ПОСТАНОВА
Іменем України

26 квітня 2019 року 
Київ
справа №812/975/17
адміністративне провадження №К/9901/40287/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області
на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Широка К.Ю, судді - Секірська А.Г., Свергун І.О.)  
та ухвалу  Донецького  апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Блохін А.А., судді - Гаврищук Т.Г. , Сухарьок М.Г.) 
у справі № 812/975/17
за позовом ОСОБА_2 
до Головного управління ДФС у Луганській області, Державної фіскальної служби України
про визнання протиправною та скасування податкової консультації, 
В С Т А Н О В И В:
У липні 2017 року ОСОБА_2 звернулася до Луганського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - ГУ ДФС у Луганській області), Державної фіскальної служби України (далі - ДФС) про визнання протиправною та скасування податкової консультації від 19 травня 2017 року № 281/3/99-99-13-03-01-14/ІПК .
Позов обґрунтовано тим, що надана позивачу індивідуальна податкова консультація є протиправною, оскільки ОСОБА_2 звільнена від сплати земельного податку відповідно до Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» в період з 14 квітня 2014 року до 07 червня 2016 року. 
Луганський  окружний адміністративний суд постановою від 15 серпня 2017 року,  залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від   18 жовтня 2017 року, позов задовольнив: визнав протиправною та скасував індивідуальну податкову консультацію ДФС, викладену у листі від 19 травня           2017 року № 281/3/99-99-13-03-01-14/ІПК .
Судові рішення мотивовані тим, що надана ДФС податкова консультація є необґрунтованою, не містить відповідей на постановлені позивачем запитання щодо застосування норм діючого законодавства, у ній наведено лише суб'єктивне тлумачення приписів Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» та Податкового кодексу України без конкретизації дії зазначених норм до позивача. Податкова консультація надана без урахування усіх обставин, що мають значення для її прийняття, без дотриманням принципу рівності перед законом, необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямована ця податкова консультація, з огляду на що є протиправною.                                            
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Луганській області звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. При цьому в обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що податкова консультація від 19 травня 2017 року № 281/3/99-99-13-03-01-14/ІПК відповідає нормам чинного законодавства.
10 жовтня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Луганській області.
Позивач своїм правом подати заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи.
19 березня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач 05 жовтня 2015 року зареєстрована виконавчим комітетом Сєвєродонецької міської ради як фізична особа - підприємець. 
08 вересня 2009 року ОСОБА_2 уклала з Сєвєродонецькою міською радою договір оренди земельної ділянки площею 0,1630 га строком до 25 квітня 2034 року, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1, на якій знаходяться об'єкти нерухомого майна.                                                                        
25 квітня 2017 року позивач звернулася до ГУ ДФС у Луганській області із заявою про надання податкової консультації щодо порядку ведення обліку та подачі звітності з оплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності за період з 14 квітня 2014 року по 07 червня 2016 року, а саме просив роз'яснити: яку податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) необхідно подати - звітну або уточнюючу; що саме є підставою подачі уточнюючої податкової декларації з плати за землю; який порядок нарахування та обчислення розміру плати за землю за даний період.
12 травня 2017 року ОСОБА_2 отримала відповідь ГУ ДФС у Луганській області від 10 травня 2017 року, в якій повідомлено, що на виконання пункту 52.2 статті 52 Податкового кодексу України ГУ ДФС у Луганській області направлено індивідуальну податкову консультацію позивача до ДФС для розгляду питання про внесення відомостей про таку консультацію до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій.
19 травня 2017 року ДФС надала індивідуальну податкову консультацію у листі №281/3/99-99-13-03-01-14/ІПК, відповідно до якої позивачу роз'яснено, що на теперішній час не розроблено порядок застосування статті 6 Закону України від          02 лютого 2017 року № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі - Закон № 1669-VII), а також не внесено відповідних змін до Податкового кодексу України. Тому оскільки місто Сєвєродонецьк Луганської області відсутнє в переліку населених пунктів, що розташовані на тимчасово окупованій території та на лінії зіткнення, визначених розпорядженням Кабінету Міністрів України від                    07 листопада 2014 року № 1085, позивач зобов'язаний сплачувати орендну плату на загальних підставах.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з підпунктами 14.1.172 та 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом. Індивідуальна податкова консультація - роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій
Пунктами 52.1, 52.2 статті 52 Податкового кодексу України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного закористання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи,  протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За змістом пункту 53.2 статті 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладену в письмовій формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Особливості спірних правовідносин полягають у тому, що Указом Президента України від 14 квітня 2014 року № 405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» та розпочато проведення антитерористичної операції на території Донецької та Луганської областей.
Законом № 1669-VII визначаються тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб'єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Абзацом 1 статті 2 цього Закону визначено, що територія проведення антитерористичної операції - територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку.
Перелік населених пунктів, на території яких здійснюється антитерористична операція, затверджується Кабінетом Міністрів України, відповідно до вимог пункту 5 статті 11 Закону № 1669-VII, за абзацом 5 цього пункту остаточний перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, буде затверджено у десятиденний строк з дня закінчення антитерористичної операції.
30 жовтня 2014 року Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження № 1053-р,   яким затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція. В подальшому розпорядженням Кабінету Міністрів України від 05 листопада 2014 року № 1079-р зупинено дію розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція».
02 грудня 2015 року Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження № 1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України». Зазначене розпорядження опубліковано 08 грудня 2015 року на єдиному веб-порталі органів виконавчої влади України Урядовий портал.
Пунктом 1 та 3 вказаного розпорядження затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, згідно з додатком, та визнано такими, що втратили чинність: розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція»; розпорядження Кабінету Міністрів України від 5 листопада 2014 року №1079 «Про зупинення дії розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053».
Згідно з додатком до розпорядження Кабінету Міністрів України від 02 грудня         2015 року № 1275-р до зазначених населених пунктів належить м. Сєвєродонецьк.
Статтею 6 Закону № 1669-VII встановлено, що під час проведення антитерористичної операції звільнено суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності. 
За приписами статті 7 цього Закону скасовується на період проведення антитерористичної операції орендна плата за користування державним та комунальним майном суб'єктам господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції.
Пізніше, Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування» від 17 травня 2016 року № 1365-VIII, який набрав законної сили 08 червня 2016 року, внесені зміни до Закону № 1669-VII, та доповнено пунктом 4 до статті 4 Закону наступного змісту: «Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затверджуються Кабінетом Міністрів України, який забезпечує своєчасну їх актуалізацію». 
Законом № 1365 змінено редакцію статті 6 Закону № 1669-VII, яка з 08 червня        2016 року передбачає звільнення суб'єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону, м. Сєвєродонецьк з 08 червня 2016 року не належить до населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення.
Враховуючи вищевикладене, на позивача розповсюджуються норми статті 6, 7 Закону № 1669-VII в частині звільнення від виконання своїх обов'язків як суб'єкта господарювання, який знаходиться на території проведення антитерористичної операції, з 14 квітня 2014 року щодо сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності, орендної плати за користування державним та комунальним майном до 08 червня 2016 року.
При наданні спірної індивідуальної податкової консультації  відповідачем не надано відповіді на постановлені позивачем запитання щодо застосування норм діючого законодавства, а лише наведено суб'єктивне тлумачення приписів Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» та Податкового кодексу України без конкретизації дії зазначених норм до позивача.
Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про невідповідність податкової консультації від 19 травня 2017 року № 281/3/99-99-13-03-01-14/ІПК вимогам законодавства, у зв'язку з чим обґрунтовано визнали її протиправною та скасували.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення, постанову Луганського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2017 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                                   І.Я. Олендер

                                                                                                                        Р.Ф. Ханова