ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

26 березня 2019 року 
справа №808/634/16
адміністративне провадження №К/9901/27731/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області 
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2016 року у складі судді Дуляницької С.М. 
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2016 року у складі суддів Шальєвої В.А., Білак С.В., Олефіренко Н.А. 
у справі № 808/634/16 
за позовом ОСОБА_1 
до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області 
про скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В :

У лютому 2016 року ОСОБА_1 (далі - позивач у справі) звернулася до Запорізького окружного адміністративного суду із позовною заявою до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просила скасувати податкове повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, з мотивів безпідставності його прийняття.
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 25 квітня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2016 року позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № 0000781702 від 28 жовтня 2015 року. 
Приймаючи рішення, суди попередніх інстанцій виходили з того, що сума отриманих позивачем коштів дорівнює сумі витрачених коштів в зв'язку зі здійсненням інвестиційної діяльності, тобто ні інвестиційного прибутку, ні інвестиційного збитку позивачем не отримано. Відсутність прибутку унеможливлює нарахування і сплату податку. 
У серпні 2016 року відповідач подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якім відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
Позивачем надано заперечення на касаційну скаргу, в якому позивач не погоджується з вимогами податкового органу, вважає рішення судів першої та апеляційної інстанції законними та обґрунтованими. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону рішення судів попередніх інстанцій відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що у період з 23 вересня 2015 року по 29 вересня 2015 року відповідачем проведено невиїзну позапланову документальну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб по операціям з інвестиційними активами за ознакою доходу « 112» за період з 1 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт від 6 жовтня 2015 року № 36/08/26/17-02/НОМЕР_2 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем:
- статті 164, підпункту 170.2.1 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України, а саме в додатку 3 до податкової декларації про майновий стан і доходи за звітний 2013 рік не відображено дохід від підприємства ТОВ «Дніпротехпоставка» в сумі 1948293,8 грн.

- підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164, статті 170 Податкового кодексу України, в наслідок чого занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 1 094 189,23 грн.

28 жовтня 2015 року на підставі вказаних висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000781702, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на 1367736,54 грн, з яких: 1 094 189,23 грн - за основним платежем, 273 547,31 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до спірних правовідносин, Суд виходить з наступного.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що позивачем у декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік відображено доходи, отримані від приватного акціонерного товариства «КУА «Славутич-Інвест» від продажу інвестиційних активів в сумі 3 059 9950 грн. Вказана сума складається з суми 324 440 грн доходу від продажу корпоративних прав Товариства з обмеженою відповідальністю «ММВ Інвест» згідно з договором про відступлення (купівлі-продажу) частки у статутному капіталі від 21 вересня 2011 року та суми в розмірі 2 735 550 грн у зв'язку з отриманим відповідно до договору про відступлення права вимоги № 05/07/1 від 5 липня 2012 року правом вимоги за договором купівлі-продажу цінних паперів від 23 грудня 2009 року.

Сума 324 400 грн є частиною (5,69122807%) суми доходу, отриманого від продажу корпоративних прав Товариства з обмеженою відповідальністю «ММВ Інвест» в загальному розмірі 5 700 000 грн. Сума витрат на придбання корпоративних прав Товариства з обмеженою відповідальністю «ММВ Інвест» складає 5 700 000 грн, що підтверджено актом перевірки та наявними в матеріалах справи документами. 
Сума 2 735 550 грн отримана позивачем на підставі договору про відступлення права вимоги № 05/07/1 від 5 липня 2012 року. Загальна сума, що підлягає отриманню за цим договором, складає 3 000 000 грн, сума, що підлягає сплаті за цим договором, також складає 3 000 000 грн. 

Суди встановили, що позивачем, дійсно не задекларовано в декларації за 2013 рік доходу в сумі 1 948 293,80 грн, який підлягав виплаті при виході зі складу учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехпоставка» і на суму якого укладена угода про зарахування зустрічних однорідних вимог від 27 грудня 2013 року.

Разом з тим, як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, позивачем також не декларувались у цьому податковому періоді витрати на придбання цього інвестиційного активу саме в цій сумі, тому фінансовий результат складає 0 грн, що виключає нарахування податку на доходи фізичних осіб.

За 2014 рік позивачем в декларації про майновий стан і доходи відображено доход від продажу інвестиційних активів в сумі 1 437 004,60 грн, отриманий від Приватного акціонерного товариства «КУА «Славутич-Інвест» і Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехпоставка», і витрати на придбання інвестиційних активів в сумі 1 437 004,60 грн. Вказана сума доходу складається з 1 211 529,60 грн, отриманих від Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехпоставка» у зв'язку з виходом зі складу учасників товариства; 4 200 грн, отриманих від Приватного акціонерного товариства «КУА «Славутич-Інвест» у зв'язку з продажем частки у статутному капіталі Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр-Агро-Продукт»; 221 275 грн, отриманих від Приватного акціонерного товариства «КУА «Славутич-Інвест» за договором про відступлення права вимоги від 5 липня 2012 року № 05/07/1.

Сума в розмірі 1 211 529,60 грн є частиною доходу (24,983520352%), що підлягав виплаті позивачу у зв'язку з виходом з Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехпоставка». Загальна сума, що підлягала виплаті, складає 4 849 315 грн. Витрати на придбання корпоративних прав Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехпоставка» склали 4 849 315 грн.

Сума в розмірі 4 200 грн отримана позивачем у зв'язку з продажем 10% статутного капіталу Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр-Агро-Продукт». Витрати позивача на придбання 10% статутного капіталу складають 4 200 грн.

Сума в розмірі 221 275 грн отримана позивачем на підставі договору відступлення права вимоги № 05/07/1 від 5 липня 2012 року. Загальна сума, що підлягає отриманню за цим договором, складає 3 000 000 грн, сума, що підлягає сплаті за цим договором, також складає 3 000 000 грн. 

З урахуванням вищезазначеного, суди попередніх інстанції дійшли висновку, що сума отриманих позивачем коштів дорівнює сумі витрачених коштів в зв'язку зі здійсненням інвестиційної діяльності, тобто ні інвестиційного прибутку, ні інвестиційного збитку позивачем не отримано.

Відповідно до підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент спірних правовідносин) базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.40 і 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. 

Особливості оподаткування інвестиційного прибутку визначено пунктом 170.2 статті 170 Податкового кодексу України. 

За приписами підпункту 170.2.1 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік.

Підпунктом 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України зазначено, що інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається з суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).

До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з: обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив; зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку; повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента чи ліквідації такого емітента.

Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.

Згідно з підпунктом 170.2.3 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України якщо в результаті розрахунку інвестиційного прибутку за правилами, встановленими цією статтею, виникає від'ємне значення, воно вважається інвестиційним збитком.

Як встановлено підпунктом 170.2.5 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України, якщо платник податку продає пакет цінних паперів (корпоративні права) чи деривативів пов'язаним з ним особам, інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого продажу, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.

Підпункт 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України визначає, що до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.

Таким чином, суди дійшли висновку, що витратами платника податку на придбання інвестиційного активу можуть бути і кошти, сплачені за таке придбання, і вартість коштів або майна, внесених цим платником податку до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права, і вартість, що дорівнює сумі державного мита та податку з доходів фізичних осіб, сплачених у зв'язку з даруванням чи успадкуванням інвестиційного активу.

Такі витрати обов'язково підлягають врахуванню при визначенні інвестиційного прибутку згідно з підпунктом 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України.

За таких обставин, Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної  інстанцій, що визначення відповідачем розміру інвестиційного прибутку, виходячи лише з суми доходу, отриманого позивачем від продажу інвестиційного активу, не відповідає вимогам податкового законодавства.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що сума отриманих позивачем коштів дорівнює сумі витрачених коштів в зв'язку зі здійсненням інвестиційної діяльності, тобто ні інвестиційного прибутку, ні інвестиційного збитку позивачем не отримано, а відсутність прибутку унеможливлює нарахування і сплату податку.

Доводи касаційної скарги податкового органу зводяться виключно до повторення доводів апеляційної скарги, яким надано оцінку судом апеляційної інстанції, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено. 

Суд визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого, касаційна скарга залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2016 року у справі № 808/634/16 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                 Р.Ф. Ханова 

Судді:                                                                                           І.А. Гончарова          

                                                                                          І.Я. Олендер