ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

20 листопада 2018 року 
справа №813/1133/18
адміністративне провадження №К/9901/62920/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 травня 2018 року у складі судді Брильовського Р.М. та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 серпня 2018 року у складі колегії суддів Шинкар Т.І., Макарика В.Я., Гуляка В.В. у справі № 813/1133/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Профітплюс» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування наказу, 

У С Т А Н О В И В :

26 березня 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Профітплюс» (далі по тексту - Товариство, платник податків, позивач) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - податковий орган, відповідач) про скасування наказу відповідача від 20 лютого 2018 року №1050 «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Профітплюс» (далі - Наказ № 1050), з мотивів його протиправності.

15 травня 2018 року рішенням Львівського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 серпня 2018 року, адміністративний позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з протиправності спірного наказу внаслідок невідповідності змісту направлених Товариству запитів вимогам пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України, оскільки не зазначено за результатами аналізу якої податкової інформації та в який спосіб отримані відомості, на підставі яких контролюючий орган дійшов висновку про можливі порушення Товариством вимог податкового законодавства по господарських операціях з переліченими контрагентами даних щодо податкових зобов'язань з податку на додану вартість, а також можливі допущені позивачем порушень з посиланням на правові норми.

27 грудня 2017 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга відповідача на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року, в якій він, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, а саме положень пункту 73.3 статті 73, статті 74, підпунктів 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, статті 242 Податкового кодексу України обґрунтовує цілковите дотримання процедури призначення позапланової перевірки позивача і, відповідно, Наказу № 1050.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що 20 лютого 2018 року наказом Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області №1050 призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань проведення взаємовідносин із Товариствами з обмеженою відповідальністю «Текс Хауз» (40626459) за період серпень 2017 року, «Ванмін» (40926591) за період листопад 2017 року, «Марселл» (40626381), «Фуд-Експорт» (40626381), «Волтек-ЛТД» (40816183), «Авелон ЮГ» (41020306), «Трейдкомюг» (41317095), «Велес БМ» (39838366), «Вектор Інжиніринг Груп» (34869363), ПВКФ «Аміга» (30655767), «ТПК «Атлас» (40500890) за червень 2017 року, тривалістю 5 робочих днів, з 21 лютого 2018 року.

Підставами проведення документальної позапланової виїзної перевірки визначено, зокрема, положення пункту 73.3 статті 73, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Наявність підстав для проведення перевірки, як встановлено судами попередніх інстанцій, доводиться у зв'язку з тим, що податковим органом на адресу Товариства направлено запити від 11 вересня 2017 року, 30 жовтня 2017 року, 06 грудня 2017 року та 05 січня 2018 року про надання пояснень та їх документальних підтверджень по взаємовідносинах з різними контрагентами. Кожен наступний запит містив вказівку про надання інформації щодо додаткового кола контрагентів. 

На запит податкового органу від 11 вересня 2017 року № 13731/10/13-01-14-14 та від 06 грудня 2017 року №23410/10/13-01-14-14 позивач надав відповіді від 29 вересня 2017 року № 29.09-1 та 04 січня 2018 року №04.01-1 з долученням копій первинних документів.

На запити податкового органу від 30 жовтня 2017 року № 18990/10/13-01-14-14 та від 05 січня 2018 року № 537/10/13-01-14014, позивач надав обґрунтовані відповіді щодо відмови у наданні інформації у зв'язку з невідповідністю запитів відповідача вимогам податкового законодавства.

Зокрема, 01 грудня 2017 року листом Товариства №01.12-1 на запит Головного управління ДФС у Львівській області від 30 жовтня 2017 року №1899/10/13-01-14-14 повідомлено, що вказаний запит містить посилання на виявлену недостовірність у визначенні податкового зобов'язання та податкового кредиту з низкою контрагентів, без уточнення якого саме контрагента і яких господарських операцій це стосується, без конкретизації податкових накладних тощо, тобто без зазначення інформації, яка підтверджує недостовірність даних. Вимога щодо надання документів також носить неконкретизований характер, тобто відсутній конкретний перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати. Враховуючи, що запит про надання копій первинних документів по взаємовідносинах із платниками податків не відповідає вимогам податкового законодавства, у Товариства відсутні правові підстави для його виконання.

04 січня 2018 року Товариство листом №04.01-1 у відповідь на запит Головного управління ДФС у Львівській області від 06 грудня 2017 року №23410/10/13-01-14-14 повідомило, що з Товариством з обмеженою відповідальністю «Текс Хауз» укладено договір купівлі-продажу від 18 серпня 2017 року №18-08/2017, згідно умов якого реалізовано товар (комплект для модернізації). В серпні 2017 на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Текс Хайз» поставили цього товару на загальну суму 8 554 941 грн 43 коп. в тому числі ПДВ. До листа додано копію договору купівлі-продажу від 18 серпня 2017 року №18-08/2017, копії видаткових накладних.

01 лютого 2018 року листом Товариства №01.02-1 на запит Головного управління ДФС у Львівській області від 05 січня 2018 року №537/10/13-01-14-14 повідомлено, що у запиті як підставу отримання інформації вказано положення пункту 78.1.1, разом з тим у тексті запиту вказується про виявлення фактів, що свідчать про недостовірність визначення податкових зобов'язань, що не охоплюється дією підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. Враховуючи, що запит про надання копій первинних документів по взаємовідносинах із платниками податків не відповідає вимогам податкового законодавства, у Товариства відсутні правові підстави для його виконання.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених Кодексом.

Згідно із абзацом четвертим підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених Кодексом.

Перелік обставин, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, передбачено пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. 

Закону України від 21 грудня 2016 року №   1797-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" (далі по тексту - Закон № 1797), який набрав чинності з 1 січня 2017 року (за виключенням окремих статей), до Податкового кодексу України вносяться зміни, що стосуються контрольно-перевірочної роботи.

Законом № 1797 уточнено підстави для проведення позапланових документальних перевірок. Зокрема, підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України доповнено змістом, що надає можливість проведення позапланової перевірки також у разі отримання інформації, яка свідчить про порушення вимог податкового законодавства.

При цьому підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України встановлено термін для надання платниками податків пояснень на запит контролюючого органу - 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту, та вимоги до його змісту.

Отримання податкової інформації та направлення запитів контролюючими органами регламентовано статтею 73 Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1245 "Про затвердження Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом" (далі - Порядок). Зокрема, чітко визначено перелік підстав для направлення суб'єкту господарювання запиту про подання інформації, а також вимоги до його оформлення.

Так, відповідно до пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

За змістом пункту 10 Порядку встановлено, що запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються:  посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.

У разі, коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому пункту 73.3 статті 73 Кодексу, платник податків звільняється від обов'язку надавати відповідь на такий запит.

Верховний Суд зазначає, що вимоги, які висуваються до змісту запиту є нормативно визначеними і поширювальному тлумаченню не підлягають.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для надіслання запитів податкового органу стали результати аналізу показників, що містяться у податкових декларації з ПДВ, поданих платником податків за відповідні періоди та податкової інформації, отриманої та опрацьованої відповідно до положень Податкового кодексу України, а саме даних єдиного реєстру податкових накладних та даних показників поданих до податкового органу декларацій та звітів.

Водночас, як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, у запитах податкового органу не зазначено, в яких податкових деклараціях (звітах) та за який період виявлено недостовірність даних (податкових зобов'язань з ПДВ по операціях з контрагентами позивача) та в чому це полягає (завищення чи заниження таких зобов'язань), перелік можливих порушень формування податкового зобов'язання, які допущені Товариством при здійсненні господарських операцій з контрагентам, а також обставини, які вказують на наявність у відповідача сумнівів щодо реальності господарських операцій Товариства з зазначеними у запитах контрагентом, а також не наведено жодних фактів, які свідчать про порушення Товариством податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У запитах відсутні чітко окреслені обставини, які вказують на нереальність господарських операцій Товариства з переліченими контрагентами.

В судовому засіданні у суді апеляційної інстанції представником відповідача не наведено та не підтверджено конкретних фактів використання позивачем схем мінімізації сплати податків, зазначення Товариством недостовірних даних у податкових деклараціях. 

Відповідно до статті 81 Податкового кодексу України у наказі на проведення документальної позапланової перевірки повинно бути зазначено підставу для її проведення із зазначенням відповідного підпункту пункту 78.1 статті 78 Кодексу. 

Підставою проведення перевірки у Наказі № 1050 визначено саме підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, реалізація якого передбачає необхідність наведення податковим органом у змісті запиту конкретних порушень цим платником податків, а не лише вживання загальних формулювань та суто посилання на норми податкового законодавства. Податковим органом в тих запитах, на які Товариством не надано будь-яких первинних документів вжито загальне формулювання «виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків», що не охоплюється дією підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, і до того ж також вимагає деталізації.

Посилання відповідача у касаційній скарзі на правову позицію Верховного Суду, відповідно до якої окремі дефекти запиту про надання інформації і наказу про призначення податкової перевірки для вирішення оспорюваного питання значення немає, оскільки відповідно до усталеної судової практики, зокрема, відсутність або неповнота посилань на конкретні пункти Кодексу не повинні розглядатися як підстава для визнання наказу протиправним є безпідставним. 

З метою застосування такого підходу необхідно, щоб зі змісту спірного наказу вбачалося за можливе ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу, а не юридичну для призначення відповідної перевірки, тобто конкретні обставини податкового правопорушення. 

Відповідно до змісту пунктів 74.2, 74.3 статті 74 Податкового кодексу України, у редакції, що діяла на момент призначення позапланової виїзної документальної перевірки, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Використання податкової інформації як привід для направлення запиту платнику податків є правомірним, разом з тим наявність такої інформації сама по собі не позбавляє податковий орган обов'язку дотримуватися законодавчо встановлених вимог щодо форми та змісту відповідного запиту. Призначаючи перевірку з підстав ненадання відповіді на такі обов'язкові запити, податковий орган також зобов'язаний наводити конкретний підпункт та пункт статті 78 Податкового кодексу України, а не підміняти один підпункт іншим.

Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що за умови встановлених обставин справи у податкового органу були відсутні підстави для призначення документальної позапланової виїзної перевірки платника податків, відтак Наказ №1050 є протиправним та підлягає скасуванню.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 серпня 2018 року у справі № 813/1133/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р.Ф.Ханова

Судді:                                                                                                     І.А.Гончарова

                                                                                                    І.Я.Олендер