ПОСТАНОВА
Іменем України

09 квітня 2019 року 
Київ
справа №П/811/118/17
адміністративне провадження №К/9901/42223/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.05.2017 (суддя Хилько Л.І.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2017 (головуючий суддя Олефіренко Н.А., судді: Білак С.В., Шальєва В.А.) у справі №П/811/118/17 за адміністративним позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» до Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» звернулося до адміністративного суду з позовом до Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.01.2017 №0000071400, №0000081400 та №0000091400.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.05.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2017, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Олександрійська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області звернулася з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.05.2017 та ухвалу    Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2017 у справі №П/811/118/17, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального права, зокрема, пунктів 44.1, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.8, 201.10, 201.15 статті 201, пункту 202.1 статті 202 Податкового кодексу України  (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Доводи Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області зводяться до того, що під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. Зокрема, відповідач посилається на безпідставність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «СКАЙСТАР ПЛЮС», Товариством з обмеженою відповідальністю «СІМА-ІНВЕСТ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД», Товариством з обмеженою відповідальністю «Укрмаслотрейд», Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТА Україна», Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІЗАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «МІДАСТРЕЙДІНГ» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ВАЙДА «МП» з огляду безтоварний характер проведених господарських операцій. Вказаний висновок податкового органу ґрунтується на аналізі податкової інформації отриманій по вказаних контрагентах позивача щодо неможливості встановлення джерел походження товару (у попередніх ланках ланцюга) придбаного позивачем у вказаних контрагентів; відсутність у контрагентів позивача майна, основних засобів, виробничих потужностей, трудових ресурсів та транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій з поставки продукції, переробленої сировини та інших товарно-матеріальних цінностей, які були предметом договорів укладених між позивачем та його контрагентами; відсутність інформації, що підтверджує взаємовідносини контрагентів позивача з автоперевізниками, інформації щодо транспорту, який було залучено при наданні транспортних послуг за договором перевезення, а також інформації про транспортування отриманої, в результаті переробки сільськогосподарської культури, продукції, зокрема, олії, шроту соняшникового, жмиху, з урахуванням специфіки його перевезення; неможливість встановлення родової ознаки придбаного товару; відсутність сертифікатів якості  та іншої документації про походження реалізованого позивачу товару. Одночасно, відповідач зазначає, що товарно-транспортні накладні, надані платником до перевірки, є дефектними у зв'язку з порушенням порядку їх заповнення. Також податковий орган вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій не було належним чином досліджено відповідність первинних документів, складених за результатом спірних операцій, вимогам податкового законодавства; не надано належної оцінки доводам відповідача щодо порушення відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД» та ряду інших суб'єктів господарювання кримінального провадження за ознаками кримінального правопорушення передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України (матеріали досудового розслідування внесено до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань за №32015050390000004), а також не досліджено питання чи були контрагенти позивача, в момент вчинення спірних правовідносин, зареєстровані у встановленому законом порядку платниками податку на додану вартість. А тому, на думку відповідача, прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, є правомірним, підстави для їх скасування - відсутні.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» не скористалося своїм правом та не надало заперечення на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає її розгляду.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17.10.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області.

З 15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд як найвищий суд у системі судоустрою України, у зв'язку з чим відповідно до пункту 7 Розділу XII Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 №1402-VIII Вищий адміністративний суд України припинив свою діяльність.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №П/811/118/17 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

Верховний Суд ухвалою від 29.03.2019 призначив справу №П/811/118/17 до касаційного розгляду у судовому засіданні на 09.04.2019 о 12.00 год. 

Сторони у справі будучи належним чином повідомленні про дату, час та місце судового розгляду справи у судове засідання не з'явились.

За правилами пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

Керуючись вищевикладеними положеннями цього Кодексу, суд розглядає справу у порядку письмового провадження.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особам Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області було проведено виїзну планову перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2014 по 30.06.2016.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 10.01.2000 за №27/4248, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства України від 31.01.2000 №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на загальну суму 9556032,00грн.; пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.8, 201.10, 201.15 статті 201, пункту 202.1 статті 202, пункту 15-2 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість на загальну суму 4844284,00грн. та зменшено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного (податкового) періоду (р.19) на загальну суму 5809864,00грн., пункту 41 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення позивачем суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного (податкового) періоду (р.19) декларації з податку на додану вартість на загальну суму 5809864,00грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 21.11.2016 №21/11-26-14-00/34996776 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.01.2017 №0000091400, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 7429265,00грн., в тому числі: 4844284,00грн. основного платежу та 2584981,00грн. штрафних санкцій; №0000071400 про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 6262424,00грн., в тому числі: 5792703,00грн. основного платежу та 469721,00грн. штрафних санкцій; №0000081400, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 1628387,00грн. 

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень став висновок контролюючого органу про неправомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю «СКАЙСТАР ПЛЮС», Товариством з обмеженою відповідальністю «СІМА-ІНВЕСТ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД», Товариством з обмеженою відповідальністю «Укрмаслотрейд», Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТА Україна», Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІЗАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «МІДАСТРЕЙДІНГ» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ВАЙДА «МП» з огляду на безтоварний характер проведених господарських операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою ухилення від сплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків. Обґрунтовуючи свою позицію відповідач посилається на аналіз податкової інформації вказаних суб'єктів господарювання, зокрема, відповідач вказує на неможливість встановлення джерел походження придбаного позивачем у вказаних контрагентів товару та послуг внаслідок «обриву ланцюга постачання»; відсутність у контрагентів позивача майна, основних засобів, виробничих потужностей, трудових ресурсів та транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій з поставки спірної продукції, переробленої сировини та інших товарно-матеріальних цінностей, які були предметом договірних відносин; неможливість встановлення даних, що підтверджують взаємовідносини контрагента позивача з автоперевізниками; відсутність інформації щодо транспортних засобів, які було залучено при наданні позивачу транспортних послуг та яким чином здійснювалося транспортування отриманої, в результаті переробки сільськогосподарської культури, продукції, зокрема, олії, шроту соняшникового, жмиху, з урахуванням специфіки транспортування такого товару; неможливість встановлення родової ознаки придбаного товару, відсутність сертифікатів якості та іншої документації на підтвердження характеристик реалізованого позивачу товару. Також, відповідач зазначає, що товарно-транспортні накладні, надані платником до перевірки, є дефектними у зв'язку з порушенням порядку їх заповнення, що ставить під сумнів фактичне виконання договірних відносин. На думку податкового органу, первинні бухгалтерські та податкові документи, отримані позивачем від контрагентів-постачальників не мають юридичної сили та доказовості, оскільки, єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. 

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. 

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. 
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). 

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання. 

Проте, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи. 

Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли  висновку про правомірність формування позивачем показників податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентами з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Суди спростували доводи податкового органу щодо порушення позивачем податкової дисципліни та дійшли до висновку про безпідставність прийняття спірних  податкових повідомлень-рішень.

Проте, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи. 

Так, обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. 

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи складені за результатом таких операцій. При цьому, відповідно до вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Проте, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «СКАЙСТАР ПЛЮС», Товариством з обмеженою відповідальністю «СІМА-ІНВЕСТ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД», Товариством з обмеженою відповідальністю «Укрмаслотрейд», Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТА Україна», Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІЗАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «МІДАСТРЕЙДІНГ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ВАЙДА «МП», а саме: не з'ясовано умов відповідних договорів, зокрема, договорів поставки продукції, договорів переробки сировини, договору на перевезення, договору поставки запчастин та комплектуючих до обладнання з переробки насіння олійних культур та специфіки вказаних господарських операцій позивача з вказаними контрагентами; не перевірено умов придбання та способу узгодження поставки товару; не перевірено на кого покладено обов'язок доставки товару та яким чином здійснювалося його транспортування, прийняття за кількістю та якістю; не досліджено питання оприбуткування та відвантаження та зберігання поставленого товару; не встановлено, які транспортні засоби було залучено при наданні позивачу транспортних послуг та яким чином здійснювалося транспортування отриманої, в результаті переробки сільськогосподарської культури, продукції, зокрема, олії, шроту соняшникового, жмиху, з урахуванням специфіки транспортування такого товару; не з'ясовано питання залучення контрагентами позивача третіх осіб для виконання умов договорів укладених з позивачем; не з'ясовано родової ознаки поставленого позивачу товару та його походження; не досліджено якісні характеристики придбаної сільськогосподарської культури; не з'ясовано підстав визначення вартості реалізованого позивачу товару; не з'ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів; не перевірено зв'язок придбання товарів та послуг з господарською діяльністю позивача, а також не перевірено подальше використання такого товару в оподатковуваних операціях в межах його господарської діяльності. 

З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо безтоварності господарських операцій та направленість взаємовідносин між позивачем та контрагентами на безпідставне формування валових витрат та податкового кредиту, суди повинні були з'ясувати наявність чи відсутність у позивача необхідності придбавати товар та послуги у вказаних контрагентів, реальне здійснення поставки товару та послуг саме Товариством з обмеженою відповідальністю «СКАЙСТАР ПЛЮС», Товариством з обмеженою відповідальністю «СІМА-ІНВЕСТ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД», Товариством з обмеженою відповідальністю «Укрмаслотрейд», Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТА Україна», Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІЗАЛ», Товариством з обмеженою відповідальністю «МІДАСТРЕЙДІНГ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ВАЙДА «МП».

З наведеного вбачається, що у справі також залишилися недослідженими обставини про те, чи контрагенти позивача були спроможними виконати умови спірних договорів; чи могли поставити обсяг товарів та виконати обсяг договірних послуг в обумовлені сторонами строки; чи мали контрагенти позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

Також, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача, зокрема, з Товариством з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД», з огляду на доводи податкового органу, що зазначене підприємство створено без наміру здійснювати легальну господарську діяльність.

Судами не перевірено належним чином доводи відповідача щодо наявності матеріалів кримінального провадження, внесеного до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань №32015050390000004 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, а також не з'ясовано стан відповідної кримінальної справи, не перевірено наявність/відсутність вироку.

В порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин справи, суди не перевірили дані щодо участі засновника та директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Агростар ЛТД» в діяльності вказаної юридичної особи, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Наявність законодавчо визначених обставин для формування валових витрат та податкового кредиту є обов'язковою, але не є безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови, якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі, коли господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.

З метою дослідження фактичного виконання договірних відносин позивача з контрагентами, судам необхідно дослідити первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, з'ясовувати мету придбання товару та послуг, а також надати належну оцінку придбаного позивачем товару по ланцюгу постачання.

Також, слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб'єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Зокрема, судами попередніх інстанцій не з'ясовано, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між Товариством з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» та його задекларованими постачальниками, а також не досліджено питання чи були контрагенти позивача, в момент вчинення спірних правовідносин, зареєстровані у встановленому законом порядку належним платниками податку на додану вартість. 

Відтак, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вищезазначеними контрагентами судам необхідно: з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; перевірити факт реального руху активу по всьому ланцюгу учасників схеми; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

При цьому, Верховний Суд зазначає, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Для з'ясування обставин реальності вчинення господарської операції судам належить ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладених в акті перевірки або підтверджених іншими доказами.

Таким чином, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлено неповно, не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, належним чином їх оцінити, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -  

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Олександрійської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області задовольнити частково.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.05.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17.07.2017 у справі №П/811/118/17 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду