ПОСТАНОВА
Іменем України

04 вересня 2018 року 
Київ
справа №818/1172/17
адміністративне провадження №К/9901/46843/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року (суддя Савицька Н.В.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2018 року (судді: Мельнікова Л.В. (головуючий), Бенедик А.П., Донець Л.О.) у справі №818/1172/17 за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 до Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа - підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач, Підприємець) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 16.05.2017 № 0002401303, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) за податковими зобов'язаннями на 157  201,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 39  300,25 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовано хибністю висновків контролюючого органу про те, що зазначення неправильного коду УКТЗЕД в податковій накладній призводить до збільшення ставки податку на додану вартість з 7 до 20 відсотків за господарськими операціями, оскільки предметом таких господарських операцій є продаж медичних виробів, передбачених Переліком медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають оподаткуванню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року позов задоволено, визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення. Також стягнуто з Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на користь позивача 1  965,01 грн сплаченого судового збору.
4. Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2018 року рішення суду першої інстанції в частині стягнення з Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на користь позивача 1  965,01 грн  сплаченого судового збору скасовано з прийняттям нового судового рішення про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на користь позивача 1  965,01 грн сплаченого судового збору. В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року залишено без змін.
5. Судові рішення вмотивовано встановленням факту, що в первинних документах (податкових накладних), які засвідчують факти господарських операцій позивачем вказано назву та цільове призначення товару, таким чином відповідач не був позбавлений можливості ідентифікувати зміст господарських операцій з продажу медичних виробів із застосуванням ставки ПДВ в розмірі 7%, а тому оскаржуване податкове повідомлення - рішення прийнято контролюючим органом безпідставно.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2018 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємця в повному обсязі.
7. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення сум грошових зобов'язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 24.04.2017 № 198/18-28-13-03-15/1831819864/36, оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки фінансово-господарської діяльності Підприємця щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, дотримання нею законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016 під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пункту 193.1 статті 193 Податкового кодексу України, що полягало у застосуванні позивачем протягом жовтня 2014 року-грудня 2016 року ставки ПДВ в розмірі 7% до медичних виробів по коду УКТЗЕД 9018908500, внаслідок чого занижено суму ПДВ на 157  201,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивач здійснювала реалізацію товару (медичних виробів) та неправомірно застосовувала ставку податку на додану вартість 7% замість 20%, оскільки постановою Кабінету Міністрів України № 410 від 03.09.2014 «Про затвердження переліку медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезені на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків» визначений перелік виробів, які підлягають обкладенню податком за ставкою 7%,    а Підприємець проводила реалізацію медичних виробів за кодом УКТЗЕД 9018908500, якого немає в зазначеному Переліку, чим порушила вимоги п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України.
На підставі акту перевірки, вказаних висновків та результатів адміністративного оскарження контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що Фізична особа - підприємця ОСОБА_4 здійснює господарську діяльність з оптової торгівлі фармацевтичними товарами, перебуває на загальній системі оподаткування та є платником податку на додану вартість.
У період з 01.01.2014 по 31.12.2016 Підприємець реалізовувала на користь контрагентів з помилковим зазначенням в податкових накладних коду УКТЗЕД 9018908500 (в редакції УКТЗЕД 2007 року), наступних медичних виробів: набори гінекологічні; дзеркала гінекологічні; пристрої для вливання/переливання розчинів/крові (системи); шпателі медичні (деревяні та пластикові); скарифікатори; скальпелі хірургічні та леза до них (різних типорозмірів); затискачі медичні (в тому числі для пуповини); стетоскопи; сечоприймачі дитячі (універсальні, для хлопчиків/дівчаток); набори маніпуляційні; набори отоларингологічні; трубки ендотрахіальні (різних типорозмірів); пінцети (різних типорозмірів).
Судами встановлено, що первинні бухгалтерські документи, які засвідчують факти господарських операцій з постачання на користь Позивача відповідних медичних виробів, такі вироби постачалися від контрагентів за кодом УКТЗЕД 9018908400.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
9. У доводах касаційної скарги контролюючий орган посилається на невідповідність висновку судів першої та апеляційної інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку контролюючого органу, полягають у необґрунтованому застосуванні позивачем ставки податку у 7% замість 20% по коду медичних виробів згідно УКТЗЕД 9018908500. Касаційна скарга є ідентичною апеляційній скарзі, інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в апеляційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права скаржником не наведено. В касаційній скарзі контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи. 
10. Підприємець надала відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність збільшення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість з огляду на те, що помилкове зазначення позивачем в податкових накладних коду товару згідно з УКТЗЕД не перешкоджає ідентифікації змісту господарської операції з фактичним встановленням виду товару, що був придбаний, а потім реалізований позивачем та відсоткової стави ПДВ за якою має оподатковуватись такий товар, просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а постанову Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2018 року - залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Конституція України:
11.1. Стаття 19.
Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
12. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Підпункт б пункту 193.1 статті 193. 
Ставки податку встановлюються від бази оподаткування у розмірі 7 відсотків по операціях з: постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів за переліком, затвердженим Кабінетом Міністрів України; постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров'я".
12.2. Пункт 201.1 статті 201.
На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
12.3. Абзац 19 пункту 201.10 статті 201.
Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.
13. Митний кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
13.1. Частина 1 статті 67. 
Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
13.2. Частина 2 статті 67. 
В УКТЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів.
14. Закон України «Про Митний тариф України» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
14.1. Стаття 1.
Цим Законом встановлюється Митний тариф України (групи 01-72;групи 73-97).
Митний тариф України є невід'ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
15. Перелік медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 03.09.2014 № 410.
Медичними виробами, операції з постачання яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків є, зокрема, прилади для вливання розчинів (медичні), прилади, пристрої та інструменти, що використовуються в медицині, хірургії, стоматології; пристрої для відсмоктування та вливання, літотриптори ультразвукові, контрацептиви внутрішньоматкові, що відповідають коду 9018908400.
16. Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затверджені Наказом Міністерства доходів і зборів України від 14.01.2014 № 15. 
До товарної позиції 9018908400, зокрема, включаються:
- інструменти та пристрої для медицини або хірургії (хірургічні ножі та скальпелі усіх видів, дзеркала та відбивачі, шпателі, катетери, аспіраційні трубки, пінцети тощо);
- спеціальні діагностичні прилади та апарати (стетоскопи, цефалометри, спірометри тощо);
- інструменти для обробки носа, горла чи мигдалеподібної залози (затискачі, трансілюмінаційні апарати, тонсилотоми та хірургічні інструменти для видалення мигдалин, прямі ларингоскопи, щітки для чищення гортані і т.п.);
- інструменти для сечівника і сечового міхура;
- гінекологічні чи акушерські інструменти (ретрактори піхви, інструменти для екстирпації матки, акушерські стетоскопи, спеціалізовані оптичні інструменти для обстеження статевих органів, пінцети, перфоратори, інструменти для ембріотомії, кефалотріби та краніокласти, інструменти для виконання внутрішніх вимірювань і т.п.);
- апарати для переливання крові.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
17. Товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТЗЕД.
18. Номенклатура товарів, в тому числі і медичних виробів, визначається як за кодом УКТЗЕД так і за текстовим описом відповідних товарів та/або найменуванням. Класифікація товарів в УКТЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп; для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються.
Тобто, ідентифікація товарів (медичних виробів), які реалізуються суб'єктами господарювання і реалізація яких підлягає обкладенню податком на додану вартість за відповідними визначеними ставками, здійснюється не лише за кодом УКТЗЕД, а й за назвою та цільовим призначенням товару.
19. Неправильне зазначення коду товару згідно з УКТЗЕД у податкових накладних саме по собі не може слугувати підставою для висновку про недотримання суб'єктом господарювання податкового законодавства в частині оподаткування операцій з постачання товару, у разі якщо такий недолік в оформленні податкової накладної не перешкоджає встановленню виду та найменування придбаного/реалізованого товару.
20. При вирішенні спорів необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом першої інстанції) та ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом апеляційної інстанції), обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень.
Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, про порушення платником податків норм податкового, митного законодавства, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції до 15.12.2017) та частини першої ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції після 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
21. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
22. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в запереченні на позовну заяву, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
23. Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що позивачем допущено порушення вимог пункту 193.1 статті 193 Податкового кодексу України.
Суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що в первинних документах наданих контролюючому органу під час перевірки, зокрема і податкових накладних, які засвідчують факти господарських операцій, вказано назву та цільове призначення придбаного та реалізованого позивачем товару, а з податкових накладних, виписаних на користь позивача постачальниками, також вбачається і те, що медичні вироби позивач отримувала від своїх постачальників за кодом УКТЗЕД 9018908400, а отже контролюючий орган не був позбавлений можливості ідентифікувати зміст господарських операцій з продажу медичних виробів із застосуванням ставки ПДВ саме в розмірі 7%, неправильне (помилкове) ж зазначення позивачем коду товару згідно з УКТЗЕД у виписаних ним податкових накладних на користь осіб, які придбали у нього такі медичні товари, саме по собі не може слугувати підставою для висновку про недотримання Підприємцем умов формування ПДВ.
24. Судами попередніх інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, надано об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом як в акті перевірки так і апеляційній скарзі, у зв'язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а отже і наведені скаржником доводи в касаційній скарзі (аналогічні тим, що були зазначені в апеляційній скарзі) щодо цього не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
25. Згідно зі статтею   90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. 
26. Враховуючи встановлені обставини справи, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що позивач правильно здійснив нарахування сум ПДВ з продажу медичних виробів із застосуванням ставки ПДВ в розмірі 7% як передбачено чинним податковим законодавством.
27. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи правове регулювання спірних правовідносин, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права та порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2018 року слід залишити без задоволення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області залишити без задоволення, а постанову Сумського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02 березня 2018 року №  818/1172/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду