ПОСТАНОВА
Іменем України

26 березня 2019 року 
Київ
справа №822/2432/16
адміністративне провадження №К/9901/41492/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.02.2017 (суддя Козачок І.С.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2017 (головуючий суддя Біла Л.М., судді: Граб Л.С.,  Гонтарук В. М.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Подільський рай" до Державної податкової інспекції у місті Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "Подільський рай" звернулося до адміністративного суду з позовом до ДПІ у місті Хмельницькому ГУ ДФС у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень від 30.11.2016: №0008501401/1412, №0008511401/1413, №0001841402/1414, якими позивачу збільшене грошове зобов'язання з ПДВ, зменшено розмір від'ємного зазначення з ПДВ, а також саму суму бюджетного відшкодування.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.02.2017, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2017, позов задоволено. 

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач оскаржив їх у касаційному порядку. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог ДПІ у місті Хмельницькому ГУ ДФС у Хмельницькій області посилається порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права. Відповідач вважає, що судами невірно застосовано норми права та не надано належну оцінку операціям, щодо внесення платником податків основних засобів іншим юридичним особам. На думку податкового органу, суди безпідставно вважали, що податкове законодавство є превалюючими спеціальними нормами над загальними приписами Цивільного кодексу України.

Позивач правом подання заперечень на касаційну скаргу не користався. При цьому, до суду надійшло клопотання представника ТОВ "Подільський рай" про касаційний розгляд справи за наявними матеріалами. Позивач повідомив, що постановою Верховного Суду від 19.09.2018 наказ від 21.10.2016 №1239 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Подільський рай" визнано протиправним та скасовано. Як вказує позивач, скасований наказ слугував підставою для проведення перевірки, за результатами якої прийнято акт від 16.11.2016 №3492/14-02/39617940, з огляду на висновки якого прийняті оскаржувані у даній справі податкові повідомлення-рішення.

Ухвалою Верховного Суду від 22.03.2019 попередній розгляд справи призначено на 26.03.2019.

Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 01.10.2016 по 09.11.2017 посадовими особами податкового органу проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ "Подільський рай" з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за лютий 2016 року, березень 2016 року та квітень 2016 року. 

За результатами перевірки складено акт від 16.11.2016 №3492/14-02/39617940, згідно якого, відповідач вважає, що позивачем порушено вимоги податкового законодавства, що призвело до завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту декларації за період, що перевірявся, завищення суми заявленого бюджетного відшкодування з ПДВ за лютий - квітень 2016 року, заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до бюджету за відповідні періоди, завищення суми від'ємного значення за квітень 2016 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного і податкового періоду.

На підставі висновків акту перевірки податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 30.11.2016:

№0008501401/1412, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 1 090 420 грн. Зазначеним податковим повідомленням - рішенням також визначене податкове зобов'язання з ПДВ у розмірі 407756грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції - 272 605 грн.;

№0008511401/1413, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 37908грн.; 

№0001841402/1414, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 3583159грн., з яких за основним зобов'язанням - 2866527грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 716632грн.

Не погоджуючись податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду про їх скасування.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що відповідачем не доведено правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень рішень, оскільки податковим органом під час проведення перевірки неповно досліджені усі обставини та документи, які мали значення для прийняття таких рішень.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового Кодексу України (далі - ПК України) визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено вимоги до первинних документів, зокрема, вони повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення та мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як встановлено судами  та вбачається з матеріалів справи, між ТОВ "Подільський рай" (підрядник) та ЖБК "Хмельницький квартал" (замовник) укладений договір підряду з виконанням функцій служби замовника від 01.03.2015 №1. За умовами цього договору замовник доручає, а підрядник приймає на себе зобов'язання на підставі наданої замовником проектної документації надати підрядні послуги з будівництва об'єкту: "Будівництво торгівельного центра із закладами громадського харчування по вул. Кам'янецькій, 17, м. Хмельницький".

Також, між позивачем (підрядник) та ЖБК "Ранковий-2" (замовник) укладений договір підряду з виконанням функцій служби замовника від 01.03.2015 №2. Даний договір передбачає, що замовник доручає, а підрядник приймає на себе зобов'язання на підставі наданої замовником проектної документації надати підрядні послуги з будівництва об'єкту: "Будівництво 4-х поверхового житлового будинку з мансардним поверхом по вул. Трудовій, 5/1Б у м. Хмельницькому". Будівництво об'єктів проводилось субпідрядними організаціями, які залучались позивачем на договірній основі, що сторонами не заперечується.

У період з квітня по червень 2015 року позивач на виконання умов договорів підряду з виконанням функцій служби замовника від 01.03.2015 №1 та №2 передав замовникам ЖБК "Хмельницький квартал" та ЖБК "Ранковий-2" результати виконаних субпідрядними організаціями будівельно-монтажних робіт (за першою подією) та склав відповідні податкові накладні, які зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних, копії яких містяться в матеріалах справи.

На підтвердженням виконання позивачем умов вищевказаних договорів підряду з виконанням функцій служби замовника від 01.03.2015 №1 та №2 складені довідки про вартість виконаних будівельних робіт (КБ-2) за квітень, травень, червень 2015 року, акти приймання виконаних будівельних робіт (КБ-3) за квітень, травень, червень 2015 року, аналіз рахунку 631 за квітень, травень, червень 2015 року, копії яких долучено до матеріалів справи.

У період з вересня по грудень 2015 року на рахунок позивача надходили кошти від замовника ЖБК "Ранковий-2" як оплата за надані послуги (виконані будівельні роботи) з квітня по червень 2015 року з призначенням платежу: "договір №3 від 01.03.2015".

Водночас, договір №3 від 01.03.2015 насправді між сторонами не укладався, що не спростовується позивачем, а у платіжних дорученнях було допущено технічну помилку. 

Так, у зв'язку з невірним зазначенням у платіжних документах номера договору, податковий орган прийшов до висновку, що датою виникнення податкових зобов'язань у позивача є дата отримання коштів від ЖБК "Ранковий-2" за попередньою оплатою на виконання договору від 01.03.2015 №3, а не дата складання податкових накладних (за фактом надання послуг щодо виконання будівельних робіт, квітень-червень 2015 року). 

Між тим, листом №16/12 від 16.12.2015 ЖБК "Ранковий-2" повідомив про допущення ним технічних описок в платіжних дорученнях в частині зазначення призначення платежу, а саме замість договору підряду №2, зазначено договір підряду №3. 

Водночас, судами попередніх інстанцій констатовано, що податковим органом не надано доказів, які б підтверджували факт укладання між позивачем та ЖБК "Ранковий-2 саме договору №3 від 01.03.2015.

Підтвердженням реального здійснення господарської операції є первинні документи, які свідчать про фактичну поставку товарів продавцем та їх отримання покупцем, а також документи, що підтверджують факт використання вказаних товарів у власній господарській діяльності.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Суди попередніх інстанцій правомірно вважали, що недоліки (технічні помилки) в окремих платіжних дорученнях не впливають на суть проведених операцій, дають можливість їх ідентифікувати, при цьому вказані недоліки жодним чином не спростовують той факт, що податкові зобов'язання були сформовані за фактом надання послуг з виконання підрядних робіт.

За таких обставин, суди правомірно відхили посилання відповідача на те, що оскільки окремі накладні, а також платіжні доручення містять помилки щодо номеру договору, назви договору та назви виконаних робіт, то такі документи не мають відношення до спірних правовідносин. 

Також, податковий зазначає, що операції з реорганізації юридичної особи ТОВ "Подільський рай" підлягають оподаткуванню податком на додану вартість. Розглянувши обґрунтування наведеним аргументам, суди встановили наступне.

16.12.2015 загальними зборами учасників ТОВ "Подільський рай" прийнято рішення про реорганізацію ТОВ "Подільський рай" шляхом виділу в порядку статті 109 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) та створення нових юридичних осіб - ТОВ "Подільський рай-1" та ТОВ "Подільський рай-2". Інформація про зазначене рішення внесена до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Згідно з актами приймання-передачі майна та зобов'язань за розподільчим балансом від 23.12.2015 ТОВ "Подільський рай" передало ТОВ "Подільський рай-1" та ТОВ "Подільський рай-2" витрати на незавершене будівництво (рах.23 "Витрати"), сформовані під час виконання договорів підряду з виконанням функції служби замовника.

Відповідно до підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України не є об'єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.

При цьому термін "виділення" для цілей ПК України у статті 14 (визначення понять) не наведений.

Відповідно до статті 109 ЦК України виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов'язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

На думку контролюючого органу, обов'язковою умовою під час реорганізації платника податків (виділення) є передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків, які є платниками податку на додану вартість, що, в свою чергу, не дотримано позивачем для застосування норм підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України.

Визначення терміну "виділення" в редакції   статті 98 ПК України   за своєю суттю не є тотожним визначенню терміну "виділ", зазначеному в   статті 109 ЦК України. 

Зокрема, згідно з нормами   ЦК України "виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов'язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб", а згідно з положеннями   статті 98 ПК України "виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків в обмін на їх корпоративні права".

Відповідно до пункту 5.2   статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього   Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього   Кодексу.   

Суди попередніх інстанцій вірно врахували, що відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарську діяльність визначено як діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно положень статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, зокрема, судові рішення.

Судом касаційної інстанції враховані доводи позивача, щодо скасування постановою Верховного Суду від 19.09.2018 наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Подільський рай", який слугував підставою для проведення перевірки, за результатами якої прийнято акт від 16.11.2016 №3492/14-02/39617940, з огляду на висновки якого прийняті оскаржувані у даній справі податкові повідомлення-рішення.

Крім іншого, порушення, встановлені податковим органом в діяльності контрагентів платника податків, не можуть бути самостійною підставою для визнання недійсними господарських відносин з поставки товару (робіт та послуг) на адресу позивача, яку з боку позивача в повному обсязі підтверджено наданими первинними документами.

Натомість, наявність у позивача належно оформлених первинних документів, які були належним чином відображені ним у податковому обліку, відповідачем не спростовано, жодних свідчень того, що спірні угоди та/або їх виконання спричинило заниження чи приховування об'єктів оподаткування у відповідних господарських операціях з боку їх учасників, у справі не встановлено.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах недостовірні та (або) суперечливі.

У рішеннях Європейського суду з прав людини у справах «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції», Суд звертав увагу на необхідність покладення обов'язку доказування на податковий орган, що цілком відповідає положенням статті 72 КАС України. 

Частиною першою-другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України унормовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених   статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області залишити без задоволення.

Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.02.2017 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2017залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
І.Я. Олендер
Судді Верховного Суду