувати податковий кредит у зв'язку з реальним придбанням товарів/робіт/послуг на підставі відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Як з'ясовано судами попередніх інстанцій, відповідно досліджених податковим органом під час перевірки документів, а саме згідно податкових накладних, видаткових накладних, бухгалтерських документів за грудень 2012 року та договорів, дохід ПрАТ «Завод напівпровідників» від реалізації основної продукції за звітний податковий період складає 1229435,05 грн. (без ПДВ). При цьому, згідно калькуляцій собівартості реалізованої продукції, реєстру отриманих та виданих податкових накладних, первинних документів щодо придбання товарів, послуг (податкових накладних, накладних, актів виконаних робіт, договорів та ін.) собівартість реалізованої продукції у грудні 2012 року складає 4997851,12 грн.

Також під час здійснення розрахунку зменшення суми бюджетного відшкодування відповідачем були враховані дані довідок за результатами проведення перевірок позивача щодо достовірності нарахування від'ємного значення податку на додану вартість та суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за жовтень 2012 року та листопад 2012 року, якими також було встановлено збитковість господарських операцій позивача з огляду на продаж товарів за ціною нижчою від собівартості. 

Тобто, на думку податкового органу, позивачем було реалізовано продукцію за ціною нижчою за собівартість. Так обсяг продажу виготовленої продукції є меншим ніж обсяг придбаних товарів та послуг, з яких складається собівартість виготовленої продукції.

Фактичною підставою для невизнання сум заявлених до бюджетного відшкодування та залишку від'ємного значення стала збитковість реалізації виготовленої позивачем продукції.

При цьому, під час вирішення даного спору судами встановлено, що між сторонами відсутній спір щодо факту реалізації продукції позивачем за цінами, нижче її собівартості та щодо того, що всі придбані з податком на додану вартість матеріальні запаси були фактично використані позивачем для виготовлення реалізованої продукції.

Суди попередніх інстанцій цілком обґрунтовано не погодились з правомірністю здійсненого податковим органом донарахування податкового зобов'язання з податку на додану вартість з причин продажу позивачем полікристалічного кремнію за ціною, нижчою ніж собівартість його виготовлення, оскільки до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов'язаних з виробництвом товару, належать рівень попиту на продукцію, кон'юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об'єктивно впливають на формування ціни.

Позивачем на підтвердження дослідження ситуації на ринку полікристалічного кремнію та необхідності продажу зазначеного товару за цінами нижчими собівартості до матеріалів справи надано лист компанії Activ Solar, в якому визначається рівень цін на світовому ринку на полікристалічний кремній.

У зв'язку з чим, щодо доводів контролюючого органу про заниження доходу  внаслідок продажу продукції за ціною, нижчою від їх собівартості, слід зазначити, що в силу приписів статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Положеннями статей 43 та 44 Господарського кодексу України встановлена свобода підприємницької діяльності, зокрема: право комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.

При цьому, власне збитковість господарської діяльності не є ознакою відсутності розумних цілей економічного характеру у господарської операції. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції. Таким чином, прибутковість або збитковість певних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди.

Судами також встановлено, що сума 1416495,00 грн. є залишком сум зменшення та завищення позивачем від'ємного значення з податку на додану вартість за період: лютий 2010 року, березень 2010 року, серпень 2010 року, жовтень 2010 року, січень 2011 року, лютий 2011 року, березень 2011 року, квітень 2011 року, травень 2011 року, липень 2011 року, вересень 2011 року, листопад 2011 року, січень 2012 року, серпень 2012 року, вересень 2012 року, жовтень 2012 року, а сума 474857,00 грн. складається із сум завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за попередні періоди, а саме за вересень-листопад 2012 року. За результатами перевірок позивача за вищезазначені періоди податковим органом приймались податкові повідомлення-рішення про зменшення залишку від'ємного значення. Позивачем було оскаржено такі податкові повідомлення-рішення до суду, внаслідок чого підприємство продовжувало враховувати залишки від'ємного значення податку на додану вартість, задекларовані у відповідних періодах.

Так, постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 14.05.2013 по справі №808/461/13-а (рішення набрало законної сили 13.08.2013), визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення, прийняте за результатами перевірки ПрАТ «Завод напівпровідників» за попередній податковий період, а саме за серпень 2012 року. Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 02.04.2013 по справі №808/462/13-а (рішення набрало законної сили 30.10.2013), якою визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення прийняте за результатами перевірки ПрАТ «Завод напівпровідників» за попередній податковий період, а саме за вересень 2012 року.

За приписами частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

За таких обставин, суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій з протиправністю прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
 Т.М. Шипуліна ,
Судді Верховного Суду