ПОСТАНОВА
Іменем України

12 березня 2019 року 
Київ
справа №820/4167/17
адміністративне провадження №К/9901/27614/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28.11.2017 (суддя Спірідонов М.О.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018 (головуючий суддя Макаренко Я.М., судді: Бартош  Н.С., Мінаєва О.М.) у справі №820/4167/17 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГОРИЗОНТ 15»  до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ГОРИЗОНТ 15» звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000 про застосування до позивача суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 76085,72грн.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 28.11.2017, залишеною без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від  24.01.2018, позовні вимоги задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний адміністративний суд, дійшли висновку про протиправність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з огляду на порушення контролюючим органом процедури його прийняття. Судами зазначено, що інвентаризація раніше застосованих штрафних санкцій та виявлення недонарахування таких санкцій не дає податковому органу права приймати нове податкове повідомлення-рішення на підставі раніше прийнятого, а тому застосування  до  позивача суми штрафних санкції згідно податкового повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000 є безпідставним та необґрунтованим.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Головне управління Державної фіскальної служби у Харківській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28.11.2017 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018 у справі №820/4167/17, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, пункту 86.8 статті 86, пункту 102.1 статті 102, статей 114 та 120-2 Податкового кодексу України, статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Доводи Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області зводяться до того, що під час розгляду справи судами попередніх інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною безпідставного задоволення позовних вимог. Зокрема, відповідач зазначає, що недотримання контролюючим органом положень пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України не може свідчити про прийняття рішення з порушенням передбаченої законодавством процедури, і така обставина, на думку податкового органу, не повинна звільняти платника податків від фінансової відповідальності за умови фактичного порушення таким платником податкової дисципліни без спростування даної обставини належними доказами. Орган доходів і зборів вважає правомірним застування до позивача штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації акцизних накладних в межах встановленого Податковим кодексом України строку - до закінчення 1095 для з дня вчинення податкового правопорушення (з дати несвоєчасної реєстрації накладних). Таким чином, на думку відповідача, спірне податкове повідомлення-рішення прийнято органом доходів і зборів за наявності фактичних та законодавчих підстав, підстави для його скасування відсутні. 

Натомість Товариство з обмеженою відповідальністю «ГОРИЗОНТ 15» у відзиві на касаційну скаргу зазначає, що податковим органом безпідставно, в порушення спеціальних норм Податкового кодексу України, прийнято спірне податкове повідомлення-рішення. Позивач вважає, що відповідачем порушено порядок оформлення результатів перевірки та порядок застосування штрафних санкцій, що свідчить протиправність спірного податкового повідомлення-рішення. До того ж, Товариство з обмеженою відповідальністю «ГОРИЗОНТ 15» зазначає, що відповідачем у касаційній скарзі визнано порушення ним порядку прийняття податкового повідомлення рішення, що ставить під сумнів його законність. Крім того, позивач зазначає, що спірне податкове повідомлення-рішення  було прийнято внаслідок інвентаризації раніше застосованих штрафних санкцій, що суперечить положенням діючого законодавства. А тому, позивач просить відмовити Головному управлінню Державної фіскальної служби у Харківській області у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.    

Ухвалою Верховного Суду від 05.03.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області.

Верховний Суд ухвалою від 11.03.2019 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи №820/4167/17 та призначив попередній розгляд даної справи на 12.03.2019.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Східної об'єднаної державної податкової інспекції міста Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області було проведено камеральну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ГОРИЗОНТ 15» з питань дотримання граничних термінів  реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог абзацу першого пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України, яке виявилося у порушенні Товариством з обмеженою відповідальністю «ГОРИЗОНТ 15» термінів реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до таких акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних  накладних за період  з 01.05.2016 по 30.06.2016.

За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт від 31.10.2017 №4859/20-38-40-12/39818140 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.11.2016 №0002134000, яким до позивача за порушення вимог пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за платежем «пальне» на суму 61557,35грн.

Судами також встановлено та не заперечувалося сторонами, що визначена вказаним податковим повідомленням рішенням сума штрафних санкцій позивачем не оскаржувалася та була сплачена останнім у порядку передбаченому законодавством, що підтверджується копією платіжного дорученням №2739 від 07.12.2017 та свідчить про його узгодженість.

Разом з тим, 14.06.2017 виконуючим обов'язки заступника начальника Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на підставі акта перевірки від 31.10.2017 №4859/20-38-40-12/39818140 було прийнято нове податкове повідомлення-рішення №0001104000 про застосування до позивача за порушення вимог пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України суми штрафних (фінансових) санкцій за платежам «пальне» на суму 76085,72грн.

За результатом адміністративного оскарження, рішенням Державної фіскальної служби України від 14.08.2017 №17783/6/99-99-11-03-01-25 скарга позивача була залишена без задоволення, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000 - без змін.

Судами встановлено та підтверджується матеріалами справи, згідно відповіді Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарги позивача від 14.08.2017 №17783/6/99-99-11-03-01-25, спірне податкове повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000 було прийнято відповідачем внаслідок інвентаризації раніше застосованих штрафних санкцій, у зв'язку з тим, що до позивача податковим повідомленням-рішенням від 18.11.2016 №0002134000 було застосовано штрафні санкції не в повному обсязі. Вказана обставина не заперечувалася відповідачем під час розгляду справи. 

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого врядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень й у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації; завищення розміру задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу; заниження або завищення суми податкових зобов'язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.
Згідно з абзацом другим пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов'язання та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, або заниження чи завищення суми податкових зобов'язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов'язань платника податків; суму грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення результатів господарської діяльності або від'ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов'язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної, у випадках, передбачених цим Кодексом; попередження про наслідки несплати грошового зобов'язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

З аналізу вищенаведених норми вбачається, що податкове повідомлення-рішення, яким контролюючий орган нараховує платнику податків штрафну (фінансову) санкцію повинно містити обов'язкову підставу для такого нарахування.

Як встановлено судами та не заперечується відповідачем, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000, було прийнятого Головним управлінням Державної фіскальної служби у Харківській області на підставі висновків викладених в акті перевірки від 31.10.2016 №4859/20-38-40-12/39818140 за результатом виявлених порушень позивачем вимог пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Отже, виходячи зі змісту приписів пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України, податкове повідомлення-рішення приймається протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, а за наявності заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Судами встановлено та підтверджується матеріалами справи, акт перевірки від 31.10.2016 №4859/20-38-40-12/39818140 було отримано позивачем 28.11.2016.

Таким чином, за встановлених обставин, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що податкове повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000 прийнято відповідачем поза межами строку встановленого пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України, тобто з порушення вимог чинного законодавства, та свідчить про його протиправність.

Посилання відповідача на приписи пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, як на правову підставу правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення поза межами строку визначеного пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України на підставі вже прийнятого податкового повідомлення-рішення, обґрунтовано відхилено судами, оскільки, положення пункту 102.1 статті 102 Кодексу визначають строки давності проведення перевірок та визначення сум грошових зобов'язань, а не строки прийняття повторних податкових повідомлень-рішень за теж саме правопорушення. 

Враховуючи, що закон пов'язує право податкового органу прийняти податкове повідомлення-рішення з наявністю акта перевірки, та відповідно встановлює граничні строки прийняття податкових повідомлень-рішень за наслідками складання такого акта, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що контролюючий орган при прийнятті податкових повідомлень-рішень зобов'язаний дотримуватися строків давності проведення перевірок, визначених статтею 102 Податкового кодексу України, та строків прийняття податкових повідомлень-рішень, передбачених статтею 86 Податкового кодексу України за наслідками складання акта перевірки.

Оскільки, діючим законодавством не передбачено право органу доходів і зборів  приймати податкові повідомлення-рішення на протязі більше ніж десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, а за наявності заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у податкового органу відсутні повноваження приймати податкові повідомлення-рішення після спливу вказаного строку, та визначити податкові зобов'язання незалежно від дати складання акта перевірки протягом 1095 днів, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань нарахованих контролюючим органом.

Також суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо безпідставності посилань відповідача, як на підставу правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, на наслідки інвентаризації раніше застосованих штрафних санкцій та виявлення недонарахувань, оскільки Податковим кодексом України не передбачено такої підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення, як інвентаризація прийнятих раніше податкових повідомлень-рішень, прийняття податкового повідомлення-рішення без проведення перевірки та складання акта перевірки поза межами строків визначених пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України та донарахування штрафних санкцій за раніше визначеними штрафними санкціями без скасування раніше прийнятого податкового повідомлення рішення.

Враховуючи викладене, Верховний Суд зазначає, що висновки судів першої та  апеляційної інстанцій щодо наявності підстав для скасування спірного податкового повідомлення-рішення від 14.06.2017 №0001104000 є правильним.

Оскільки за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 28.11.2017 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2018 у справі №820/4167/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду