ПОСТАНОВА
Іменем України

19 березня 2019 року 
Київ
справа №821/1913/16
адміністративне провадження №К/9901/40058/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на постанову   Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2017 року (судді: Єщенко О.В. (головуючий), Димерлій О.О., Вербицька Н.В.) у справі   № 821/1913/16 за позовом   Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до   Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області про   визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач, ФОП        ОСОБА_4.) звернувся до суду з позовом до Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Генічеська ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.10.2016  № 0002532118, яким позивачу збільшено грошові зобов'язання за штрафними санкціями з рентної плати за спеціальне використання води на суму 1020,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 № 0002532118 діяв всупереч та не у відповідності до вимог податкового законодавства, оскільки відповідно до положень статті 255 Податкового кодексу України платниками   рентної плати за спеціальне водокористування є суб'єкти господарювання, які використовують воду для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року у задоволенні позовних вимог відмовлено повністю. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що   статтею 255 Податкового кодексу України   встановлено перелік платників рентної плати за спеціальне водокористування, до яких належать всі водокористувачі, що отримують воду від первинних та інших водокористувачів, у тому числі і воду для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ФОП ОСОБА_4 у повному обсязі.
5. Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2017 року апеляційну скаргу задоволено. Скасовано постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року та прийнято нову постанову, якою задоволено адміністративний позовов   Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до   Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області про   визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області від 20.10.2016   № 0002532118. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що   відповідно до положень статті 255 Податкового кодексу України обов'язковою умовою для визначення особи платником збору за спеціальне використання води, є спосіб використання отриманої води для певних потреб, а саме: для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції Генічеська ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2017 року, та залишити в силі постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення стали висновки з акту камеральної перевірки податкової звітності позивача від 28.09.2016 № 446/15-2, згідно з яким контролюючим органом встановлено, що позивачем не подано податкові декларації з рентної плати за спеціальне водокористування поверхневими та підземними водами за      ІІ, ІІІ, ІV квартали 2015 року та за ІІ і ІІІ квартали 2016 року чим порушено п.п.   49.18.2   п. 49.18   статті   49 Податкового кодексу України. За ці порушення до позивача оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням засновано штрафні санкції на загальну суму 1020,00 грн.
Відповідно до свідоцтва платника єдиного податку позивач з 1 квітня 2013 року є платником єдиного податку, застосовує ставку єдиного податку у розмірі 20 відсотків оподаткування доходів, отриманих від діяльності 01.13 - вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів. Позивачем до судів попередніх інстанцій було надано договори від 28.04.2015 № 72191/94/02-12/410 та від 06.04.2016 № 72191/94/0212/72 про надання послуг, пов'язаних з транспортуванням та подачею води на полив сільськогосподарських культур, укладених між позивачем та управлінням Головного Каховського магістрального каналу. За цими договорами в узгоджених обсягах позивач придбавав послуги з подачі заявленого обсягу води для потреб своєї сільськогосподарської діяльності.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судом апеляційної інстанцій положень статті 255 Податкового кодексу України, якими встановлено перелік платників рентної плати за спеціальне водокористування, до яких належать всі водокористувачі, що отримують воду від первинних та інших водокористувачів, крім тих, які використовують воду виключно для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення (сукупності людей, які знаходяться на даній території в той чи інший період часу, незалежно від характеру та тривалості проживання, в межах їх житлового фонду та присадибних ділянок), у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та платників єдиного податку.
9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Пункт 15.1 статті 15.
Платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
11.2. Пункт 16.1.3 статті 16.
Платник податків зобов'язаний: подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
11.3. Пункти 255.1, 255.2, 255.3, 255.4 статті 255.
Платниками рентної плати за спеціальне використання води є водокористувачі - суб'єкти господарювання незалежно від форми власності: юридичні особи, їх філії, відділення, представництва, інші відокремлені підрозділи без утворення юридичної особи (крім бюджетних установ), постійні представництва нерезидентів, а також фізичні особи - підприємці, які використовують воду, отриману шляхом забору води з водних об'єктів (первинні водокористувачі) та/або від первинних або інших водокористувачів (вторинні водокористувачі), та використовують воду для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва.
Не є платниками рентної плати за спеціальне використання води водокористувачі, які використовують воду виключно для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення (сукупності людей, які знаходяться на даній території в той чи інший період часу, незалежно від характеру та тривалості проживання, в межах їх житлового фонду та присадибних ділянок), у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та платників єдиного податку. Для цілей цієї статті під терміном «санітарно-гігієнічні потреби» слід розуміти використання води в туалетних, душових, ванних кімнатах і умивальниках та використання для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані.
Об'єктом оподаткування рентною платою за спеціальне використання води є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання.
Об'єктом оподаткування рентною платою за спеціальне використання води без її вилучення з водних об'єктів є: для потреб гідроенергетики - фактичний обсяг води, що пропускається через турбіни гідроелектростанцій для вироблення електроенергії; для потреб водного транспорту - час використання поверхневих вод вантажним самохідним і несамохідним флотом, що експлуатується (залежно від тоннажності), та пасажирським флотом, що експлуатується (залежно від кількості місць).
Об'єктом оподаткування рентною платою за спеціальне використання води для потреб рибництва є фактичний обсяг води, необхідної для поповнення водних об'єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів (у тому числі для поповнення, яке пов'язане із втратами води на фільтрацію та випаровування).
Рентна плата за спеціальне використання води не справляється: за воду, що використовується для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення (сукупності людей, які знаходяться на даній території в той чи інший період часу, незалежно від характеру та тривалості проживання, в межах їх житлового фонду та присадибних ділянок), у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та платників єдиного податку; за воду, що використовується для протипожежних потреб; за воду, що використовується для потреб зовнішнього благоустрою територій міст та інших населених пунктів; за воду, що використовується для пилозаглушення у шахтах і кар'єрах; за воду, що забирається науково-дослідними установами, перелік яких затверджується Кабінетом Міністрів України, для проведення наукових досліджень у галузі рисосіяння та для виробництва елітного насіння рису; за воду, що втрачена в магістральних та міжгосподарських каналах зрошувальних систем та магістральних водогонах; за підземну воду, що вилучається з надр для усунення шкідливої дії вод (підтоплення, засолення, заболочення, зсуву, забруднення тощо), крім кар'єрної, шахтної та дренажної води, що використовується у господарській діяльності після вилучення та/або отримується для використання іншими користувачами; за воду, що забирається для забезпечення випуску молоді цінних промислових видів риби та інших водних живих ресурсів у водні об'єкти; за морську воду, крім води з лиманів; за воду, що використовується садівницькими та городницькими товариствами (кооперативами); за воду, що забирається для реабілітації, лікування та оздоровлення реабілітаційними установами для інвалідів та дітей-інвалідів, підприємствами, установами та організаціями фізкультури та спорту для інвалідів та дітей-інвалідів, які засновані всеукраїнськими громадськими організаціями інвалідів відповідно до закону; для потреб гідроенергетики - з гідроакумулюючих електростанцій, які функціонують у комплексі з гідроелектростанціями;
для потреб водного транспорту: з морського водного транспорту, який використовує річковий водний шлях виключно для заходження з моря у морський порт, розташований у пониззі річки, без використання спеціальних заходів забезпечення судноплавства (попуски води з водосховищ та шлюзування); під час експлуатації водних шляхів стоянковими (нафтоперекачувальні станції, плавнафтобази, дебаркадери, доки плавучі, судна з механічним обладнанням та інші стоянкові судна) і службово-допоміжними суднами та експлуатації водних шляхів річки Дунаю.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
12. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
13. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у запереченні на адміністративний позов, запереченні на апеляційну скаргу та з урахуванням яких суди першої та апеляційної інстанції вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судом першої інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
14. У справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанції було встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що ФОП ОСОБА_4 було укладено договори з управлінням Головного Каховського магістрального каналу про надання послуг, пов'язаних з транспортуванням та подачею води на полив сільськогосподарських культур, за якими позивач придбавав послуги з подачі заявленого обсягу води для потреб своєї сільськогосподарської діяльності. 
Колегія суддів зазначає, що збір за спеціальне використання водних ресурсів справляється саме за використання природного ресурсу всіма водокористувачами, окрім громадян при здійсненні ними загального водокористування (визначених у пункті 255.2 статті 255 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин)). З встановлених судами попередніх інстанцій обставин, позивач використовує водні ресурси в процесі здійснення ним господарської діяльності, що є поза межами загального водокористування.
Таким чином, позивач є вторинним водокористувачем, який здійснює спеціальне використання води для задоволення сільськогосподарських потреб в процесі здійснення господарської діяльності, тому, у нього наявний обов'язок щодо сплати збору за спеціальне використання води, отриманої від інших водокористувачів, відповідно до положень пункту 255.1 статті 255 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин).
Крім того, колегія суддів зазначає, що положеннями пункту 255.4 статті 255 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлено виключний перелік випадків спеціального використання води за які рентна плата не справляється.
15. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 № 0002532118 діяв у межах та у відповідності до вимог податкового законодавства, тоді як суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку, що позивач не є платником рентної плати за спеціальне використання води згідно з положеннями статті 255 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин).
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
16. Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
17. Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).
18. З огляду на зазначене, враховуючи положення статті 255 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права, у частині неправильного тлумачення закону та скасував рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, що є підставою для скасування такого судового рішення, а тому касаційна скарга Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на постанову   Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2017 року підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 352, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного суду України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Генічеської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області задовольнити.
Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2017 року у справі   № 821/1913/16 скасувати, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року в даній справі залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду