ПОСТАНОВА
Іменем України

31 січня 2019 року 
Київ
справа №813/3586/16
адміністративне провадження №К/9901/31491/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,  розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу | ОСОБА_2
на постанову | Львівського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2017 року (суддя Клименко О.М.)
та ухвалу | Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2017 року (колегія у складі суддів: Гулида Р.М., Кузьмич С.М., Улицький В.З.)
у справі | № 813/3586/16
за позовом | ОСОБА_2
до | Самбірської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі - Самбірська ОДПІ)
про | визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_2 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Самбірської ОДПІ, у якому просить визнати протиправними  та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01 вересня 2016 року № 0028891700  та №0028901700.
Зазначив, що у 2014 році АТ ІБ «Укрсиббанк» прийняв рішення про анулювання заборгованості позивача за споживчим кредитом. Проведеною Самбірською ОДПІ перевіркою встановлено, що таке анулювання є доходом у вигляді додаткового блага, тому позивач зобов'язаний задекларувати його та сплатити податок з доходів фізичних осіб. Оскільки ОСОБА_2 цього не зробив, відповідачем винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення, якими збільшено суму податкових зобов'язань та застосовано штраф.
ОСОБА_2 вважає рішення протиправними, оскільки у 2015 році до законодавства внесені зміни, згідно з якими анульована кредитором заборгованість з процентів, комісії, або штрафних санкцій доходом не вважається. Оскільки частина анульованих позивачу коштів є процентами та пенею, посилаючись на статтю 58 Конституції України щодо зворотної дії нормативних актів у часі, вважає оскаржувані рішення Самбірської ОДПІ незаконними.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2017 року, у задоволенні позову відмовлено.
Рішення судів обґрунтовані тим, що на момент виникнення у позивача податкових зобов'язань законодавство не містило виключень щодо включення до оподаткованого доходу анульованої заборгованості з процентів, комісії, або штрафних санкцій. Посилання позивача на зворотну дію нормативних актів у часі суди не прийняли до уваги, оскільки така зворотна дія має місце у випадку скасування відповідальності, а спірному випадку йдеться не про відповідальність, а про обов'язок. 
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати, ухваливши нове рішення про задоволення позову.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що судами не встановлено, чи закінчився строк позовної давності щодо анульованої заборгованості (що впливає на включення відповідної суми до оподаткованого доходу). Також позивач вказує на те, що судами не задоволено його клопотання про витребування інформації щодо складу анульованої заборгованості. Крім  того, вказує, що Самбірська ОДПІ не мала права застосовувати до нього штрафні санкції в силу положень статті 58 Конституції України щодо  зворотної дії нормативних актів у часі.
Відповідачем подано заперечення на касаційну скаргу, у якій Самбірська ОДПІ просить залишити оскаржувані судові рішення без змін. Зміст заперечень на касаційну скаргу є аналогічним змісту мотивації оскаржуваних судових рішень.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05 липня 2017 року відкрито касаційне провадження у справі.
01 березня 2018 року касаційна скарга передана на розгляд судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду Юрченко В.П. в порядку пункту четвертого частини першої розділу 7 «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства у редакції Закону від 03 жовтня 2017 року № 2147.
З урахуванням відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю, згідно пункту 1 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), розгляд справи буде проводитись в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Судами встановлено, що 28 листопада 2006 року між АТ ІБ «УкрСиббанк» та позивачем укладено договір про надання споживчого кредиту № 110085306000, відповідно до якого банк передав позичальнику кредит в іноземній валюті в сумі 33 000,00 швейцарських франків.
Відповідно до надісланого позивачу листа ПАТ «УкрСиббанк» № 31-4-11-04/217 від 04 червня 2014 року, на підставі кредитного договору № 110085306000 від 28 листопада 2006 року станом на 04 червня 2014 року за ним    обліковується кредитна заборгованість в сумі 24 701,10 швейцарських франків. ПАТ «УкрСиббанк» повідомив позивача про прийняте рішення щодо анулювання його кредитної заборгованості на суму 162 863,79 грн.
Самбірською ОДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб, за результатами якої складено акт від 18 серпня 2016 року № 286/13-00/НОМЕР_2.
У акті вказано, що відповідно до відомостей ЦБД ДРФО ДФС України та листа ПАТ «УкрСиббанк» від 17 січня 2016 року № 11-42/24325, ОСОБА_2 отримав доходи, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та підлягають відображенню в річній податковій декларації в сумі 162 863,79 грн. Вказані доходи є сумою анульованого боргу, яка складається з основного боргу за кредитом, відсотків за користування кредитом та не включає пеню. 
В акті перевірки податковим органом зазначено про порушення позивачем вимог: 
- абзац «д» підпункту 164.2.17. пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу (далі - ПК) України, в результаті чого занижено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб за 2014 рік та не сплачено до бюджету податку в розмірі 27 443,24 грн.;
- підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 120.1. статті 120, пункту 179.1 статті 179 ПК України, а саме за 2014 рік не подано декларацію про майновий стан і доходи. 
На підставі вказаного акта, відповідачем прийнято податкові повідомлення рішення: від 01 вересня 2016 року № 0028891700, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 27443,24 грн. та застосовано штраф у 6 860,81 грн; №0028901700, яким збільшено застосовано штраф у розмірі 170,00 грн (за неподання декларації).
Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про  наявність підстав для скасування оскаржуваних судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Відповідно до абзацу «д» підпункту 164.2.17. пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції станом на момент анулювання боргу) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. 
Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.
Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
Таким чином, анульована заборгованість з процентів, комісії, пені не підлягає оподаткуванню.
Матеріали справи не містять інформації про склад анульованої позивачу заборгованості. 
Також судами не встановлено факт направлення позивачу повідомлення про анулювання заборгованості, що є важливим для визначення особи, відповідальної за безпосередню сплату податку (податковим агентом - банком, або позичальником).
Відповідно до пункту 2 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС) України  підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи;
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 349, 353 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу ОСОБА_2 задовольнити частково.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2017 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

..........................

...........................

............................

В.П.Юрченко
І.А.Васильєва
С.С.Пасічник
Судді Верховного Суду