ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

24 січня 2019 року 
справа №818/1276/16
адміністративне провадження №К/9901/41956/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області
на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016 року 
у складі судді Гелета С.М.
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2017 року 
у складі колегії суддів Бенедик А.П., Донець Л.О., Мельнікової Л.В.
у справі № 818/1276/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Пром-Оптима» 
до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У жовтні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Пром-Оптима» (далі - Товариство, позивач у справі) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03 серпня 2016 року №0000084000/35506 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму   17735,44 грн. за порушення пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України, з мотивів безпідставності його прийняття. 

17 листопада 2016 року постановою Сумського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2017 року, адміністративний позов задоволено, скасовано податкове повідомлення-рішення податкового органу від 03 серпня 2016 року №0000084000/35506.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувались на відсутності в діях позивача складу податкового правопорушення щодо своєчасної реєстрації акцизних накладних, оскільки порушення термінів такої реєстрації відбулось у зв'язку із бездіяльністю контролюючого органу, яка виявилася у не відображенні в Єдиному реєстрі акцизних накладних ліміту пального Товариства відповідно до акту від 15 березня 2016 року в розмірі 331985 літрів.

У лютому 2017 року податковим органом подана касаційна скарга до Вищого адміністративного суду України, в якій відповідач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та прийняти нову постанову про відмову у задоволені позову у повному обсязі. 
Заявник касаційної скарги зазначає, що Товариством здійснено виписку акцизних накладних не маючи достатнього ліміту обсягу пального в Системі електронного адміністрування реалізації пального, при цьому позивач не поповнив ліміт за рахунок коштів, а очікував внесення до Системи електронного адміністрування реалізації пального інформації щодо ліміту пального в зв'язку з чим несвоєчасно зареєстрував акцизні накладні. Також вказує, що відповідач не має повноважень щодо прийняття та перевірки акту інвентаризації обсягів залишку пального Товариства, оскільки дану функцію виконує ДФС України. 

06 березня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача та витребувано з суду першої інстанції справу № 818/1276/16.

16 травня 2017 року справа №818/1276/16 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України.

20 березня 2018 року справа №818/1276/16 разом із матеріалами касаційного провадження № К/9901/41956/18 в порядку, передбаченому пунктом 4 частини 1 Розділу VІІ Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передані до Верховного Суду.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Позивач своїм правом на подання заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судових рішень. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Аналогічні вимоги містять положення статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій.

Здійснюючи касаційний перегляд оскаржуваних судових рішень, Суд вважає, що зазначеним вимогам закону вони відповідають з огляду на наступне. 
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство перебуває на обліку як платник податків та зборів в Державній податковій інспекції у м. Сумах.
18 липня 2016 року співробітниками податкового органу проведено перевірку з питань своєчасності реєстрації акцизних накладних з акцизного податку в Єдиному реєстрі акцизних накладних (дата реєстрації з 01 березня 2016 року по 30 червня 2016 року), за результатами якої складено акт № 2011/18-19-40-13/37845991 (далі - акт перевірки).
Під час перевірки встановлені порушення позивачем вимог пункту 231.6 статті 231 Податкового кодексу України, що виявилось у несвоєчасній реєстрації акцизних накладних від 05 квітня 2016 року № 4, від 06 квітня 2016 року № 5 та від 07 квітня 2016 року № 7.
03 серпня 2016 року на підставі акту перевірки, пункту 120^2.1. статті 120^2 Податкового кодексу України та згідно з підпунктом 54.3.3. пункту 54.3 статті 54 цього кодексу ДПІ у м. Сумах прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000084000/35506, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 17735,44 грн. за порушення термінів реєстрації акцизних накладних.
При вирішенні питання щодо правильності застосування норм матеріального права до спірних правовідносин Верховний Суд виходить з наступного.
Пунктом 120^2.1. статті 120^2 Податкового кодексу України передбачено, що порушення платниками акцизного податку граничних термінів реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, встановлених статтею 231 цього Кодексу, тягне за собою накладення штрафу в розмірі зокрема 2 відсотків від суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів.
За приписами абзацу першого пункту 231.1 статті 231 Податкового кодексу України платник податку при реалізації пального зобов'язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.
Згідно з пунктом 231.6 статті 231 Податкового кодексу України реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Підтвердженням особі, що реалізує пальне, про прийняття її акцизної накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру акцизних накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу.
Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов'язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.

Електронне адміністрування реалізації пального регламентовано статтею 232 Податкового кодексу України.
Пунктом 9 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України (у редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" № 909-VIII від 24 грудня 2015 року) визначено, що протягом 20 календарних днів, починаючи з 1 березня 2016 року, платник податку зобов'язаний подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року із зазначенням адрес об'єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, в яких зберігаються обсяги залишку пального, їх технічних параметрів (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючих документів на відповідні об'єкти та документів, що засвідчують правові підстави експлуатації таких об'єктів. Зазначені у такому акті інвентаризації обсяги залишку пального контролюючий орган враховує у формулі, визначеній пунктом 232.3. статті 232 цього Кодексу, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального. 
Дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дня його подання. 
При встановленні за результатами перевірки невідповідності обсягів пального, зазначених у акті інвентаризації, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства контролюючий орган здійснює відповідні коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних на підставі даних акта перевірки.
Аналіз цієї норми свідчить про її імперативний характер, як щодо обов'язку платника податку подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року, так і обов'язку контролюючого органу врахувати обсяги залишку пального, зазначені в акті інвентаризації, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального.
Норма абзацу третього пункту 9 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України навпаки є диспозитивною та надає право контролюючому органу перевірити дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального протягом шести календарних місяців із дня його подання. При цьому норми, яка б пов'язувала час врахування контролюючим органом обсягів залишку пального згідно даних акту інвентаризації із часом проведення перевірки, податкове законодавство не містить. Більш того врахування відповідачем залишків пального одразу з моменту подання акту інвентаризації, не позбавляє права контролюючий орган на здійснення коригування у разі виявлення при перевірки невідповідностей даних акту інвентаризації фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Товариство на виконання вказаних положень подав в електронному вигляді акт інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01 березня 2016 року, який доставлено до Державної податкової інспекції у м. Сумах 15 березня 2016 року та зареєстровано під номером 9036149075, що підтверджується копією квитанції № 2.
Згідно акту, станом на 01 березня 2016 року залишок пального Товариства складав 331985 літрів.
Відповідно до наявних в матеріалах справи витягів з Єдиного реєстру акцизних накладних від 04 квітня 2016 року, від 07 квітня 2016 року, від 12 квітня 2016 року, від 22 квітня 2016 року, від 26 квітня 2016 року, від 27 квітня 2016 року та від 28 квітня 2016 року вбачається, що інформація щодо обсягу пального, зазначеного в акті від 15 березня 2016 року, відображена лише 28 квітня 2016 року.
Відтак, зазначені у акті інвентаризації Товариства залишки пального до 28 квітня 2016 року не були відображені в СЕАРП, а відповідно і обсяги таких залишків не були враховані і у формулі, визначеній пунктом 232.3. статті 232 Податкового кодексу України, як обсяги, на які позивач має право зареєструвати акцизні накладні в СЕАРП, що унеможливило позивачу здійснити реєстрацію акцизних накладних.
Суди першої та апеляційної інстанцій також установили, що Товариством вчинялись дії щодо реєстрації акцизних накладних у визначений законом строк, про що свідчать отримані Квитанції №2, проте через не відображення в Єдиному реєстрі акцизних накладних ліміту пального Товариства відповідно до акту від 15 березня 2016 року в розмірі 331985 літрів, позивача фактично позбавлено можливості своєчасно зареєструвати акцизні накладні з 01 квітня 2016 року по 28 квітня 2016 року.
Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відмова в реєстрації відбувалась виключно з причин неврахування обсягу залишків пального, зазначених в акті інвентаризації, вина позивача у вказаний період часу у несвоєчасній реєстрації акцизних накладних у Єдиному реєстрі відсутня, що виключає здійснення позивачем податкового правопорушення в розумінні статті 109 Податкового кодексу України.

Відсутність в діях платника податку складу податкового правопорушення у певний період доводить протиправність спірного податкового повідомлення-рішення.
Частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

При розгляді та вирішенні справи суди попередніх інстанції надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам. Жодні доводи скаржника не спростовують правильності прийнятих судами попередніх інстанцій рішень.

Суд касаційної інстанції визнає, що судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм належну правову оцінку на підставі норм закону.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області залишити без задоволення. 

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2017 року у справі № 818/1276/16  залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р.Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                     І.А. Гончарова

                                                                                                     І.Я. Олендер