ПОСТАНОВА
Іменем України

05 квітня 2019 року 
Київ
справа №2а-3277/10/0370
адміністративне провадження №К/9901/4509/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку попереднього судового засідання касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області
на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2010 року (суддя Валюха В.М.)
та ухвалу   Львіського апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2013 року (колегія суддів: головуючий суддя - Попко Я.С., судді - Онишкевич Т.В., Клюба В.В.)
у справі № 2а-3277/10/0370
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Волиньпаливо» 
до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області
про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, 
В С Т А Н О В И В:
У листопаді 2010 року товариство з обмеженою відповідальністю «Волиньпаливо» (далі - ТОВ «Волиньпаливо») звернулося до Волинського окружного адміністративного суду з позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області (далі - Луцька ОДПІ) про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 10 червня 2010 року № 0004632303.
Позов мотивовано тим, що оскаржуване рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій є неправомірним, оскільки позивач не допустив порушень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», на АЗС № 14 належним чином ведеться облік скрапленого газу та на момент проведення перевірки залишок газу становив 296,44 л, а його надходження на АГЗС підтверджується товарно-транспортною накладною від 13 травня 2010 року, змінним звітом АГЗС від 19 травня 2010 року, денним Х-звітом за 19 травня 2010 року. Водночас при перевірці інспекторами були взяті до уваги показники процентоміра, проте це прилад, який не є засобом вимірювання.
Волинський окружний адміністративний суд постановою від 21 грудня 2010 року, залишеною без змін ухвалою Львіського апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2013 року, адміністративний позов задовольнив: визнав протиправним та скасував рішення Луцької ОДПІ про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 10 червня 2010 року № 0004632303.
Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційної скаргою, в якій, посилаючись на необґрунтованість висновків судів першої та апеляційної інстанцій, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 27 січня 2014 року відрив касаційне провадження.
Позивач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
16 січня 2018 року справу в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, яка діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України), передано до Верховного Суду.
Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши і обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що ТОВ  «Волиньпаливо» зареєстроване як юридична особа, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи серії А01 № 152391 від 27 лютого 2009 року, одним із видів діяльності ТОВ «Волиньпаливо» є роздрібна торгівля пальним, що підтверджується довідкою з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України серії АА №  035946/1513 від 03 грудня 2010 року. Позивач з 02 березня 2009 року позивач перебуває на обліку як платник податків у Луцькій ОДПІ.
19 травня 2010 року державними податковими ревізорами-інспекторами Володимир-Волинської ОДПІ проведено перевірку за дотриманням позивачем порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій господарської одиниці - АГЗС № 14 ТОВ «Волиньпаливо», що знаходиться на вулиці Устилузькій, 123 в м. Володимир-Волинському, та належить позивачу. 
За результатами проведеної перевірки складено акт від 19 травня 2010 року № 160124, в якому зафіксовано порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: згідно з показниками процентоміра в резервуарі знаходилось 0,00 л скрапленого газу, згідно з показником Х-звіту залишок газу становив 296,44 л (реалізація якого проводилась по ціні 3 грн 90 коп.), тобто встановлено реалізацію не облікованого товару.
На підставі висновків акта перевірки відповідач 10 червня 2010 року прийняв рішення № 0004632303 про застосування до ТОВ «Волиньпаливо» на підставі статті 21 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2311,80 грн.
Правомірність прийняття вищевказаного рішення є предметом розгляду цієї справи.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Статтею 6 цього Закону визначено, що облік товарних запасів фізичною особою суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.
За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV бухгалтерський  облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.
Відповідно до приписів статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
За правилами статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.
У свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб'єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, що використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказом Міністерство палива та енергетики України від 03 червня 2002 року № 332 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 року за № 331/7652 (далі - Інструкція № 332).
За змістом пунктів 5.2.2, 5.2.4 Інструкції № 332 приймання скрапленого вуглеводного газу (СВГ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (далі - ТТН) та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов'язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою №3-ГС. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.
Відповідно до пунктів 9.1, 9.2, 9.3 Інструкції № 332 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС. Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають обєм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів. Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий залишається на АГЗС (АГЗП).
Пунктами 10.3, 10.4 Інструкції № 332 передбачено, що усі первинні документи матеріально відповідальні особи здають за реєстрами в бухгалтерію підприємства за підписом. Усі первинні документи перевіряються і групуються в бухгалтерії підприємства за постачальниками і споживачами.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, станом на 17 год. 12 хв. 19 травня 2010 року (тобто на момент початку проведення податковим органом перевірки) на АГЗС № 14 ТОВ «Волиньпаливо» залишок скрапленого газу згідно з Х-звіту становив 296,44 л, що узгоджується з даними змінного звіту АГЗС № 14 ТОВ «Волиньпаливо», з якого вбачається, що у зміну з 00 год. 05 хв. до 23 год. 50 хв. 19 травня 2010 року залишок СВГ на початок зміни становив 1136,24 л, на кінець 117,74 л (а.с.18). При цьому на час проведення перевірки на вказаній АГЗС знаходився залишок газу, який надійшов 13 травня 2010 року в кількості 2 т або 3604 л згідно з ТТН від 13.05.2010 року, між датою надходження газу та датою проведення перевірки іншого надходження газу не було.
За таких обставин суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що фактичні залишки скрапленого газу, виявлені на момент перевірки в кількості 296,44 л, відповідають обліковим залишкам находження газу за проміжок часу з 15 травня 2010 року по 19 травня 2010 року та підтверджені наведеними відповідними документами, які були предметом дослідження у судах. При цьому товарно-транспортні накладні, змінні звіти за формою № 14-ГС під час проведення перевірки не оглядалися та не були взяті до уваги інспекторами Володимир-Волинської ОДПІ, так само ці первинні документи не були враховані Луцькою ОДПІ при розгляді заперечень позивача № 146/2-05-10 від 21 травня 2010 року до акта перевірки від 19 травня 2010 року № 160124 .
Колегія суддів вважає, що судами правомірно не взято до уваги дані показника процентоміра, зафіксовані в акті перевірки, оскільки відповідач не надав судам доказів того, що процентомір є приладом вимірювання кількості газу, при цьому суди взяли до уваги показники Х-звіту, згідно з яким залишок газу на час проведення перевірки становив 296,44 л, що відповідає даним вищезазначених первинних документів.
Доводи податкового органу щодо неврахування судами попередніх інстанцій тієї обставини, що постановою Володимир-Волинського міського суду Волинської області від 02 червня 2010 року визнано винною та притягнуто до адміністративної відповідальності оператора АЗС № 14 за порушення порядку проведення розрахунків, а саме не забезпечено облік товарних запасів у встановленому порядку (ч. 1 ст. 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення) є неприйнятними з огляду на положення статті 341 КАС України, оскільки не були заявлені відповідачем у судах попередніх інстанцій та не були предметом їх дослідження.
Відповідно до частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
За наведених обставин суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про протиправність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Доводи касаційної скарги зазначених висновків судів не спростовують і не дають підстав вважати, що судами попередніх інстанцій при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 341, 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області залишити без задоволення, постанову Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2010 року та ухвалу Львіського апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2013 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                              І.Я. Олендер
                                                  
                                                                                                              Р.Ф. Ханова