ПОСТАНОВА
Іменем України

25 квітня 2019 року 
Київ
справа №825/110/16
адміністративне провадження №К/9901/25099/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,
суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження 
касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області 
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 головуючий суддя: Грищенко Т.М., судді: Лічевецький І.О., Мацедонська В.Е.)
у справі № 825/110/16
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 
до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області  
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та наказу,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі - позивач, ФОП) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області   (далі - відповідач), в якому просив: визнати протиправним та скасувати наказ відповідача «Про проведення фактичної перевірки» від 09.12.2015 № 543, податкові повідомлення-рішення від 24.12.2015: № 0000132204 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 94740,00 грн.; № 0000142204 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн.

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 19.02.2016 у задоволенні позову відмовлено.  
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 постанову суду першої інстанції скасовано,  позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовані податкові  повідомлення-рішення від 24.12.2015: № 0000132204 та № 0000142204; в решті позовних вимог відмовлено.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову апеляційного суду, посилаючись на порушення судом норм пункту 6 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (Закон №  265/95-ВР), пункту 44.1 ст. 44. Пункту 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України, пункту 2.6 постанови Правління Національного банку України «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» 15.12.2004 № 637, зареєстрованої  Міністерством юстиції України 13.01.2005 № 40/1-320 (далі - Положення № 637), ст.ст. 9 та 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та залишити в силі рішення суду першої інстанції. За доводами касаційної скарги апеляційним судом було помилково скасовано постанову суду першої інстанції, якою на підставі правильної оцінки доказів у справі були встановлені обставини  вчинення позивачем порушень норм пункту 6 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та пункту 2.6 Положення № 637, які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій.
Позивач не реалізував своє процесуальне право подання заперечення проти касаційної скарги.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті фактичної перевірки від 10.12.2015 № 0180/25/07/22/НОМЕР_3. Згідно з цими висновками позивачем порушені норми пункту 44.1 ст. 44 ПК України, пункту 2.6 Положення № 637, а саме: не забезпечено зберігання книги обліку розрахункових операцій протягом трьох років; неоприбуткування готівки у книзі обліку розрахункових операцій на загальну суму 18948,00 грн. - невідображення сум у розділі 2 КОРО.

За наслідками висновків акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 24.12.2015: № 0000132204 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 94740,00 грн.; № 0000142204 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн.

За визначенням пункту 1.2 Положення № 637 оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Згідно з абзацами першим, другим та третім  пункту 2.6 цього Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. 
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. 
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). 
Вимога норми абзацу першого щодо оприбуткування готівки у день одержання готівкових коштів стосується кожного із зазначених способів проведення готівкових розрахунків. 

Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення (пункт 7.15)

Абзацом 3 частини першої ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (Указ № 436/95), який прийнятий згідно зі статтею 25 Конституційного договору між Верховною Радою України та Президентом України від 8 червня 1995 року та діє до прийняття відповідного закону, установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми. 

Наведені вище правові норми дають підстави для висновку, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. Не відображення готівки у книзі обліку розрахункових операцій після  проведення розрахункової операції із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлена Указом № 436/95. 

Такий зміст правового регулювання відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від від 04.11.2015 у справі № 21-3680а15.

Задовольняючи позовні вимоги  у частині податкового повідомлення-рішення від 24.12.2015: № 0000132204, апеляційний суд виходив із мотивів дотримання позивачем норм пункту 2.6 Положення № 637, оскільки суми готівки були обліковані у КОРО у день їх надходження.
Однак такі висновки апеляційного суду не відповідають правильному змісту правового регулювання вищевказаних норм.

Як встановлено судом першої інстанції розрахунки готівкою на суму 18948,00 грн. були проведені через РРО, однак позивач не виконав запису про рух вказаної суми у розділі 2 КОРО. Ці обставини були встановлені на підставі доданих до матеріалів справи копій КОРО (а.с. 106-109). За вказаних обставин, судом першої інстанції, на відміну від апеляційного суду, було зроблено обґрунтований висновок про те, що позивач порушив встановлений пунктом 2.6 Положення № 637 порядок оприбуткування готівки безвідносно до підстав не здійснення таких дій. 

З огляду на викладене у суду апеляційної інстанції не було підстав, встановлених ст. 202 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення оскаржуваного судового рішення), для скасування постанови суду першої інстанції у цій частині.

Разом із тим правильним є висновок апеляційного суду про неправомірність застосування до позивача штрафних санкцій згідно з податковим повідомленням-рішенням від 24.12.2015 № 0000142204. Вказані санкції були застосовані саме за незабезпечення зберігання позивачем використаної КОРО протягом трьох років. З огляду на встановлення обставин наявності у позивача книг обліку розрахункових операцій за 3 попередні роки, апеляційним судом було зроблено правильний висновок про неправомірність застосування до позивача штрафних санкцій згідно з цим податковим повідомленням-рішенням.

Відповідно абзацу першого до пункту 44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з пунктом 44.3 цієї статті платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Пунктом 121.1 ст. 121 ПК України визначено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

Враховуючи вищевикладене, постанова апеляційного суду підлягає скасуванню у частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 24.12.2015: № 0000132204, та у цій частині слід залишити в силі постанову суду першої інстанції. В іншій частині постанову апеляційного суду слід залишити без змін.

У відповідності до норм частини 1 ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги.

Відповідно до ст. 352 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись ст. ст. 341, 345, 349, 350, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області задовольнити частково. 
Скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 у частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення 24.12.2015: № 0000132204, у цій частині позову залишити в силі постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 19.02.2016 .
В іншій частині постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя: | І.А. Васильєва
Судді: | С.С. Пасічник
| В.П. Юрченко