ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

04 вересня 2018 року 
справа №818/1249/17
адміністративне провадження №К/9901/58973/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного у складі суддів Гелети С.М., Павлічек В.О., Сопьяненко О.В. від 22 грудня 2017 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2018 року у складі колегії суддів Подобайло З.Г., Тацій Л.В., Григоров А.М., у справі № 818/1249/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промислово-виробниче підприємство «Стандарт» до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про скасування податкових повідомлень - рішень,-

У С Т А Н О В И В : 

01 вересня 2017 року, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог від 18 вересня 2017 року, Товариство з додатковою відповідальністю «Промислово-виробниче підприємство «Стандарт» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07 червня 2017 року №0001871407, №0001881407, №0001861407, з мотивів  безпідставності прийняття податкових повідомлень - рішень. 
 
22 грудня 2017 року рішенням Сумського окружного адміністративного суду частково задоволений позов Товариства, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення податкового органу від 07 червня 2017 року №0001871407 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 9 194 600 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі  2 298 650 грн., №0001881407 про зменшення суми податкового зобов'язання в розмірі 6 201 871 грн. та зменшення податкового кредиту на суму 375 935 грн., №0001861407 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 8 953 060 грн. В задоволенні інших вимог відмовлено. 

10 травня 2018 року постановою Харківського апеляційного адміністративного суду, за результатами розгляду апеляційної скарги виключно Товариства, скасовано рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2017 року в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 07 червня 2017 року №0001871407 про збільшення Товариству суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 9 194 600 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі  2 298 650 грн. та в частині відмови у задоволенні інших вимог. В цій частині судом апеляційної інстанції прийнято нову постанову, якою позовні вимоги Товариства задоволені та скасоване податкове повідомлення-рішення податкового органу від 07 червня 2017 року №0001871407 повністю. В іншій частині рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2017 року залишено без змін.

13 серпня 2018 року податковим органом подана касаційна скарга до Верховного Суду, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та постанову суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Товариства відмовити повністю. 

15 серпня 2018 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувано справу №818/1249/17 із Сумського окружного адміністративного суду.

30 серпня 2018 року справа  №818/1249/17 надійшла  до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права,  не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 38867768, перебуває на податковому обліку податкового органу, є платником податку на додану вартість.

Податковим органом у квітні - травні 2017 року, на підставі підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по фінансово-господарським операціям з придбання товарно-матеріальних цінностей за період січень 2016 року - січень 2017 року, результати якої викладені в акті перевірки від 23 травня 2017 року №346/18-28-14-07/38867768/72 (далі - акт перевірки).

Керівником податкового органу 07 червня 2017 року згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та абзацу « 1» пункту 123.1 статті 123 розділу 2 цього кодексу, на підставі акту перевірки прийнято податкове повідомлення - рішення від 07 червня 2017 року №0001871407, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 45 046 170 грн. за порушення норм підпункту «а» пункту 198.1, 198.3, 198.5, «г» пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201, абзацу 19 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 11 261 542 грн. 
Саме це податкове повідомлення-рішення є предметом касаційного перегляду з огляду на обсяг права на касаційне оскарження, за яким зокрема учасники справи мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду, відповідно до частини першої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суд апеляційної інстанції установив склад податкових правопорушень, виходячи з яких податковим органом збільшено суму грошового зобов'язання спірним податковим повідомленням - рішенням №0001871407.
Судом апеляційної інстанції установлено, що Товариство за період перевірки, за тринадцять звітних податкових періодів задекларовано податкового кредиту в сумі 62519164 грн., з яких податковий орган вважає його завищеним на загальну суму 49997720 грн., за взаємовідносинами його з контрагентами, а саме Товариством з обмеженою відповідальністю "Агро-Альянс-Пром", Фермерським господарством "Агросад-2012", Товариством з обмеженою відповідальністю "ВПТК-Ютал", Приватним підприємством "ТД "Аверс-Трейд", Товариством з обмеженою відповідальністю  "Девелопінвестпром", Товариством з обмеженою відповідальністю "Андрос",  Товариством з обмеженою відповідальністю СГП "Зеленецьке", Товариством з обмеженою відповідальністю "ТД Санбері", СГК "Колос", Товариством з обмеженою відповідальністю "АПК Сємка", Товариством з обмеженою відповідальністю  "Сонкей", СВК "Владичень", Товариством з обмеженою відповідальністю "Шанс",  Товариством з обмеженою відповідальністю "Еліта".

Склад податкових правопорушень, за позицією податкового органу, полягає у  неможливості реального здійснення платником податків господарських операцій із зазначеними контрагентами з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку. 
Відсутні, на думку податкового органу, дані оприбуткування товару, відсутні дані бухгалтерського обліку товарів, по всім контрагентам відсутні докази транспортування товару. 

Суд першої інстанції частково задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що сума донарахувань по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю  "ПВП "Стандарт" та СВК "Фаворит" чи СГК "Колос" по передоплаті складає 9194600 грн., визнається необґрунтованим збільшення по податковому повідомленню-рішенню від 07 червня 2017 №0001871407 грошового зобов'язання на суму 9194600 грн., а також у зв'язку із цим застосування на дану суму штрафних (фінансових) санкцій.  В частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 35851570 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій в сумі 8962892,50 грн. відповідач діяв на підставі та у спосіб, що передбачені діючим на час виникнення спірних правовідносин законодавством, а тому у суду відсутні підстави для скасування даного податкового повідомлення-рішення в цій частині. 
Судом першої інстанції встановлений похідний характер податкових правопорушень покладених в основу прийняття податкового повідомлення-рішення від 07 червня 2017 року, №0001881407 внаслідок чого воно скасоване. 
Судом першої інстанції визнано протиправним та таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 07 червня 2017 року №0001861407 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 8953060 грн., яке також не було предметом апеляційного перегляду.

Суд апеляційної інстанції частково не погоджується з висновком суду першої інстанції, стосовно висновків правомірності податкового повідомлення - рішення податкового органу від 07 червня 2017 року №0001871407. 
Оцінюючи спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції висновувався на системному аналізі положень підпункту 14.1.181 пункту 14.1. статті 14, підпункту а) пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.8, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з якого дійшов висновку, що право на формування податкового кредиту платнику податку на додану вартість надається, зокрема, на суму податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, за наявності зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, складених особами, зареєстрованими як платники податку на додану вартість.
Вирішуючи спір в частині підстав формування податкового обліку, суд апеляційної інстанції навів положення пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України та частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", за якою підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення, визначення господарської операції в розумінні статті першої цього Закону та здійснив узагальнюючий висновок про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Пославшись при цьому на правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду України від 27 червня 2017 року у справі 808/1062/14. 
Здійснюючи апеляційний перегляд та оцінку спірних відносин суд апеляційної інстанції застосував одним із принципів бухгалтерського обліку, за яким є превалювання суті над формою, тобто операції обліковуються відповідно до їх суті, а не лише з урахуванням юридичної форми, господарська операція, яка не відбулась, не може бути об'єктом оподаткування. Відомості, що містяться у податкових накладних, так і дані первинних документів, що складаються при здійсненні господарської операції та подаються платником до контролюючого органу, мають відповідати установленим вимогам та містить достовірну інформацію про обставини, з якими законодавство пов'язує реалізацію права платника на податкову вигоду.

Щодо взаємовідносин Товариством, як покупцем з його контрагентом Товариством з  обмеженою відповідальністю «Агро-Альянс-Пром», як постачальником, податкове правопорушення, яке полягає у завищенні позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за січень, лютий, листопад 2016 року, на загальну суму 4 791 149 грн., за наслідками укладення та виконання договору поставки соняшника від 25 січня 2016 року на загальну суму 27781541,16 грн.
Судом апеляційної інстанції установлено поставку на умовах 100% передоплати товару, на підставі необхідних бухгалтерських документів, в тому числі видаткових накладних, в період січня лютого 2016 року соняшника на загальну суму 27 781 541,16 грн., видачу постачальником відповідних вимогам чинного законодавства податкових накладних, їх реєстрація в ЄРПН та формування на їх підставі податкового кредиту у сумі 4 791 149 грн. 
Досліджуючи господарські операції, суд апеляційної інстанції встановив оприбуткування товару (насіння соняшнику) на рахунку 281 "товар на складі" та подальше використання у господарській діяльності, шляхом реалізації чотирьом покупцям та використання частини у виробництві.

По взаємовідносинам Товариства, як покупця з Фермерським господарством «Агросад-2012», як постачальником, відповідач доводить завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 3 571 382 грн. (лютий, березень 2016 року). Судом апеляційної інстанції встановлено укладення та виконання договору поставки від 23 лютого 2016 року, предметом поставки якого є велика рогата худоба - ВРХ та договір поставки від 23 лютого 2016 року, предметом поставки якого є товар (соняшник), поставку за період лютий - квітень 2016 року   соняшник та ВРХ на загальну суму 16 012 610,03 грн. Досліджені форвардні контракти  від 01 березня 2016 року, від 02 березня 2016 року, від 29 березня 2016 року, складання та видача позивачу податкових накладних відповідних вимогам чинного законодавства, їх реєстрацію в ЄРПН за фактом здійснення господарських операцій та формування на їх підставі податкового кредиту на загальну суму 3 571 382 грн. Предметом судового дослідження також були всі необхідні первинні бухгалтерські документи, в тому числі і видаткові накладні між Товариством та його контрагентом, їх складання та проведення по бухгалтерському обліку, перерахування Товариством коштів за отриманий соняшник та ВРХ у сумі 16 012 610,03 грн., оприбуткування товару та подальше використано в господарській діяльності. 

По взаємовідносинам Товариства з Приватним підприємством «Торговий дім «ВПТК-Ютал» відповідач доводить, що не надання позивачем первинних документів, які підтверджують транспортування, зберігання, складський облік та якість с/г продукції (соняшнику) до перевірки, що свідчить про не встановлення реальності здійснення господарських операцій, внаслідок чого завищено податковий кредит з податку на додану вартість за березень 2016 року на загальну суму 724 942 грн.  
Судом апеляційної інстанції встановлено, що між Товариством, як покупцем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ВПТК - Ютал», як постачальником  укладено договір від 15 березня 2016 року на поставку соняшника, поставка якого здійснена за березень 2016 року на загальну суму 4 450 000 грн., за результатами проведеної господарської операції контрагентом позивача виписано податкові накладні, які відповідають встановленим вимогам та зареєстровані в ЄРПН, за якими сформований податковий кредит у сумі 724 942 грн. Досліджені всі необхідні первинні бухгалтерські документи, в тому числі і видаткові накладні, які складені та проведені по бухгалтерському обліку, оплата товару у сумі 4 449 649,8 грн., оприбуткування та  подальше використання в господарській діяльності.

По взаємовідносинам Товариства з  Приватним підприємством «Торговий дім «Аверс Трейд» відповідач склад податкового правопорушення доводить тим, що первинні документи, що підтверджують транспортування, зберігання, складський облік та якість с/г продукції (соняшнику) до перевірки позивачем не надавались, внаслідок чого не встановлено реальність здійснення господарських операцій з цим контрагентом, що призвело до завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за березень 2016 року на суму 60 931 грн., в порушення підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.3, пункту198.6 ст.198 Податкового Кодексу України.
Судом апеляційної інстанції встановлено укладення та виконання договору поставки між Товариством, як покупцем та його контрагентом, як постачальником від 15 березня 2016 року, за яким позивачем отримано соняшник на загальну суму 365 583,0 грн. та сформовано податковий кредит у сумі 60 931 грн., наявність всіх необхідних первинних бухгалтерських документів, в тому числі видаткової накладної, які складені між сторонами договору та проведені по бухгалтерському обліку. Встановлена також відповідність податкової накладної, що підтверджує здійснення господарських операцій та право платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість, вимогам чинного законодавства, факт реєстрації її в ЄРПН, повну оплату товару, його оприбуткування та подальше використано в господарській діяльності.

По взаємовідносинам Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю «Девелопінвестпром» податковий орган вказує, що первинні документи на підтвердження транспортування, зберігання, складського обліку та якості с/г продукції (соняшнику) до перевірки позивачем не наддавались. Не надано на перевірку і документа, який би підтверджував походження придбаного товару, його характеристику та виробника, внаслідок чого завищено податковий кредит за квітень 2016 року з податку на додану вартість на загальну суму 1 866 727 грн.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що між Товариством, як покупцем та Товариством з обмеженою відповідальністю, як постачальником укладено та виконано договір поставки №42 від 06 квітня 2016 року, отримано соняшник на загальну суму 11 200 363,2 грн., та сформовано податковий кредит у сумі 1 866 727,2 грн., встановлена наявність всіх необхідних первинних бухгалтерських документів, в тому числі видаткових накладних, які складені між сторонами договору та проведені по бухгалтерському обліку, відповідність податкових накладних, що підтверджує здійснення господарських операцій та право платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість вимогам чинного законодавства, факт реєстрації її в ЄРПН, повну оплату товару, на суму 1674600 грн., його оприбуткування та подальше використано в господарській діяльності. 

По взаємовідносинам Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю «Андрос» відповідач вказує, що первинні документи на підтвердження транспортування, зберігання, складського обліку та якості с/г продукції на момент перевірки у позивача були відсутні, не надані специфікації до складених договорів, жодного сертифіката, паспорта якості чи іншого первинного документа про походження та якість ТМЦ (соняшнику та великої рогатої худоби (далі - ВРХ),  не встановлено реальність здійснення господарських операцій, що призвело до    завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 5 519 833 грн., а саме квітень, за травень, за червень, за грудень 2016 року.
Оцінюючи спірні правовідносини судом апеляційної інстанції встановлено укладення та виконання між сторонами договорів поставки №42 від 20 квітня 2016 року ВРХ  та №43 від 20 квітня 2016 року, на поставку соняшника, факт поставки товару та формування податкового кредиту на суму  5 519 833 грн., відповідність податкових накладних вимогам чинного законодавства, реєстрація їх в ЄРПН. Оплата соняшника на суму 33 119 000,28 грн., та його використання в господарській діяльності.

Щодо взаємовідносин Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю СГП «Зеленецьке» відповідач в акті вказує на відсутність первинних документів, які б підтверджували транспортування, зберігання, складський облік та якість с/г продукції, що вказує на нереальність операції.
Оцінюючи спірні правовідносини у цій частині суд апеляційної інстанції встановив, що  між Товариством, як покупцем та Товариством з обмеженою відповідальністю СГП «Зеленецьке», як постачальником укладено та виконано договір поставки соняшника     на загальну суму 20 682 100,2 грн., за яким сформовано податковий кредит у сумі 3097017 грн., на підставі відповідних вимогам чинного законодавства податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, за наявності всіх необхідних первинних бухгалтерських документів, в тому числі і видаткових накладних складених та проведених по бухгалтерському обліку, повної оплати товару, його оприбуткування та подальшого використання в господарській діяльності.

По взаємовідносинам Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД Санбері» податковий орган вказує, що первинні документи в підтвердження транспортування, зберігання, складського обліку та якості с/г продукції, документи, які б свідчили про походження та якість соняшнику, на перевірку позивачем не надавались. Згідно з наявною у контролюючого органу податковою інформацією ТОВ «ТД Санбері» свідоцтво платника ПДВ № 200255649 (дата початку дії 01 квітня 2016 року) анульовано 26 квітня 2017 року з причини відсутність поставок та ненадання декларацій, внаслідок чого завищено податковий кредит з податку на додану вартість на загальну суму З 097 034 грн.,  за травень 2016 року.
Судом апеляційної інстанції встановлено укладання та виконання між позивачем та його контрагентом договору поставки соняшнику №44 від 10 травня 2016 року, поставка якого здійснена у травні 2016 року на загальну суму 18 582 201,84 грн., за результатами якої сформовано позивачем податковий кредит у сумі 3 097034 грн., на підставі податкових накладних, що підтверджують здійснення господарських операцій та право платника податку на формування податкового кредиту  відповідають вимогам чинного законодавства, зареєстровані в ЄРПН, всі необхідні первинні бухгалтерські документи, в тому числі і видаткові накладні складені та проведені по бухгалтерському обліку, за умови повної оплати товару та його  подальшого використання в господарській діяльності.

По взаємовідносинам Товариства (як покупця) із СК «Колос» (як постачальника) відповідач доводить, що первинні документи, які б підтверджували транспортування, зберігання, складський облік товарів, а також ветеринарні свідоцтва на ВРХ до перевірки не надавались, 21 листопада 2016 року розпочато кримінальне провадження за частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України відносно службових осіб СК «Колос», які у період вересня-жовтня 2016 року ухилились від сплати податку на додану вартість на суму 3512,0 млн. грн., внаслідок чого вважає податковий кредит щодо придбання ТМЦ від СК «Колос» у вересні 2016 року не підтвердженим.
Суд апеляційної інстанції встановив укладення та виконання між Товариством, як покупцем та його контрагентом договору поставки (форвардний контракт) №53 від 28 вересня 2016 року, на передачу у власність ВРХ, на виконання умов якого позивачем здійснено передплату на загальну суму 29 623 100 грн., виписано податкові накладні на загальну суму 2 463 766,67 грн. та сформовано податковий кредит на підставі відповідним вимогам чинного законодавства податкових накладних від постачальника зареєстрованих в ЄРПН, частина з яких зареєстрована за постановою Луганського окружного адміністративного суду від 21 березня 2017 року у справі № 812/1403/16, отримання та подальше використання ВРХ у господарській діяльності, а саме її реалізацію Товариству з обмеженою відповідальністю "Андрос", а також використання частини у власному виробництві.
Оцінюючи спір у цій частині суд апеляційної інстанції висновувався на аналізі положень статті 264 Господарського кодексу України, статті 656 Цивільного кодексу України, встановленні фактів належного виконання податкового обов'язку контрагентом позивача, наявності всіх необхідних первинних бухгалтерських документів та проведені їх по бухгалтерському обліку, дійшов висновку про не відповідність висновків відповідача про те, що СК «Колос» не може здійснити господарські операції щодо реалізації у майбутньому ВРХ згідно вимог форвардного контракту.

Щодо взаємовідносин Товариства та Товариства з обмеженою відповідальністю «АПК Сємка» відповідач зазначає, що дані бухгалтерського обліку позивача не співпадають з даними первинних документів, відповідно до яких відбувалось оприбуткування соняшнику та кукурудзи фуражної, внаслідок чого завищено податковий кредит з податку на додану вартість на загальну суму 9 292 876 грн.
Суд апеляційної інстанції установив, що між Товариством, як покупцем та Товариством з обмеженою відповідальністю «АПК Сємка», як постачальником укладено та виконано договір поставки соняшника та кукурудзи №31 від 10 листопада 2015 року, з урахуванням додаткових угод до нього, за наслідками господарських операцій Товариством сформовано податковий кредит у сумі 9 292 876,4 грн. за відповідними та належним чином зареєстрованими, на підставі постанови Харківського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2016 року (справа 820/2477/16) податковими накладними, з урахуванням всіх необхідних первинних бухгалтерських документів, в тому числі і видаткових накладних   складених та проведених по бухгалтерському обліку, за умови повної оплати товару, його оприбуткування та подальшої реалізації  та  використання на виробництві.

По взаємовідносинам Товариства та Товариства з обмеженою відповідальністю «Сонкей» суд апеляційної інстанції встановив правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 500 000 грн.,  за червень 2016 року. Встановлено отримання товару за договором комісії, його оприбуткування на позабалансовому рахунку та використання у господарській діяльності, а саме ковбасні вироби реалізовані Товариству з обмеженою відповідальністю "Топкрафт" у серпні 2016 року.

По взаємовідносинам позивача з СВК «Владичень» з придбання соняшнику, кукурудзи та насіння сої, суд апеляційної інстанції встановив всі господарські операції, які обумовлюють правомірність формування  податковий кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 2 703 898 грн. за грудень 2016 року.  

Суд апеляційної інстанції встановив господарські операції та дійшов висновку про правомірність формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за взаємовідносинами Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю «Шанс» на загальну суму 6 028 101 грн. за січень 2017 року., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Еліта» у сумі 107281 грн. за березень 2016 року, з ФГ «Кландайк» на суму 301 000 грн. у грудні 2016 року. 

Судом апеляційної інстанції встановлено підстави та правомірність формування Товариством за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю «Антрейд» податкових зобов'язань на суму 575 625,00 грн. за  грудень 2016 року, на суму 500 094 грн. за результатами проведення господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Топкрафт» в серпні 2016 року, з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД Санбері» в травні 2016 року на загальну суму 3 097 028 грн., при цьому судом оцінено доводи податкового органу щодо неможливості проведення в стислі терміни, а не відмова як доводить відповідач. Встановлені також правомірність та підстави формування позивачем податкових зобов'язань за взаємовідносинами Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю «Андрос» за період грудень 2016 року на загальну суму податку на додану вартість 2 228 218 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Енергобізнесальянс» про заниження податкових зобов'язань на загальну суму 66939,27 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Альт Стандарт» на загальну суму 400000 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Супрім-Груп»  на суму 850 000 грн., з СВК «Фаворит» на загальну суму 6 730 833,26 грн. (сума ПДВ по попередніх оплатах за ВРХ, які нібито в майбутньому будуть вирощені та отримані від СВК «Фаворит», який не має реальних економічних та фінансових ресурсів для виконання цієї угоди), з СК «Колос» за жовтень 2016 року на загальну суму 2 463 767 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Імпульс» на суму 6 089 772 грн., з ПП «Гленкор Грейн Україна» за  на суму 3 094 394 грн., з ПАТ «Миронівський завод» на суму 6 630 675 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Кернел - Трейд» за березень 2016 року   на суму  5 914 060 грн. та  985 676,7 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Компанія «Колос Україна» за період квітень, травень 2016 року  на суму 1 099 333 грн., з ПП «Торговий Дім «Аверс-Трейд» за період квітень, травень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2016 року  на суму 1 877 924 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Агрозернохолдінг» за період березень, вересень, листопад, грудень 2016 року на суму 6 281 595 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «Агрофірма «Деметра» за період жовтень, листопад 2016 року, січень 2017 року на суму 520 083,3 грн., з Товариством з обмеженою відповідальністю «БВКК«Федорченко» за період вересень 2016 року, січень 2017 року на суму 10 567 193 грн. 
Судом апеляційної інстанції встановлено, що всі податкові накладні складені позивачем в момент виникнення податкових зобов'язань та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Доведеність здійснення позивачем, встановлена судом апеляційної інстанції, господарських операцій, їх реальний характер, доводять правомірність формування позивачем, як податкового кредиту так і податкових зобов'язань по факту придбання товару (продукції) та їх продажу спростовують висновки податкового органу про податкові правопорушення покладені в основу прийняття податкових повідомлень-рішень.

В розрізі кожного контрагента судом апеляційної інстанції ретельно, повно, всебічно встановлена, досліджена та проаналізована кожна господарська операція в розрізі кожного контрагента окремо, та в сукупності, як при досліджені податкового кредиту так и дослідженні податкових зобов'язань.

Оцінюючи спірні правовідносини суд апеляційної інстанції дослідив склад податкових правопорушень в розрізі кожного контрагента, а також дослідив та оцінив всі доводи податкового органу пов'язанні як із самими господарськими операціями, так і з взаємовідносинами платника податків (платників податків контрагентів позивача) з податковим органом, включаючи наявність підстав звільнених від доказування, зокрема стосовно визнання протиправних дій Державної фіскальної служби щодо неприйняття для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних контрагентів позивача, щодо відмови в укладенні договору про визнання електронних документів, щодо розірвання договору про визнання електронних документів контрагентів позивача, при ухваленні зазначених судових рішень судами надавалася оцінка не тільки технічній можливості реєстрації податкових накладних, а й досліджувалося право того, чи іншого контрагента Товариства зареєструвати податкові накладні.

Судом апеляційної інстанції встановлена та досліджена також  можливість виконання позивачем укладених договорів.

Прийнятним є висновок суду апеляційної інстанції про те, що посилання податкового органу на факт порушення кримінального провадження у відношенні деяких контрагентів позивача в обґрунтування безтоварності господарських операцій є помилковим, оскільки сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності спірних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Суд погоджується із висновком суду апеляційної інстанції про те, що визнання правочинів недійсними знаходиться за межами компетенції податкового органу, з посиланням на положення частини першої статті 204, статті 215 Цивільного кодексу України.  

Суд апеляційної інстанції стосовно товарно-транспортних накладних, на відсутність яких вказує відповідач в обґрунтування своїх висновків про нереальний характер господарських операцій, зазначив, що товарно-транспортна накладна не є обов'язковим документом у господарських операціях з поставки чи купівлі-продажу товарів, встановивши при цьому, що товарно-транспортні накладні не були надані на перевірку у зв'язку з тим, що вони були зіпсовані - залиті олією, про що складено відповідний акт знищення, який було надано на перевірку.
Суд зазначає, що податковий орган не довів, склад податкових правопорушень через товарно-транспортні накладні, витрати на транспортування взагалі не були предметом дослідження під час проведення перевірки. Актом перевірки дослідженні та встановлені обставини щодо купівлі та продажу товару, без витрат на транспортування (перевезення).  

Оцінюючи доводи податкового органу щодо документів, які свідчать про якість сільськогосподарської продукції (сертифікати якості, паспорта якості, свідоцтва про вміст пестицидів, токсичних елементів, мікотоксинів, радіонуклідів, свідоцтво, сертифікат про якість погодженого зразка, ветеринарний документ тощо) та інші документи, які підтверджують якість придбаного соняшнику, походження ВРХ тощо, суд апеляційної інстанції висновувався на тому, що вони не являються первинними бухгалтерськими документами і їх відсутність у покупця продукції не є підставою стверджувати про нереальність господарських операцій та їх фактичну відсутність.
Суд вважає, що такий висновок з точки зору оцінки спірних податкових правопорушень є правильним. Разом із тим, за своїм призначенням частина цих документів супроводжує товар, від виробника до кінцевого споживача, тобто слідує із 
товаром, внаслідок чого виключається можливість надання такого документа на вимогу контролюючого або іншого органу у будь-який момент. Інші документи з урахуванням характеру товару, його специфіки можуть утримувати приплати та скидки по якості або мати будь-які інші характеристики, внаслідок чого їх наявність в пакеті супровідних документів є бажаною. 
Товариству, виходячи із добросовісності здійснення господарської діяльності, реалізації перед усім господарської компетенції слід врахувати, що наявність документів, які відповідають за якість товару (продукції) виключає сумнів реальності здійснення господарських операцій у тому числі судами під час вирішення податкових спорів.
Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд визнає, що сумніви або припущення у будь-якому випадку не можуть бути доказами податкового правопорушення, прийнятним є висновок суду апеляційної інстанції про те, що припущення відповідача про відсутність у контрагентів позивача необхідних кадрів та основних фондів, а також розсуд можливості виконання ними певних видів діяльності не є доказами в межах податкових правовідносин. Податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати ними (контрагентами) податку до бюджету, від перебування постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих можливостей. Питання віднесення певних сум податку на додану вартість до податкового кредиту та формування податкового зобов'язання поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб.
Суд вважає, що належних, достатніх та допустимих доказів стосовно визначених актом перевірки податкових правопорушень в розумінні статей 73, 74, 76 Податковим кодексом України податковим органом не надано. Як правильно встановив суд апеляційної інстанції податковим органом не проведено жодної документальної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства та будь-яких податкових перевірок ,  звірок  тощо по контрагентам переліченим в акті. 

Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про недоведеність відповідачем порушень позивачем вимог підпункту  «а» пунктів 198.1 , 198.3., 198.5, підпункту «г», пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1, абзацу 19 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та як наслідок протиправне збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 45 046 170,00 грн. і застосування штрафних (фінансову) санкцій в розмірі 11261542,00 грн.

Суд визнає, що суд першої інстанції в частині рішення, залишеному без змін судом апеляційної інстанції, а також суд апеляційної інстанцій при ухваленні постанови не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2018 року, та рішення Сумського окружного адміністративного від 22 грудня 2017 року у справі № 818/1249/17 в частині залишеній без змін постановою суду апеляційної інстанції - залишити без змін.   

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р.Ф.Ханова 

Судді:                                                                                                     І.А.Гончарова

                                                                                                    І.Я.Олендер