ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

24 січня 2019 року 
справа №810/2781/16
адміністративне провадження №К/9901/40588/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Ханової Р.Ф.,
суддів - Гончарової І.А., Олендера І.Я.          
                    
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Приватного підприємства "Активторгкріп"
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19 січня 2017 року у складі головуючого судді Кузьменка В. В., суддів Василенка Я. М., Степанюка А. Г.
у справі № 810/2781/16          
за позовом Приватного підприємства "Активторгкріп" 
до Києво-Святошинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області 
про зобов'язання вчинити дії,

У С Т А Н О В И В:
                                        
ПРОЦЕДУРА                    
                    
У вересні 2016 року Приватне підприємство "Активторгкріп" (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Києво-Святошинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про зобов'язання подати до управління Державної казначейської служби України у Києво-Святошинському районі висновок за результатами перевірки позивача із зазначенням суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

21 листопада 2016 року постановою Київського окружного адміністративного суду у складі судді Волкова А.С. адміністративний позов задоволено, зобов'язано Києво-Святошинську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Київській області подати до Управління державної казначейської служби України у Києво-Святошинському районі висновок за результатами перевірки приватного підприємства "Активторгкріп" із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету за лютий 2015 року.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 19 січня 2017 року апеляційну скаргу Києво-Святошинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2016 року задоволено, постанову Київського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2016 року скасовано та прийнято нову постанову про залишення позову без задоволення.

17 лютого 2017 року до Вищого адміністративного суду України надійшла касаційна скарга позивача, за якою ухвалою від 01 березня 2017 року відкрите касаційне провадження, витребувані матеріали справи з суду першої інстанції.

30 листопада 2017 року справа №810/2781/16 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України та 19 березня 2018 року передана до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
                              
ОБСТАВИНИ СПРАВИ
                    
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 20 березня 2015 року позивач подав до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління ДФС у Київській області податкову декларацію з податку на додану вартість за лютий 2015 року разом з розрахунком суми бюджетного відшкодування (Д3) та заявою про повернення суми бюджетного відшкодування (Д4), в яких заявив суму, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок позивача у банку, у розмірі 612 773 грн.

Податковим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за лютий 2015 року. Результати перевірки відображені у довідці від 03 червня 2015 року № 180/15-2/37359888, де зазначено про відсутність виявлених порушень.

Судами встановлено, що висновок щодо суми відшкодування податку на додану за лютий 2015 року до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у встановлений законом строк відповідач не направив. У зв'язку з цим позивач звертався до відповідача з листами від 07 липня 2015 року № 88, від 29 серпня 2016 року № 108 та від 11 березня 2016 року № 97, у яких вимагав надання інформації про дату подання висновку. Конкретної відповіді на це питання у листах відповідача від 05 серпня 2015 року №9209/10/10-13-15-01 та від 01 вересня 2015 року № 10204/11/10-13-15-01 не міститься.

Позивач також звернувся до Управління державної казначейської служби у Києво-Святошинському районі Київської області з листом від 07 липня 2016 № 77, в якому просив надати інформацію щодо отримання висновку про вказане вище бюджетне відшкодування податку. Листом від 14 липня 2016 року № 02-04/778 Управління державної казначейської служби у Києво-Святошинському районі Київської області повідомило, що відповідні документи до нього від відповідача не надходили.
          
ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
                              
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги висновувався з того, що положеннями пунктів 200.7, 200.10, 200.12-200.13 статті 200 Податкового кодексу України встановлений обов'язок відповідача надати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок щодо суми відшкодування податку на додану за лютий 2015 року. Передумови для цього - податкова декларація, заява платника податків, проведення перевірки такого платника були наявні.

В свою чергу, на підставі отриманого висновку відповідного органу державної податкової служби орган Державного казначейства України у відповідності до пункту 200.13 статті 200 Податкового кодексу України мав видати платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби.

Відповідачем вказаний обов'язок виконаний не був, у зв'язку з чим суд визнав відповідну бездіяльність протиправною та зобов'язав вчинити дії, що передбачені законом, який був чинний на час існування спірних правовідносин.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції апеляційний суд з посиланням на ті самі норми Податкового кодексу України зазначив, що підставою для перерахування платникові податку суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку є відповідний висновок.

Разом з тим, порядок відшкодування не передбачає його у спосіб судового стягнення безпосередньо зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки сум ПДВ, заявлених до відшкодування або окремо від здійснення такого контролю.

Судом апеляційної інстанції з посиланням на постанову Верховного Суду України від 16 вересня 2015 року у справі № 21-881а15 зазначено, що відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а суди не можуть підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Тому за твердженням апеляційного суду рішення суду першої інстанції про задоволення позовних вимог про стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ є помилковим з огляду на те, що така вимога позивача не є правильним способом захисту прав платника ПДВ. 

У постанові суду апеляційної інстанції вказано, що правильним способом захисту позивача є вимога про зобов'язання відповідача до виконання покладених на нього законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку стосовно суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету. 

З цього зроблений висновок, що при вирішенні спору суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, а відтак у задоволенні позову слід відмовити.

УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ КАСАЦІЙНИХ СКАРГ
                    
У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач навів, що ним не були заявлені позовні вимоги про стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість безпосередньо з Державного бюджету України. За змістом позовних вимог він вимагав зобов'язати відповідача надати висновок, що визнано правильним засобом захисту судом апеляційної інстанції. Тому висновок про обґрунтованість апеляційної скарги та необхідність відмови у задоволенні позовних вимог не відповідає встановленим судом обставинам справи. 

З посиланням на рішення Європейського Суду з прав людини у справах "Інтерсплав проти України", "Афанасьєв проти України" та інші позивач вказує на необхідність застосування ефективних правових засобів для забезпечення справедливого балансу між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном. Спосіб поновлення порушеного права має бути ефективним як за законом, так і на практиці. Суд апеляційної інстанції встановив порушення права позивача на отримання бюджетного відшкодування, але не застосував заходів для його поновлення, чим порушив вимоги Конституції України та Кодексу адміністративного судочинства України.

Заперечення на касаційну скаргу (відзив) від відповідача до Верховного Суду не надійшли, що не перешкоджає перегляду судового рішення по суті.
                                                  
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Щодо меж розгляду справи судом касаційної інстанції
                                        
Відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
                              
Щодо застосування норм процесуального права
                    
Відповідно до частин статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України у редакції, що була чинною на час ухвалення рішень судами першої та апеляційної інстанцій, судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
                              
ПРАВОВА ПОЗИЦІЯ
                                        
а) Нормативне регулювання (у редакції, що діяла до 01 січня 2017 року, тобто на момент виникнення спірних правовідносин).                    
                    
Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що бюджетне відшкодування - це відшкодування від'ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків до 01 січня 2017 року встановлювалися положеннями статті 200 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Пунктами 200.10 - 200.13 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

За наслідками проведення перевірки, на підставі пунктів 200.12 статті 200 Податкового кодексу України податковий орган зобов'язаний, серед іншого, подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
                    
У редакції, що діє з 01 січня 2017 року
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року  №   1797-VIII (набрав чинності з 01 січня 2017 року) змінено порядок здійснення бюджетного відшкодування, який не передбачає надання контролюючим органом висновку про відшкодування та його направлення до органу державного казначейства, оскільки таке відшкодування здійснюється в автоматичному порядку на підставі інформації, відображеної в реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Згідно пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року №1797-VIII) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. Підпунктами 200.7.1, 200.7.1 пункту 200.7 зазначеної статті встановлено, що формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.

Заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.

Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Пунктом 52 підрозділу 2 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (з урахуванням доповнень, внесених Законом N 1797) визначено, що до 10 січня 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, зобов'язаний на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним пунктом 200.19 статті 200 цього Кодексу, в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року, сформувати єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування у хронологічному порядку їх надходження.

Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (з урахуванням доповнень, внесених Законом N 1797) до 1 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету.
                                        
б) Тлумачення норм матеріального права
                              
Системний аналіз наведених вище норм матеріального права, що діяли на час виникнення спірних правовідносин, дозволяє прийти до висновку, що право платника на бюджетне відшкодування реалізується ним шляхом подання податкової декларації за відповідний період та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яку відображено у податковій декларації.

Контролюючий орган був зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, або прийняти на підставі пунктів 200.14, 200.15 статті 200 Податкового кодексу України податкове повідомлення.

На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, мав видавати платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.

Статтею 58 Конституції України встановлено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

З урахуванням цього суд першої інстанції правильно застосував наведені положення Податкового кодексу України при правовій оцінці бездіяльності відповідача.                    

З 01 січня 2017 року законодавцем змінено порядок бюджетного відшкодування та запроваджено ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

При цьому на податковий орган покладено обов'язок до 10 січня 2017 року сформувати єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування у хронологічному порядку їх надходження, до якого включаються усі заяви, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним пунктом 200.19 статті 200 цього Кодексу, в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року.

До 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, зобов'язаний сформувати у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету.

Таким чином обов'язки відповідача щодо спірних сум бюджетного відшкодування змінилися вже під час розгляду справи, що не впливає на висновок суду першої інстанції про бездіяльність відповідача, що мала місце раніш.
                    
в) Оцінка доводів касаційної скарги

Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 202 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що була чинною на час ухвалення судом апеляційної інстанції постанови у справі) підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Судом апеляційної інстанції не наведено конкретних норм матеріального права, які були неправильно застосовані судом першої інстанції при вирішенні спору про зобов'язання відповідача надати висновок щодо бюджетного відшкодування податку на додану вартість. 

Апеляційний суд помилково виходив з того, що предметом спору у суді першої інстанції було стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість. Тому ним неправильно застосовані правові позиції Верховного Суду України, сформовані у спорах з іншим предметом, ніж у даній справі.

Постанова суду першої інстанції відповідала нормам матеріального права, що були чинними на час розгляду справи, а відтак її було скасовано безпідставно.

г)   Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
          
Згідно з приписами частини 1 статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення вимог касаційної скарги.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
                              
П О С Т А Н О В И В:
                    
Касаційну скаргу Приватного підприємства "Активторгкріп" задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19 січня 2017 року у справі №810/2781/16 скасувати. 

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2016 року у справі №810/2781/16 залишити в силі.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                           Р.Ф. Ханова
                                        
Судді                                                                                                                                І.А. Гончарова
                    
                                                                                                                                  І.Я. Олендер