ПОСТАНОВА
Іменем України

06 листопада 2018 року 
м. Київ
справа №2а-735/10/0970
касаційне провадження №К/9901/893/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
за участю секретаря Жидецької В.В., 
представника відповідача-1 - Дмитренка О.О,

розглянув у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін касаційну скаргу Тисменицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24.03.2010 (головуючий суддя - Могила А.Б., судді: Черепій П.М., Кафарський В.В.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.04.2013 (головуючий суддя - Заверуха О.Б., судді: Гінда О.М., Ніколін В.В.) у справі № 2а-735/10/0970 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дена Метал Україна» до Державної податкової інспекції в Тисменицькому районі, Головного управління Державного казначейства України в Івано-Франківській області, Державного казначейства України про стягнення бюджетної заборгованості,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дена Метал Україна» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в Тисменицькому районі, Головного управління Державного казначейства України в Івано-Франківській області, Державного казначейства України, в якому просило стягнути з Державного бюджету України на його користь бюджетну заборгованість з податку на додану вартість за період з листопада 2008 року по квітень 2009 року (включно) в сумі 1181972,00 грн. 
Івано-Франківський окружний адміністративний суд постановою від 24.03.2010 позов задовольнив повністю.
Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 09.04.2013 залишив постанову Франківського окружного адміністративного суду від 24.03.2010 без змін. 
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Тисменицька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області (правонаступник Державної податкової інспекції в Тисменицькому районі) оскаржила їх у касаційному порядку. 
В касаційній скарзі відповідач-1 просить скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24.03.2010, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.04.2013 та закрити провадження у справі. 
В обґрунтування своїх вимог Тисменицька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області (правонаступник Державної податкової інспекції в Тисменицькому районі) посилається на порушення судами норм процесуального права, а саме: статей 7, 9, 11, 86, 159, 203 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, наголошує на тому, що після подання апеляційної скарги позивачу повернуто 1181972,00 грн. податку на додану вартість. Ця обставина не заперечується й Товариством з обмеженою відповідальністю «Дена Метал Україна», яким було подано відповідну заяву про відкликання адміністративного позову. Утім, Львівським апеляційним адміністративним судом безпідставно відмовлено в задоволенні цієї заяви. 
Крім того, Тисменицькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області заявлено клопотання про заміну відповідача-1 у справі - Тисменицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області на Головне управління ДФС в Івано-Франківській області у зв'язку з реорганізацією, яке згідно із статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем подано до органу доходів і зборів декларації з податку на додану вартість за листопад, грудень 2008 року, січень, лютий, березень та квітень 2009 року, відповідно до яких бюджетному відшкодуванню підлягало 1181972,00 грн. 
Достовірність нарахування Товариством з обмеженою відповідальністю «Дена Метал Україна» зазначеної суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість підтверджено відповідачем-1 за наслідками здійснених контрольних заходів, про що свідчать відповідні акт та довідки від 19.02.2009 № 172/2330/32882217, від 20.05.2009 № 583/2330/32882217, від 13.07.2009 № 744/2340/32882217.
В зв'язку з цим, Тисменицькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області направлено в установлені Законом України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997                 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) строки до органу, який здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, відповідні висновки про відшкодування позивачу спірної суми бюджетного відшкодування. 
Однак, оскільки на момент подання відповідачем-1 відповідних  висновків до органу казначейства не надійшов реєстр суб'єктів підприємницької діяльності з визначенням розміру відшкодування податку на додану вартість з бюджету, то дані висновки, за доводами Головного управління Державного казначейства України в Івано-Франківській області та Державного казначейства України, не могли бути виконаними відповідно до вимог пункту 5 Порядку взаємодії між органами державної податкової служби України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України в процесі відшкодування податку на додану вартість за висновками органів державної податкової служби України та погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість шляхом видачі облігацій внутрішньої державної позики, затвердженого спільним наказом Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України, Державного казначейства України від 03.08.2004 № 451/501/132 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Задовольняючи адміністративний позов, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що позивач за встановлених обставин правомірно скористався своїм правом на судове оскарження бездіяльності шляхом звернення з позовом про стягнення суми коштів з Державного бюджету України. 
Разом з тим, судові інстанції, стягуючи з Державного бюджету України на користь позивача спірну суму бюджетної заборгованості з податку на додану вартість, допустили неправильне застосування норм матеріального права з огляду на те, що така вимога товариства не є належним способом захисту прав платника податку на додану вартість. 
Відповідно до правового висновку Верховного Суду України, викладеного, зокрема, в постановах від 20.04.2016 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аскоп-Україна» до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві та Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення коштів, а також від 07.06.2016 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю спільного українсько-німецького підприємства «Атем-Франк» до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області та Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області про визнання протиправною бездіяльності та стягнення бюджетного відшкодування, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України, в розглядуваному випадку правильним способом захисту позивача є вимога про зобов'язання відповідачів до виконання покладених на них законом і підзаконними актами обов'язків.
Бюджетне відшкодування податку на додану вартість на час виникнення спірних правовідносин здійснювалось органом державного казначейства з дотриманням процедури та на умовах, встановлених підпунктом 7.7.6 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Порядком взаємодії між органами державної податкової служби України, Міністерства фінансів України та Державного казначейства України в процесі відшкодування податку на додану вартість за висновками органів державної податкової служби України та погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість шляхом видачі облігацій внутрішньої державної позики, затвердженим спільним наказом Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України, Державного казначейства України від 03.08.2004 № 451/501/132 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). 
За змістом пунктів 5, 6, 7 зазначеного Порядку Державна податкова адміністрація України надає Державному казначейству України реєстр суб'єктів підприємницької діяльності з визначенням розміру відшкодування податку на додану вартість з бюджету. 
Одночасно з повідомленням Державного казначейства України Державна податкова адміністрація України повідомляє державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях та містах Києві та Севастополі про обсяги можливих сум відшкодувань та про перелік суб'єктів підприємницької діяльності з визначенням розміру відшкодувань податку на додану вартість, за якими регіональні податкові органи протягом дня подають до регіональних органів державного казначейства висновки на проведення відшкодування податку на додану вартість. 
Державне казначейство України у відповідності до чинного законодавства здійснює відшкодування податку на додану вартість підприємствам згідно з отриманими реєстром та висновками, про що протягом двох днів з моменту отримання реєстру інформує Державну податкову адміністрацію України про здійснені відшкодування податку.
При цьому вказаний Порядок не передбачав бюджетне відшкодування податку на додану вартість у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки сум податку на додану вартість, заявлених до відшкодування, або окремо від здійснення такого контролю. 
Не передбачає такого способу бюджетного відшкодування й чинне податкове законодавство.
Відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями органів доходів і зборів та органів державної казначейської служби, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.
Разом з тим рішення суду, у випадку задоволення позову, має бути таким, яке б гарантувало дотримання і захист прав, свобод, інтересів позивача від порушень з боку суб'єкта владних повноважень, забезпечувало його виконання та унеможливлювало необхідність наступних звернень до суду.
Спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалось примусове виконання рішення.
Статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Таким чином, оскільки при вирішенні спору суд першої інстанції, на що не звернув уваги суд апеляційної інстанції, неправильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, а також враховуючи зміну правового регулювання порядку здійснення органом державної казначейської служби бюджетного відшкодування податку на додану вартість, який не передбачає отримання останнім реєстру суб'єктів підприємницької діяльності з визначенням розміру відшкодування податку на додану вартість з бюджету разом з відповідним висновком органу доходів і зборів, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24.03.2010 в частині стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Дена Метал Україна» бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за період з листопада               2008 року по квітень 2009 року в сумі 1181972,00 грн. слід змінити, зобов'язавши орган доходів і зборів підготувати та подати Головному управлінню Державного казначейства України в Івано-Франківській області висновок про відшкодування позивачу бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за період з листопада 2008 року по квітень 2009 року (включно) в сумі 1181972,00 грн. 
Керуючись статтями 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача-1 у справі - Тисменицьку об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області її правонаступником - Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області.
Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задовольнити частково.
Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24.03.2010 у справі № 2а-735/10/0970 змінити, виклавши абзац другий її резолютивної частини в такій редакції: «Зобов'язати Головне управління ДФС в Івано-Франківській області підготувати та подати Головному управлінню Державного казначейства України в Івано-Франківській області висновок про відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Дена Метал Україна» бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за період з листопада 2008 року по квітень 2009 року (включно) в сумі 1181972,00 грн.)». 
В іншій частині постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24.03.2010 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.04.2013 у справі № 2а-735/10/0970 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                            Т.М. Шипуліна

                                                                                                     Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                 В.В. Хохуляк