ПОСТАНОВА
Іменем України

17 грудня 2018 року 
Київ
справа №819/913/17
адміністративне провадження №К/9901/34390/18
                                                                                                  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у порядку письмового провадження
касаційну скаргу | Кременецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області
на постанову | Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.07.2017 (суддя - І.О. Білоус)
та ухвалу | Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2017 (колегія у складі суддів: Т.В. Онишкевич,  Л.П. Іщук, Р.П. Сеник)
у справі | №819/913/17
за позовом | ОСОБА_2
до | Кременецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області
про | визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_2 звернувся до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом у якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Збаразької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області (правонаступником якої є Кременецька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Тернопільській області, далі - ОДПІ) за № 0001771912 від 20.11.2015
Позов обґрунтовано тим, що відповідно до положень Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі. Відтак вважає, що прощена сума боргу не є доходом платника податків, який підлягає оподаткуванню в порядку, визначеному абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, а тому податкове-повідомлення рішення є протиправним та підлягає скасуванню. Крім того, зазначає, що не отримував від банку жодних повідомлень про прощення частини боргу, що є визначальним для твердження про отримання ним додаткового блага. 
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.07.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2017, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ОДПІ № 0001771912 від 20.11.2015.
Рішення в більшій мірі мотивовані відсутністю, як під час проведення відповідачем перевірки позивача, так і під час розгляду справи належних доказів надіслання банком та отримання позивачем повідомлення про прощення йому частини боргу згідно раніше отриманого кредиту, що виключає обов'язок позивача декларувати та сплачувати суми податкового зобов'язання нарахованого на такі суми.   
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в яких просить їх скасувати, у задоволені позову відмовити. Вказується, що податковим законодавством не виокремлено пільг платникам щодо несплати податку з доходів фізичних осіб в разі отримання додаткового блага, в цьому разі у вигляді прощення банком тіла та процентів кредиту. Інформацію про отримання позивачем додаткового блага контролюючим органом було отримано від банка листом. 
Письмового відзиву на вказану касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає їх розгляду по суті.  
          Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету за період 01.01.2014 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт №865/НОМЕР_2 від 09.11.2015.
За результатами проведеної перевірки податковим органом виявлено та зафіксовано у акті порушення позивачем пункту 179.7 статті 179 ПК України.
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001771912 від 20.11.2015 форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 36851,59 грн., в тому числі 29481,27 грн. за основним платежем та 7 370,32 грн. за штрафними санкціями.
Судами також встановлено, що вказаному передував факт невідображення у податковій звітності та несплата позивачем податку з доходів фізичних осіб з суми боргу анульованого кредитором, - ПАТ «УкрСиббанк» у розмірі 190614,54 грн.
Не погоджуючись із позицією контролюючого органу, суди резюмували про дотримання позивачем вимог ПК України, з урахуванням відсутності в матеріалах справи доказів направлення та отримання позивачем повідомлення, сформованого банком про прощення суми кредиту. 
Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки судів попередніх інстанцій про незаконність податкового повідомлення-рішення  ОДПІ передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ПК України) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Тобто, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, прощені (анульовані) кредитором.
Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09.04.2015  №321-VIII, який набрав чинності 07.05.2015, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
Таким чином, боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
До аналогічного висновку дійшов Верховний Суд під час розгляду подібної справи, зокрема у постанові від 10.05.2018 у справі №802/142/17-а (провадження №К/9901/35810/18).
Однак, вирішуючи вказану справу, суди попередніх інстанцій в порушення завдання адміністративного судочинства та принципу офіційного з'ясування обставин справи, не встановили факти, що мають важливе значення для правильного вирішення даної справи по суті.
Користуючись наданими повноваженнями, суди мали право ініціювати витребування від банка необхідні відомості в частині, що стосується спірних правовідносин, а саме копію рішення про списання простроченої заборгованості позивачу у розмірі 190614,54 грн. з наданням повної розшифровки суми, у тому числі із зазначенням сум з яких складається прощений борг (тіло кредиту, проценти за користуванням тілом кредиту, пеня, штраф, тощо) та відомості щодо повідомлення боржника про прийняте рішення. Частина такої інформації міститься в листі банка, але залишена без перевірки та належної оцінки судами.
Крім того, Верховний Суд вважає за необхідне звернути увагу на підставу, згідно якої відповідач виніс оскаржуване у даній справі податкове повідомлення-рішення. Зокрема, ОДПІ визначаючи позивачу грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та штрафні санкції за таке визначення, посилається на вимоги пункту 179.7 статті 179 ПК України, яким передбачено обов'язок платника своєчасно сплачувати суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій ним податковій звітності. 
Підсумовуючи наведене, Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що виявлені неточності та неповнота встановлення всіх обставин по справі дає підстави для висновку, що рішення судів підлягають скасуванню, а справа має бути надіслана до суду першої інстанції на новий розгляд. 
Згідно статті  159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на момент ухвалення судового рішення суду першої інстанції) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
          Підсумовуючи наведене, Суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанції допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
          Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Кременецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області задовольнити частково. 
2.          Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.07.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.11.2017 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Тернопільського окружного адміністративного суду.
3.          Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П.Юрченко
І.А.Васильєва
С.С.Пасічник
Судді Верховного Суду