ПОСТАНОВА
Іменем України

02 квітня 2019 року 
Київ
справа №826/15359/15
адміністративне провадження №К/9901/41619/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року (судді: Грищенко Т.М. (головуючий), Лічевецький І.О., Мацедонська В.Е.) у справі № 826/15359/15 за позовом Публічного акціонерного товариства «Укрнафта» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування рішення,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Публічне акціонерне товариство «Укрнафта» (далі - позивач, ПАТ «Укрнафта») звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, контролюючий орган, Офіс ВПП ДФС) про визнання протиправним та скасування рішення від 25.06.2015 № 15910/0083/2810, згідно з яким до ПАТ «Укрнафта» застосовано штрафні санкції у вигляді штрафу в розмірі 10 000,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що базою оподаткування акцизним податком з реалізації підакцизних товарів, що здійснюються суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі, є вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів, а не максимальні роздрібні ціни. Визначення розміру фактичних роздрібних цін на тютюнові вироби, має здійснюватися з розрахунку максимальної роздрібної ціни, встановленої виробником або імпортером підакцизного податку, збільшеної на суму акцизного податку, яка розраховується, як 5% від бази оподаткування (вартості реалізованих підакцизних товарів), а тому контролюючий орган приймаючи оскаржуване рішення від 25.06.2015         № 15910/0083/2810 діяв всупереч та не у відповідності до вимог податкового законодавства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2016 року у задоволенні позову відмовлено у повному обсязі. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючим органом не було порушено вимог податкового законодавства та законодавства в сфері державного регулювання виробництва і обігу тютюнових виробів при прийнятті оскаржуваного рішення від 25.06.2015 № 15910/0083/2810, оскільки відповідачем було правомірно встановлено порушення позивачем вимог частини тринадцятої статті 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», з огляду на встановлений факт реалізації позивачем тютюнових виробів за цінами, які перевищують максимальні роздрібні ціни на тютюнові вироби, встановлені виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2016 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ПАТ «Укрнафта» у повному обсязі.
5. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року апеляційну скаргу задоволено. Скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2016 року та прийнято нову постанову, якою задоволено адміністративний позовов Публічного акціонерного товариства «Укрнафта» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування рішення. Визнано протиправним та скасовано рішення про застосування фінансових санкцій до ПАТ «Укрнафта» від 25.06.2015 року № 15910/0083/2810 у вигляді штрафу у розмірі 10 000,00 грн. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що позивач здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами, які не перевищують максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів, а тому були відсутні підстави для застосування контролюючим органом фінансових санкцій, передбачених ч.2 ст.17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції Офіс ВПП ДФС подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року, та залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2016 року.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що Головним управлінням Державної фіскальної служби у Полтавській області проведено фактичну перевірку щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) об'єкту АЗС, що розташований за адресою: місто Полтава, вулиця Маршала Бірюзова, 2-А, платника податків ПАТ «Укрнафта», що оформлено відповідним актом.
За результатами даної перевірки контролюючим органом встановлено реалізацію однієї пачки сигарет «Winston X Style Silver» за ціною 18,94 грн за пачку, що вище максимальної роздрібної ціни, зазначеної на упаковці виробником тютюнових виробів, з додаванням 5% акцизного податку. Максимальна роздрібна ціна встановлена на пачці виробником становить - 18,00 грн. На підставі встановлених обставин, міжрегіональним головним управлінням Державної фіскальної служби - Центральним офісом з обслуговування великих платників прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 25.06.2015  № 15910/0083/2810, згідно з яким до ПАТ «Укрнафта» застосовано штрафні санкції у вигляді штрафу в розмірі 10 000,00 грн за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлені виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів.
В акті перевірки зазначено, що контролюючим органом встановлено реалізацію позивачем однієї пачки сигарет «Winston X Style Silver» за ціною 18,94 грн. за пачку, що вище максимальної роздрібної ціни, зазначеної на упаковці виробником тютюнових виробів, з додаванням 5% акцизного податку. Максимальна роздрібна ціна встановлена на пачці виробником становить 18,00 грн. Водночас, ПАТ «Укрнафта» на підтвердження правомірності реалізації вказаних тютюнових виробів за цінами, вказаними в акті перевірки як вищі за максимальні, надано такий розрахунок, яким позивач керувався при визначенні ціни на даний товар: для сигарет «Winston X Style Silver»: 18,94 грн  (ціна реалізації) - 5%  (акцизний податок) = 18,00 грн (максимальна роздрібна ціна (МРЦ)).
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що рішенням Полтавської міської ради від 30 січня 2015 року встановлено ставку акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів у відсотках від вартості (з податком на додану вартість) у розмірі 5 відсотків.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судом апеляційної інстанцій положень пп. 14.1.4 п. 14.1   ст. 14 та пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 Податкового кодексу України щодо оподаткування акцизного податку, згідно з якими базою оподаткування акцизного податку є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі. Крім того, відповідач зазначив, що оскаржуване рішення про застосування до позивача суми фінансових санкцій за порушення норм, що регулюють обіг алкогольних та тютюнових виробів прийнято правомірно з дотримання положень податкового законодавства, оскільки при визначенні граничної роздрібної ціни продажу підакцизних товарів суб'єктами господарювання повинна застосовуватися формула: ГРЦВТ = МРЦ х 5%, де ГРЦВТ - гранична роздрібна ціна товару; 5% - розмір ставки акцизного податку.
9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року   № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Підпункт 12.3.5 пункту 12.3 статті 12.
Сільські, селищні, міські ради в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів.
У разі якщо сільська, селищна або міська рада не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів та акцизного податку в частині реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, що є обов'язковими згідно з нормами цього Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього Кодексу із застосуванням їх мінімальних ставок, а плата за землю справляється із застосуванням ставок, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю.
11.2. Підпункти 14.1.4, 14.1.106 пункту 14.1 статті 14.
Акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції);
максимальні роздрібні ціни - ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до максимальної роздрібної ціни.
11.3. Пункт 29.1 статті 29.
Обчислення суми податку здійснюється шляхом множення бази оподаткування на ставку податку із/без застосуванням відповідних коефіцієнтів.
11.4. Підпункт 213.1.9 пункту 213.1 статті 213.
Об'єктами оподаткування є операції, зокрема, з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
11.5. Підпункт 214.1.4 пункту 214.1 статті 214.
У разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є: вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.
11.6. Підпункт 215.3.10 пункту 215.3 статті 215.
Для підакцизних товарів, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставки податку встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради у відсотках від вартості (з податком на додану вартість), у розмірі 5 відсотків.
12.   Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» № 481/95-ВР від 19 грудня 1995 року:
12.1. Стаття 11-1.
Встановлена виробником або імпортером максимальна роздрібна ціна на тютюнові вироби наноситься на пачку, коробку або сувенірну коробку тютюнових виробів разом з датою їх виготовлення.
Максимальна роздрібна  ціна  за пачку,  коробку або сувенірну коробку наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається з її цифрового виразу та скороченого найменування грошової одиниці України.
Дата виготовлення наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається із шести цифр, перші дві з яких означають день, наступні   дві - місяць,  останні дві - рік такої дати.
Нанесення максимальної роздрібної ціни та дати виготовлення на упаковку тютюнових виробів, призначених для вивезення (експортування) за межі митної території України, здійснюється згідно з умовами відповідної угоди на експорт.
12.2. Частини перша, друга статті 17.
За порушення  норм  цього  Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних  роздрібних  цін  на  тютюнові  вироби,  встановлених виробниками  або  імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу  тютюнових  виробів,  -  100  відсотків  вартості наявних у суб'єкта  господарювання  тютюнових  виробів,  але  не менше 10000 гривень.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
13. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
14. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди першої та апеляційної інстанції вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судом першої інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
15. Колегія суддів зазначає, що оскільки товар, що перебував на реалізації у господарській одиниці позивача, є підакцизним товаром, при його реалізації в роздріб у ціну товару повинен включатися акцизний податок у розмірі 5%, який розраховується з вартості тютюнових виробів, що не перевищує їх максимальну роздрібну ціну, встановлену виробником (імпортером), яка зазначена на пачці.
У справі, що розглядається, судом першої інстанції було встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що максимальна роздрібна ціна на товар (пачка цигарок «Winston X Style Silver») була встановлена на пачці виробником у розмірі 18,00 грн, тобто з урахуванням вимог пункту 29.1 статті 29 Податкового кодексу України граничною роздрібною ціною реалізованих позивачем вказаних тютюнових виробів є 18,90 грн, тоді як контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки було встановлено факт реалізації позивачем цигарок «Winston X Style Silver» за ціною 18,94грн, що є порушенням максимальних роздрібних цін на підакцизні товари.
16. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване рішення від від 25.06.2015                                 № 15910/0083/2810, згідно з яким до ПАТ «Укрнафта» застосовано штрафні санкції у вигляді штрафу в розмірі 10 000,00 грн діяв у межах та у відповідності до вимог податкового законодавства та законодавства в сфері державного регулювання виробництва і обігу тютюнових виробів, тоді як суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку, що позивач здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами, які не перевищують максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
17. Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
18. Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).
19. З огляду на зазначене, враховуючи положення пп. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 та пп. 214.1.4          п. 214.1 ст. 214 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права, у частині неправильного тлумачення закону та скасував рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, що є підставою для скасування такого судового рішення, а тому касаційна скарга Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного суду України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2016 року у справі № 826/15359/15 скасувати, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2016 року в даній справі залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду