ПОСТАНОВА
Іменем України

12 лютого 2019 року 
Київ
справа №826/19438/16
адміністративне провадження №К/9901/31872/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

при секретарі судового засідання Лисенко О.М.,
за участю:
представників позивача: Кіма В.В., Липівської О.А.,
представника відповідача: Павленка С.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м.Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.01.2017 (головуючий суддя Келеберда В.І.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2017 (головуючий суддя Сорочко Є.О., судді: Межевич М.В., Земляна Г.В.)

у справі №826/19438/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лорето Груп» до Головного управління Державної фіскальної служби у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Лорето Груп» (далі - ТОВ «Лорето Груп») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до ГУ ДФС у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.11.2016 №0006641402, №0006661402, №00006651402.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.01.2017, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2017, позов задоволено. 

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Головне управління Державної фіскальної служби у м.Києві оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції, ухвалу суду апеляційної інстанції та прийняти у справі нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю. 

В обґрунтування своїх вимог податковий орган посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права. Відповідач вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є незаконними, такими, що не ухвалені судами відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права у відповідності до частини другої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України та статті 129 Конституції України. На думку відповідача, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законними та обґрунтованими, що свідчить про порушення позивачем норм податкового законодавства, завищення ним витрат, завищення податкового кредиту та суми бюджетного відшкодування з ПДВ.

Позивач у додаткових поясненнях зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій винесені без порушення норм права, є законними та справедливими. Як вказує ТОВ «Лорето Груп», законність формування податкового кредиту з ПДВ по операціях відповідача з ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» підтверджується довідкою ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м.Києві про результати документальної позапланової виїзної перевірки достовірності нарахування від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за період лютий, квітень, травень 2015 року, яка була досліджена судами попередніх інстанцій.

Крім того, позивач вважає хибними нарахування земельного податку до сплати у розмірі 20618,67грн. Ні позивач, ні попередні власники не були орендарями, власниками, користувачами земельних ділянок на яких розташоване нерухоме майно, отже у позивача відсутній обов'язок по сплаті за землю.

Щодо питання визнання безнадійною заборгованості перед позивачем за договорами про надання поворотної фінансової допомоги,  на переконання ТОВ «Лорето Груп» у касаційній скарзі має місце опис положень, що не підкріплені доказами. Також, на думку позивача, висновок контролюючого органу, що операція з реалізації корпоративних прав ТОВ «Помічниця» не спрямована на отримання доходу та не має розумної економічної мети - є необґрунтованим, що підтверджується матеріалами справи.

Ухвалою Верховного Суду від 16.11.2018 попередній розгляд справи призначено на 20.11.2018.

Під час попереднього розгляду справи колегія суддів дійшла висновку про те, що справу необхідно розглянути в судовому засіданні.

Ухвалою від 20.11.2018 призначено справу  до касаційного розгляду у судовому засіданні на 04.12.2018. Судом оголошено перерву до 15.01.2019, 12.02.2019.

У відкритому судовому засіданні, за участю представників сторін судом проголошено вступну та резолютивну частини постанови про задоволення касаційної скарги частково.

Згідно положень частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги частково, з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами ГУ ДФС у м.Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Лорето Груп» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016.

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 28.10.2016 №446/26-15-14-02-01-17/36381535, з якого вбачається, що перевіркою встановлено порушення позивачем:

підпунктів 14.1.36, п. 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України; 

пункту 7 П(С)БО 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 №27/4248; пункту 8 П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 №237 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.10.1999 №725/4018; 

статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 1096703грн.;

статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в результаті чого встановлено завищення суми залишку від'ємного значення між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у розмірі 6785038грн.;

підпункту 269.1.2 пункту 269.1 статті 269, пункту 286.2 статті 286, пунктів 287.1, 287.3, 287.6 статті 287 Податкового кодексу України - нарахована сума земельного податку становить 20618,67грн.

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.11.2016:

№0006641402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем земельний податок з юридичних осіб на загальну суму 26113,34грн.: за основним платежем - 20618,67грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 5494,67грн.;

№0006651402, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення за платежем податок на додану вартість на загальну суму 6785038грн.;

№0006661402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1341775грн.: за основним платежем - 1096703грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 245072грн.

За результатом адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «Лорето Груп» оскаржило їх у судовому порядку.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, мотивував своє рішення тим, що контролюючим органом не доведено правомірність та обґрунтованість прийняття спірних податкових повідомлень-рішень з урахуванням вимог встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною третьою статті 2 КАС України.

Суд вказав, що оскільки позивачем не було отримано від ТОВ «Помічниця» та ТОВ «Аркадія 2» безповоротну фінансову допомогу, отже висновок податкового органу про порушення позивачем підпункту 135.5.4 статті 135 Податкового кодексу України є необґрунтованим та спростовується матеріалами справи. Також, відповідно до укладених між сторонами договорів про надання поворотної фінансової допомоги, строк повернення отриманих позичальником грошових коштів на дату визнання їх безповоротною фінансовою допомогою не наступив, отже списання заборгованості не здійснювалось, підстав для формування резерву сумнівних боргів не було, що спростовує твердження відповідача про порушення позивачем підпункту 139.2.1 статті 139 Податкового кодексу України.

На думку судів, відповідачем на надано доказів порушення позивачем вимог законодавства, яким регламентується порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість, які б позбавляли позивача права на податковий кредит за наслідками здійснення господарських операцій із ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана». 

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що у позивача відсутній обов'язок по сплаті плати за землю на яких розташовані вказані нежитлові приміщення, оскільки встановлено і в акті перевірки не заперечується, що ні позивач ні попередні власники нерухомого майна не були ні орендарями, ні власниками, ні користувачами земельних ділянок, на яких розташоване вказане нерухоме майно. 

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Таким чином, продаж корпоративних прав за ціною меншою їх балансової вартості (номіналу) призводить до виникнення витрат в бухгалтерському обліку, які зменшують фінансовий результат підприємства і відповідно об'єкт оподаткування податком на прибуток.

Судами попередніх інстанцій з'ясовано, що між позивачем та громадянином ОСОБА_5 укладено договір купівлі-продажу від 26.02.2013 99,9% частки статутного капіталу ТОВ «Помічниця», договірна вартість корпоративних прав складала 17113798грн.

У подальшому, між позивачем та ТОВ «Марго Груп» укладено договір купівлі-продажу від 10.06.2016 відповідно до якого позивачем продано корпоративні права ТОВ «Помічниця» за ціною 10040000грн.

Судами встановлено, що за період володіння позивачем корпоративними правами ТОВ «Помічниця» останнє за даними річних звітів протягом 2013-2015 мало збиток, який виник внаслідок відключення належних ТОВ «Помічниця» об'єктів нерухомого майна, які здавались в оренду, від системи електропостачання.

Визначальним для господарської операції є саме наявність мети отримання прибутку (або уникнення більших втрат) та здійснення платником діяльності відповідно до визначених цілей, однак у разі неотримання від діяльності очікуваного результату з незалежних від платника причин останню не можна розглядати як таку, що не передбачає мети отримання прибутку. Неотримання доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від здійснення таких операцій.

Як вбачається з матеріалів справи та підтверджено судами попередніх інстанцій, що між позивачем та ТОВ «Аркадія 2» (позичальник) укладено договір надання поворотної фінансової допомоги від 28.01.2013 №28/01-13. Надалі, між позивачем та ТОВ «Аркадія 2» укладено додаткову угоду до договору від 28.01.2013 №28/01_13, відповідно до якої сума фінансової допомоги збільшена до 347745грн. та продовжено строк дії договору до 31.12.2014. Відповідно до платіжних доручень ТОВ «Аркадія 2» від 04.10.2013 №2940, від 25.10.2013 №3172, від 24.01.2014 №119 перераховано грошові кошти на загальну суму 347745грн.

Судами констатовано, що договір з ТОВ «Аркадія 2» укладено на суму 347745грн. та перераховано грошові кошти на суму 347745грн., отже доводи податкового органу, що сума грошових коштів не перевищує суму договору з урахуванням додаткової угоди є безпідставними.

Крім того, між позивачем та ТОВ «Помічниця» (позичальник) укладено договір (позики) надання поворотної фінансової допомоги від 02.04.2013 №02/04-13. У подальшому, між позивачем та ТОВ «Помічниця» укладено додаткову угоду до договору від 02.04.2013 №02/04-13, відповідно до якої сума фінансової допомоги збільшена до 340754грн., строк дії договору продовжено до 31.01.2014. Відповідно до платіжних доручень ТОВ «Помічниця» від 07.10.2013 №2951, від 04.04.2014 №443 перераховано грошові кошти на загальну суму 340700грн.

Отже, договір з «ТОВ Помічниця» укладено на суму 340745грн. та перераховано кошти на суму 340700грн, доводи податкового органу, що сума грошових коштів не перевищує суму договору з урахуванням додаткової угоди є безпідставними.

Відповідно до пункту 14.1.257 статті 14 ПК України поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

Згідно підпункту 135.5.4 статті 135 ПК України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Враховуючи, що договори з ТОВ «Помічниця» та ТОВ «Аркадія 2» передбачають обов'язкове повернення коштів, а відтак доводи податкового органу щодо отримання безповоротної фінансової допомоги є необґрунтованими.

Суд касаційної інстанції погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що оскільки позивачем не було отримано від ТОВ «Помічниця» та ТОВ «Аркадія 2» безповоротну фінансову допомогу, отже висновок податкового органу про порушення позивачем підпункту 135.5.4 статті 135 ПК України є необґрунтованим.

Згідно підпункту 139.2.1 статті 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України, понад суму резерву сумнівних боргів.

Підпунктом 139.2.2 пункту 139.2 статті 139 ПК України фінансовий результат до оподаткуванню зменшується на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності).

Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» визначено наступне. Безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності. Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Як встановлено судам попередніх інстанцій, позивачем було укладено договори про надання поворотної фінансової допомоги з наступними юридичними особами:  ТОВ «Алькор Інвестмент» від 22.05.2014, ТОВ «Аркадія 1» від 12.01.2015, ТОВ «Аркадія Харків» від 12.01.2015, ТОВ «Борисфен проперті» від 28.09.2015, ТОВ «Ісіда Солюшн» від 12.01.2015, ТОВ «Ленд Експерт» від 12.01.2015, ТОВ «Мульті Ленд» від 12.01.2015, ТОВ «Нью Ленд Компані» від 12.01.2015, ТОВ «Помічниця» від 12.01.2015, від 28.12.2015, ПрАТ Завод «Київпродмаш» від 29.12.2015, ТОВ «Статус Рієлєти» від 28.12.2015, ТОВ «Фелічіта Проперті» від 28.09.2015, ТОВ «Фортуна Проперті» від 28.09.2015, ТОВ «Харків Проперті» від 03.11.2015.

Також, позивачем з вказаними вище контрагентами було укладено додаткові угоди до зазначених договорів відповідно до яких частина поворотної фінансової допомоги до настання граничної дати її повернення визначалась безповоротною фінансовою допомогою.

Враховуючи, що відповідно до укладених між сторонами договорів про надання поворотної фінансової допомоги, строк повернення отриманих позичальником грошових коштів на дату визнання їх безповоротною фінансовою допомогою не наступив, отже списання заборгованості не здійснювалось, а підстав для формування резерву сумнівних боргів не було.

Сумнівна заборгованість це заборгованість за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) або заборгованість сплаті відсотків, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржником і яка відрізняється від безнадійної заборгованості. У такий засіб можливість стягнення такої заборгованості не втрачено, але є підстави вважати, що вона може перетворитися у безнадійну.

Таким чином, судами вірно встановлено, що висновок податкового органу про порушення позивачем підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 ПК України є необґрунтованим та спростовано наявними в матеріалах справи доказами. 

Вищевикладене підтверджує правомірність скасування судами попередніх інстанцій податкового повідомлення-рішення від 23.11.2016 №0006661402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1341775 грн.: за основним платежем - 1096703грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 245072грн.

З матеріалів справи вбачається, що проведеною перевіркою також було встановлено завищення суми залишку від'ємного значень між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на суму 6785038,00грн., у червні місяці 2015 року.                                                            

У травні місяці 2015 року ТОВ «Лорето Груп» були здійсненні операції з придбання (набуття права власності) сільськогосподарської техніки у ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» на загальну суму 90141399,32грн.

11.04.2013 між ПАТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» та ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» (Позичальник) було укладено кредитний договір №1173-КД за яким Банк надав Позичальнику кредит, а Позичальник зобов'язався використати кредит за цільовим призначенням, сплатити плату за кредит та повернути кредит Банку в порядку та строки визначені кредитним договором.

З метою виконання ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» умов Кредитного договору між ПАТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» (заставодержатель), ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» (заставодавець 1) та TOB СП «АГРОЕКС» (заставодавець 2) було укладено договір застави рухомого майна від 15.04.2013 №1205-ЗРМ, договір застави рухомого майна від 24.04.2014 №1936-3PM та договір застави рухомого майна від 03.06.2013 №1299-ЗРМ.

27.04.2015 між TOB «Лорето Груп» та ПАТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» було укладено договір відступлення права вимоги за Кредитним договором (разом із змінами та доповненнями) та Договорами забезпечення, за яким до Нового кредитора перейшли всі права Первісного кредитора.

05.05.2015 у зв'язку з невиконанням ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» взятих на себе грошових зобов'язань, між TOB «Лорето Груп», ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» та TOB СП «АГРОЕКС» було укладено договір про задоволення вимог заставодержателя. Відповідно до якого TOB «Лорето Груп» прийняв у власність, в рахунок виконання зобов'язані за Кредитним договором, від ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» рухоме майно згідно з переліком, передача якого відбувалась у Житомирській області, Попільнянського району, с.Парипси, вул.Шевченка, 18а, а документальне оформлення господарської операції відбувалось у м.Київ у офісі позивача.

Разом з тим, оформлення первинних документів після здійснення господарської операції не є порушенням статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та податкового кодексу України.

ГУ ДФС у м.Києві в період проведення планової перевірки було направлено лист TOB «Лорето Груп» від 13.10.2016, щодо проведення інвентаризації майна позивача.

На виконання вимог ГУ ДФС у м.Києві, генеральним директором TOB «Лорето Груп» видано відповідний наказ від 18.10.2016. Про проведення інвентаризації було повідомлено ГУ ДФС у м.Києві листом від 18.10.2016.

Протягом 19-21.10.2016 при проведені інвентаризації встановлено, що вся сільськогосподарська техніка, придбана позивачем у ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана», окрім переданої в оренду, перебуває в місцях її зберігання. Після закінчення інвентаризації 21.10.2016 комісією були складені та підписані документи, щодо проведеної інвентаризації, які були наданні для ознайомлення відповідачу.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14  ПК України, що діяв на момент виникнення спірних правовідносин, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

У відповідності до вимог пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 200.2 статті 200 ПК України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Судами попередніх інстанцій висловлено позицію про неправомірність винесення податкового повідомлення-рішення від 23.11.2016 №0006651402, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення за платежем податок на додану вартість на загальну суму 6785038грн.

З урахуванням обставин справи та правового регулювання, касаційний суд вважає такий висновок судів передчасним, з огляду на наступне.

Відповідно до статей 512, 514 Цивільного кодексу України кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Разом з тим, положення цивільного законодавства передбачають, що суб'єктний склад у правочинах щодо відступлення права вимоги має три сторони: клієнта, яким може бути фізична чи юридична особа, що є суб'єктом підприємницької діяльності, юридична особа, якою може бути банк або інша банківська установа, що відповідно до закону має право здійснювати фінансові операції та боржник.

У пункті 1 частини 1 статті 1 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», норми якого є спеціальними, вказано, що фінансовими установами є банки, кредитні спілки, ломбарди, лізингові компанії, довірчі товариства, страхові компанії, установи накопичувального пенсійного забезпечення, інвестиційні фонди й компанії та інші юридичні особи, виключним видом діяльності яких є надання фінансових послуг, а у випадках, прямо передбачених законом, - інших послуг (операцій), пов'язаних із наданням фінансових послуг. 

Частина перша, друга статті 7 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» передбачає, що юридична особа, яка має намір надавати фінансові послуги, зобов'язана звернутися до відповідного органу державного регулювання ринків фінансових послуг протягом тридцяти календарних днів з дати державної реєстрації для включення її до державного реєстру фінансових установ.

Як вбачається з матеріалів справи,  між ПАТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» та ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана» (Позичальник) було укладено кредитний договір. 

TOB «Лорето Груп» та ПАТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» було укладено договір відступлення права вимоги за Кредитним договором (разом із змінами та доповненнями) та Договорами забезпечення, за яким до Нового кредитора перейшли всі права Первісного кредитора у зобов'язаннях, що виникли із Кредитного договору частково, та Договорів забезпечення на загальну суму 3913494,80 доларів США.

З наведеного слідує, що при укладенні договору про відступлення права вимоги      відбулася заміна кредитодавця-банку, який є фінансовою установою і має    право на здійснення операцій з надання фінансових послуг, на іншу юридичну особу - ТОВ «Лорето Груп», що не відноситься до фінансових установ у розумінні Закону України      «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», яка може надавати фінансові послуги.

Судами попередніх інстанцій не з'ясовано обставин у даних правовідносинах щодо перебування ТОВ «Лорето Груп» у статусі фінансової установи, яка може надавати фінансові послуги у розумінні Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», що впливає на правомірність укладеного договору, за наслідками виконання умов якого сформовано податковий кредит з ПДВ по операціях між відповідачем та ПАТ «Технологічна Аграрна Компанія Об'єднана». 

Крім того, при новому розгляді справи в частині законності податкового повідомлення-рішення від 23.11.2016 №0006651402 суду необхідно надати оцінку обставинам з урахуванням практики Верховного суду України, викладеної у постанові від 13.04.2016 по справі №910/6714/15-г, а також практики Великої Палати Верховного Суду (постанова від 11.09.2018 по справі №909/968/16 (провадження №12-97гс18). 

Судом першої інстанції було з'ясовано та судом апеляційної інстанції підтверджено, що перевіркою також встановлено порушення позивачем податкового законодавства, нараховано суму земельного податку, яка становить 20618,67грн. за період з 28.04.2015 по 30.06.2016.

Як вбачається з матеріалів справи, 28.04.2015 між TOB «Лорето Груп» (Покупець) та TOB «СПАРТЕХНОТРЕЙД» (Продавець) було укладено договір купівлі-продажу нежитлового приміщення, групи приміщень №641 (літ.А), загальною площею 131,3 кв.м., розташованого за адресою: м.Київ, вул.Ованеса Туманяна, будинок 15-А.

Також, 28.04.2015 між TOB «Лорето Груп» (Покупець) та TOB «ПОСТ ПРЕМІУМ» (Продавець) було укладено договір купівлі - продажу нежитлового приміщення, групи приміщень №663 (літ.А), загальною площею 632,9 кв.м., що розташоване за адресою: м.Київ, вул.Ованеса Туманяна, будинок 15-А.

Зазначені нежитлові приміщення розташовані на першому поверсі багатоквартирного житлового будинку який розташований на земельній ділянці, що знаходиться за адресою: м.Київ, вул.Ованеса Туманяна, будинок 15-А. 

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що посилання податкового органу в акті перевірки на застосування пункту 5.6. Положення про плату за землю в м.Києві, затвердженого Рішенням Київської міської ради від 23.06.2011 №242/5629 «Про встановлення місцевих податків і зборів у м.Києві», відповідно до якого плата за користування земельними ділянками, які використовуються юридичними і фізичними особами, в тому числі у разі переходу права власності на будівлі, споруди (їх частини), але право власності на які або право оренди яких в установленому законодавством порядку не оформлено (крім комунальної власності), встановлюється у розмірі 3% від нормативної грошової оцінки земельних ділянок, за винятком земельних ділянок, ставка податку за які справляється у розмірі, визначеному пунктами 5.3. - 5.5. цього положення - є необґрунтованими. 

Суди констатували, що у позивача відсутній обов'язок по сплаті плати за землю на яких розташовані вказані нежитлові приміщення, а відтак висновок податкового органу про порушення позивачем положень податкового законодавства є безпідставним.

Суд касаційної інстанції вважає такі висновки невмотивованими, з огляду на наступне.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.      

Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу ХIII      ПК України.

Згідно підпункту 269.1.1 пункту 269.1 статті 269 ПК платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв). А в силу вимог підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК об'єктами оподаткування є земельні ділянки,       перебувають у власності або користуванні.

Таким чином, обов'язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.

Згідно зі статтею 125 Земельного кодексу України (далі - ЗК України) право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Питання переходу права власності на земельну ділянку у разі набуття права на житловий будинок, будівлю, споруду, що розміщені на ній, регулюються статтею 120 ЗК України та статтею 377 Цивільного кодексу України      (далі - ЦК України).      

Зазначеними нормами чітко встановлено, що до особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, переходить право власності або право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені.

При цьому, як встановлено пунктом 287.8 статті 287 ПК України,  власник нежилого приміщення (його частини) у багатоквартирному жилому будинку сплачує до бюджету податок за площі під такими приміщеннями (їх частинами) з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно. 

Тобто, власник нежилого приміщення (його частини) у багатоквартирному жилому будинку є платником земельного податку з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно, сплата земельного податку здійснюється з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території.

За таких обставин, на думку Верховного Суду, незважаючи на те, що позивач не зареєстрував право власності чи користування земельною ділянкою під належними йому на праві власності нежитловими приміщеннями у багатоквартирному житловому будинку, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України, обов'язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на таке нерухоме майно.

Згідно акту перевірки, відповідачем проведено розрахунок плати за землю у розмірі 3 (трьох) відсотків від нормативної грошової оцінки земельних ділянок, застосувавши пункт 5.6. Положення про плату за землю в м.Києві, затвердженого Рішенням Київської міської ради від 23.06.2011 №242/5629 «Про встановлення місцевих податків і зборів у м.Києві».

В свою чергу, з матеріалів справи вбачається, що позивач у запереченнях на апеляційну скаргу посилається на підпункт 5.3.3.8 застосованого податковим органом Положення про плату за землю у м.Києві та зазначає, що ставка податку за земельні ділянки зайняті житловим фондом, дачно-будівельними товариствами, садовими і дачними будинками фізичних осіб, встановлюється у розмірі 0,1% від нормативно грошової оцінки земельної ділянки. Позивач наполягає, що норма Рішення щодо розміру плати за землю у розмірі 3% не може поширюватись на вказані правовідносини.

Однак, судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки доводам сторін, що позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи. З огляду на викладене, Верховний Суд дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд.

Суд касаційної інстанції зазначає, що під час нового розгляду справи в частині законності податкового повідомлення-рішення від 23.11.2016 №0006641402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем земельний податок з юридичних осіб, необхідно повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права, надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та взаємозв'язку за правилами статті 86 КАС України та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право       скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м.Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.01.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2017 в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.11.2016 №0006641402, від 23.11.2016 №0006651402 скасувати. Направити справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

У решті позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.11.2016 №0006661402 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.01.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2017 залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду