ПОСТАНОВА
Іменем України

20 листопада 2018 року 
Київ
справа №804/502/17
адміністративне провадження №К/9901/46867/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
за участю секретаря судового засідання Калініна О.С.,
представника відповідача - Морозова П.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2017 (суддя - Кононенко О.В.)
та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 (головуючий суддя - Ясенова Т.І., судді - Суховаров А.В.,  Головко О.В.)
у справі № 804/502/17
за позовом Приватного підприємства «Агростальпром»
до Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2015 року Приватне підприємство «Агростальпром» (далі - Підприємство) звернулося до суду з позовом до Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі -ОДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000302201 від 04.08.2014.

Позов мотивовано тим, що ОДПІ безпідставно дійшла висновку про те, що господарські правовідносини Підприємства з його контрагентом не мали реального характеру, а висновки відповідача з цього приводу спростовуються наданими під час перевірки документами. Відтак, у відповідача не було підстав вважати, що позивачем неправильно визначено його податкові зобов'язання з податку на прибуток та приймати оскаржуване податкове повідомлення-рішення. 

Справа неодноразово розглядалась адміністративними судами різних рівнів.

Так, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.12.2016 частково задоволено касаційну скаргу Підприємства: постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.10.2015 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2016 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками повторного розгляду справи постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2017, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ОДПІ № 0000302201 від 04.08.2014.

Не погодившись із судовими рішеннями, ОДПІ звернулася з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та відмовити в задоволенні позову. При цьому скаржник зазначив, що суди дійшли помилкового висновку про  обґрунтованість позовних вимог, невірно оцінивши залучені до справи докази та обставини справи.

Підприємство у своєму відзиві на касаційну скаргу вважає, що судові рішення є законними та обґрунтованими, тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
З матеріалів справи вбачається, що за наслідками проведеної документальної планової виїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 по 31.12.2013, валютного законодавства за період з 01.04.2011 по 31.12.2013 складено акт від 10.07.2014.

В акті перевірки викладено висновки контролюючого органу про те, що перевіркою виявлено, зокрема, порушення пп. 14.1.27, пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп.14.1.231, пп.14.1.39, пп. 14.1.13, пп. 14.1.191, пп. 14.1.185, пп. 14.1.79, пп. 138.1.1 п.138.1, п. 138.2, п. 138.4 ст. 138, п. 138.8 ст. 138, п. 44.1 ст. 44, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст.139, пп. 135.5.4, п. 135.1, пп. 137.10, п.185.1, п.187.1, п. 188.1, п. 198.1, п.198.2, п.193.1 Податкового кодексу України; ст.ст. 3, 42, 180, 55 Господарського Кодексу України, ст.11,14, 655, 662, 658, 203, 215, 228 Цивільного Кодексу України; ст. 2, 3, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; п. 1.2, п. 2.1, п. 2.4, пп. 2.15 та п. 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, що призвело до завищення валових доходів, завищення валових витрат та заниження податку на прибуток.

На цій підставі 04.08.2014 ОДПІ прийняла податкове повідомлення-рішення №0000302201.

Свої дії щодо прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідач мотивує тим, що під час перевірки встановлено нереальність господарських операцій у 2013 році при взаємовідносинах підприємства з його контрагентами, що позивач та залучені ним для виконання будівельних робіт субпідрядники не мали можливості та фактично не виконували будівельні роботи.

Спірні правовідносини регламентувались положеннями Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та нормативними актами, прийнятими на їх виконання, у відповідних редакціях.

Питання, пов'язані з обчисленням об'єкта оподаткування, формуванням виникнення податкових зобов'язань внормовано положеннями статей 14, 44, 138, 139, 185, 198  Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкових зобов'язань мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, при цьому  для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, відтак, господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

У зв'язку з цим недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності зобов'язаний суб'єкт владних повноважень, натомість суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

З огляду на це, предметом доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій щодо обставин виконання господарських договорів, а тому й обґрунтованість визначення позивачем його податкових зобов'язань.

З матеріалів справи вбачається, що 17.05.2013 між позивачем та ТОВ «Український рітейл» укладено договір № 07/13 КР  на виконання  позивачем будівельних робіт у 
магазині "Брусничка" за адресою м. Мелітополь, вул. 50 років Перемоги, 49.

Крім того протягом 2013 року позивачем укладались договори підряду та субпідряду з ТОВ "Кепітал Хаус", ТР ТОВ "ІБК "Софітекс", ТОВ «БК «Монолітбуд» також на виконання будівельно-ремонтних робіт.

Обґрунтовуючи свої висновки про нереальність виконання вищезгаданих господарських угод щодо здійснення будівельно-ремонтних робіт, контролюючий орган надав інформацію про відсутність у позивача та його контрагентів-субпідрядників та підрядників матеріально-технічної та кадрової бази для виконання таких робіт, що унеможливлює їх фактичне проведення.

Натомість, на підтвердження факту виконання будівельних робіт позивач під час розгляду справи в судах надав акти виконаних робіт, довідки про їх вартість, податкові накладні та докази оплати робіт.

Скасувавши прийняті судами попередніх інстанцій рішення та направивши справу на новий розгляд Вищий адміністративний суд Україні у своїй постанові від 14.12.2016 зазначив, що судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та вищевказаними контрагентами, а саме: можливостей сторін за договорами щодо виконання укладених договорів, зокрема, наявності технічних та технологічних можливостей; не досліджено питання чи призвели вказані господарські операції до реальних змін майнового стану підприємства.

При цьому, суд касаційної інстанції роз'яснив, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з'ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об'єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору,    сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.

Згідно з частиною п'ятою статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діяла до 15.12.2017) висновки і мотиви суду касаційної інстанції, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.

Під час повторного розгляду справи Дніпропетровський окружний адміністративний суд, не отримавши жодного нового доказу, який стосується обґрунтованості висновків контролюючого органу та предмету доказування та отримавши лише додаткове пояснення ОДПІ, в якому відтворюються доводи, викладені в акті перевірки та під час розгляду справи в судах попередніх інстанцій, дійшов висновку, що матеріалами справи встановлено реальність виконання обумовлених господарськими договорами робіт.

З цими висновками погодився Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд.

Відповідно до статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

Судові рішення попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають у зв'язку з наступним.

Предметами укладених Підприємством від імені «ТОВ «АТБ-торгбуд» з АТЗТ «Енергопромбуд» договорів є здійснення будівельно-ремонтних робіт на об'єктах, розташованих у містах та селищах Дніпропетровської області та обласному центрі.

Контролюючим органом надано інформацію про те, що Підприємство та його контрагенти не мали об'єктивної можливості для виконання будівельно-ремонтних робіт та не виконували їх, відтак наявність у позивача належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, сама по собі, не спростовує доводів податкового органу, з урахуванням вищезгаданих обставин, про відсутність реального виконання укладених позивачем договорів.

Під час нового розгляду справи позивачем не надано нових доказів, які спростовують висновки ОДПІ щодо безпідставності формування податкових зобов'язань Підприємства з урахуванням наслідків виконання вищезгаданих господарських угод.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Згідно зі статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. 

Керуючись статтями 344, 349, 351, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,  Суд 

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області задовольнити.

Постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2017 та Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2018 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства «Агростальпром» до Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Повний текст постанови складено 21 листопада 2018 року.

Суддя-доповідач                                                                                               І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                                   І.Я. Олендер
  
                                                                                                                Р.Ф. Ханова