ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ
02 жовтня 2018 року 
справа №804/421/15
адміністративне провадження №К/9901/3474/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши у порядку письмового провадження у касаційній інстанції матеріали адміністративної справи №  804/421/15

за адміністративним позовом Державного підприємства «Придніпровська залізниця» до Державної фінансової інспекції у Дніпропетровській області про визнання протиправною та скасування вимоги в частині

за касаційною скаргою Державної фінансової інспекції у Дніпропетровській області 
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року у складі колегії суддів Головко О.В., Суховарова А.В., Ясенової Т.І.,

У С Т А Н О В И В:
ПРОЦЕДУРА 

13 січня 2015 року Державне підприємство «Придніпровська залізниця» (далі - Підприємство, підконтрольна установа, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Державної фінансової інспекції у Дніпропетровській області (далі - Інспекція, контролюючий орган, відповідач у справі) про визнання протиправною і скасування вимоги від 05 листопада 2014 року № 04-05-05-15/10943 в частині приписів пунктів 7, 8, 16, 20, 21, з мотивів безпідставності її прийняття.

24 лютого 2015 року постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправною і скасовано вимогу Державної фінансової інспекції в Дніпропетровській області від 05 листопада 2014 року №  04-05-05-15/10943 у частині: пункту 20 вимоги, щодо здійснення витрат на консультаційні та інформаційні послуги на загальну суму 639  000,0 грн. понад затверджені фінансовим планом обсяги, у зв'язку з чим в подальшому витрати на консультаційні та інформаційні послуги здійснювати у межах фінансового плану; пункту 21 вимоги, щодо здійснення витрат на юридичні послуги на загальну суму 103  000 грн. понад затверджені фінансовим планом обсяги, у зв'язку з чим в подальшому витрати на юридичні послуги здійснювати у межах фінансового плану. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

16 червня 2015 року постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду постанову суду першої інстанції скасовано, прийнято нову постанову, якою позов Державного підприємства «Придніпровська залізниця» задоволено частково, визнано протиправними та скасовано пункти 7, 8, 20, 21 Вимоги Державної фінансової інспекції в Дніпропетровській області від 05 листопада 2014 року № 04-05-05-15/10943. У задоволенні позову в іншій частині відмовлено.

06 липня 2015 року відповідачем подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій контролюючий орган просить скасувати оскаржуване судове рішення в частині задоволення позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

07 липня 2015 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційної скаргою контролюючого органу та витребувано з Дніпропетровського окружного адміністративного суду справу №  804/421/15 (суддя Чалий С.  Я.).

28 липня 2015 року справа №  804/421/15 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

13 серпня 2015 року до Вищого адміністративного суду України надійшли заперечення позивача на касаційну скаргу, в яких він спростовує доводи касаційної скарги та просить залишити оскаржуване судове рішення без змін.

07 грудня 2016 року проведено повторний автоматизований розподіл судової справи між суддями (суддя-доповідач Горбатюк С.  А.).

11 січня 2018 року справу №  804/421/15 передано до Верховного Суду.

02 жовтня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив Підприємства на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції без змін.

Згідно з частиною третьою статті  3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

05 листопада 2014 року контролюючим органом за наслідками проведення ревізії та на підставі акта ревізії від 30 вересня 2014 року №  05-19/66 винесено вимогу №  04-05-05-15/10943 "Про усунення порушень" (далі - Вимога), окремими пунктами якої визначено таке: 

- положеннями пункту 7 Вимоги за здійснення витрат на благодійну допомогу стороннім юридичним особам на загальну суму 14  715  440 грн. 06 коп. та зобов'язано Підприємство стягнути з осіб, винних у незаконному наданні благодійної допомоги у загальній сумі 14  715  440,06 грн. та зарахувати на поточні банківські рахунки Залізниці, у тому числі шляхом проведення претензійно - позовної роботи»;

- у пункті 8 Вимоги за покриття витрат інших фізичних осіб на відновлювальне лікування ветеранів Залізниці на загальну суму 1 013 824 грн., зобов'язано Підприємство стягнути кошти в сумі 1  013  824 грн. з фізичних осіб, покриття витрат яких здійснювалося за рахунок коштів Залізниці та перерахуванням грошових коштів на поточні банківські рахунки Залізниці, у тому числі шляхом проведення претензійно позовної роботи; в іншому випадку шляхом стягнення з осіб, винних у незаконних витратах коштів, шкоду у порядку визначеному чинним законодавством, у тому числі шляхом проведення претензійно - позовної роботи;

- у пункті 16 Вимоги за встановлення зайвого відшкодування працівникам витрат на відрядження у сумі 1  165 грн. 75 коп., внаслідок їх оплати без наявності оригіналів документів, наказів про відрядження висунуто вимогу до Підприємства відшкодувати у повному обсязі суму витрат шляхом внесення підзвітним особами на розрахунковий рахунок коштів, у тому числі шляхом проведення претензійно - позовної роботи; в іншому випадку стягнути з осіб, винних у виплаті коштів шкоду у визначеному чинним законодавством порядку;

- у пункті 20 Вимоги за здійснення витрат на консультаційні та інформаційні послуги на загальну суму 639  000 грн. понад затверджені фінансовим планом обсяги Підприємство зобов'язано в подальшому витрати на консультаційні та інформаційні послуги здійснювати у межах фінансового плану.

- у пункту 21 Вимоги за здійснення витрат на юридичні послуги на загальну суму 103  000  грн. понад затверджені фінансовим планом обсяги зобов'язано Підприємство в подальшому витрати на юридичні послуги здійснювати у межах фінансового плану.

Про вжиті заходи і виконання цих обов'язкових вимог Підприємство повинне надіслати відповідну письмову інформацію, копію наказу по підприємству за результатами ревізії та документи, що підтверджують відшкодування сум фінансових порушень, до виконавця ревізії - Державної фінансової інспекції у Дніпропетровській області до 09 грудня 2014 року.

Щодо пункту сьомого вимоги

Міністерством транспорту та Міністерством інфраструктури Придніпровській залізниці затверджені фінансові плани, в яких до складу інших операційних витрат включено витрати на благодійництво (рядок 016/1) за IV квартал 2012 року у сумі - 312 000 грн. та за 2013 рік - 835 000 грн., до яких відноситься безкоштовне перевезення дітей i безкоштовне надання в поїздах постільної білизни та чаю інвалідам i учасникам війни.

Завищення витрат на благодійну допомогу стороннім юридичним особам на загальну суму 14  715  440 грн. 06 коп. доводиться контролюючим органом на підставі висновків за чотирма групами операцій, а саме: 

- надання допомоги медичним закладам у загальній сумі 13  895  440 грн. 06 коп. (пункт 7.1 Вимоги);

- надання допомоги за рахунок прибутку на підставі спільних постанов керівництва Залізниці та президії дорожнього комітету профспілки Придніпровської залізниці здійснювалось надання благодійної допомоги: Громадській організації «Футбольний клуб ветеранів Локомотив» на загальну суму 415  000 грн. та Громадській організації «Дитячій футбольний клуб Локомотив» на загальну суму 405  000 грн.) (пункт 7.2 Вимоги);

- надання допомоги оздоровчим закладам Підприємства (виконання ремонтних робіт працівниками ВСП «Вагонне депо Дніпродзержинськ») на суму 43  000 грн. (пункту 7.3 Вимоги)
- оплата ВСП «Вагонне депо Дніпродзержинськ» підписки газет «Магістраль» та «Дніпровська магістраль» для пенсіонерів, витрати на які передбачені Колективним договором на суму 6  797 грн. 45 коп. (пункт 7.4 Вимоги).

Щодо пункту 7.1 Вимоги

Контролюючим органом доводиться, що Підприємством, крім витрат на благодійну допомогу, включено iншi витрати операційної діяльності, в яких у складі інших витрат було затверджено та фактично здійснено витрати на допомогу 10-ти лікарням, які не входять до структурних підрозділів Придніпровської залізниці, а саме: Державний заклад «Відділкова лікарня станції Нижньодніпровськ»; ДЗ «Вузлова поліклініка станції Джанкой»; ДЗ «Відділкова клініка станції ст. Запоріжжя-2»; ДЗ «Відділкова клінічна лікарня ст. Сімферополь»; ДЗ «Вузлова поліклініка ст. Керч»; ДЗ «Вузлова лікарня станції Верхівцеве»; ДЗ «Дорожня клінічна лікарня ст. Дніпропетровськ»; ДЗ «Лінійна поліклініка станції Чаплине»; ДЗ «Вузлова лікарня станції Пологи»; ДЗ «Лікарня ст. Синельниково-2».

Встановлено, що за період з 01 жовтня 2012 року по 30 червня 2014 року Придніпровською залізницею перераховано фінансової допомоги зазначеним лікувальним закладам на загальну суму 13  895  440 грн. 06 коп. на такі цілі: погашення заборгованості за енергоносії та iншi комунальні послуги; придбання медикаментів, матеріалів, продуктів харчування, меблів, медичного обладнання та інвентарю, капітальний i поточний ремонти лікарень.

Щодо пункту 7.2 Вимоги

Інспекцією вказується, що Залізницею за рахунок прибутку, на підставі спільних постанов керівництва Залізниці та президії дорожнього комітету профспілки Придніпровської залізниці здійснювалось надання благодійної допомоги: Громадській організації «Футбольний клуб ветеранів Локомотив» (код ЄДРПОУ 34916580) на загальну суму 415 000,00 грн. (IV квартал 2012 року - 95 000,00 грн., 2013 рік - 210 000,00 грн., I півріччя 2014 року - 110 000,00 грн.); та Громадській організації «Дитячий футбольний клуб Локомотив» (код ЄДРПОУ 35339456) на загальну суму 405 000,00 грн.

Щодо пунктів 7.3 та 7.4 Вимоги

Контролюючим органом обґрунтовується порушення вимог статті 75 Господарського кодексу України від 16 січня 2006 року № 436-IV та пункту 13 підпункту 2  в постанови Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2006 року №1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна i фінансових ресурсів» (далі - Постанова №  1673) та зроблено висновок про завищення витрат на благодійну допомогу стороннім юридичним особам на загальну суму 14  715  440 грн. 06 коп.

Судами попередніх інстанцій взагалі не встановлювалися жодні обставини.

Щодо пункту восьмого вимоги

Склад фінансового правопорушення доводиться контролюючим органом висновком завищення покриття витрат інших фізичних осіб на відновлювальне лікування ветеранів Залізниці на загальну суму 1  013  824 грн. внаслідок здійснення оплати за відновлювальне лікування ветеранів залізниці без наявності первинних документів.

На цій підставі податковим органом дійшов висновку про порушення підконтрольною установою вимог пункту першого статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункту 5.1.15 Колективного договору Залізниці на 2012-2013 від 29 грудня 2010 року № ПЗ/КВС-106885/НЮ та додаткових угод від 13 грудня 2011 року № 1 та від 29 грудня 2010 №  2.

Обставини, якими доводиться наявність складу фінансового правопорушення, судами попередніх інстанцій судами не досліджувалися.

Щодо пункту шістнадцятого вимоги

Склад фінансового правопорушення доводиться контролюючим органом на тій підставі, що в авансових звітах від 19 лютого 2014 року №б/н, від 19 лютого 2014 року №б/н, від 19 червня 2013 року №б/н, від 20 травня 2013 року №б/н оригіналів залізничних квитків, відповідно ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4, ОСОБА_5 що підтверджують витрачання коштів працівниками; відсутності в авансових звітах від 05 березня 2014 року №б/н, від 16 жовтня 2012 року №б/н наказів керівників про відміну відрядження ОСОБА_6, ОСОБА_7; ОСОБА_8 внаслідок чого відсутні підстави вказаним працівникам коштів.

За висновком Інспекції такими діями Підприємством порушено вимоги абзаців 1, 8 пункту 12 Розділу II інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13 березня 1998 року № 59, в якій зазначено, що витрати на відрядження відшкодовуються лише за наявності документів в оригіналі, витрати, понесені у зв'язку з поверненням транспортного квитка відшкодовуються лише при наявності рішення керівника про відміну відрядження.

Обставини, якими доводиться наявність складу фінансового правопорушення, судами попередніх інстанцій судами не досліджувалися.

Щодо пункту двадцятого вимоги

На 2013 piк фінансовим планом передбачено витрати на консультаційні та інформаційні послуги у pозмірі 351 тис. грн., фактичні витрати склали 420 тис. грн., що на 69 тис. грн. більше, ніж передбачено фінансовим планом. 

Витрати на консультаційні та інформаційні послуги більше плану виникли внаслідок внесення змін до програмно - алгоритмічного забезпечення автоматизованої інформаційної системи та програмного забезпечення з обліку використання електроенергії згідно з договором від 22 травня 2013 №ПР/Е-13395/НЮ, укладеним з Товариством з обмеженою відповідальністю «Памак».

Аналогічно, на I півріччя 2014 року фінансовим планом передбачено витрати на консультаційні та інформаційні послуги у poзмipi 146 тис. грн., фактичні витрати склали 716 тис. грн., що на 570 тис. грн.. більше, ніж передбачено фінансовим планом. 

Зазначені витрати пояснюються проведенням камеральної перевірки звітності підприємства у зв'язку із внесенням змін до податкового кодексу

Контролюючим органом обґрунтовується у зв'язку з наявністю фактів, виявлених ревізією, порушення вимог пункту 5 статті 89 Господарського кодексу України від 16 січня 2006 року №436-IV (далі - Господарський кодекс України) та пункту 13 Постанови №  1673 в частині виконання фінансового плану.

Щодо пункту двадцять першого вимоги

Ревізією встановлено, що на IV квартал 2012 року фінансовим планом передбачено витрати на консультаційні та інформаційні послуги у poзмipi 63 тис. грн. Фактичні витрати відповідно до звіту про виконання фінансового плану підприємства за IV квартал 2012 року склали 765 тис. грн. У пояснення та обґрунтування відхилення від запланованого рівня витрат до звіту про фінансові результати представником позивача зазначено, що витрати на консультаційні та інформаційні послуги збільшено до плану на 702 тис. грн. помилково, у зв'язку з віднесенням на цей шифр фактичних витрат з роз'яснення та супроводження операцій щодо погашення зовнішньоекономічних боргів залізниці, які планувалися та необхідно було віднести на шифр витрат «Юридичні послуги».

Фінансовим планом на IV квартал 2012 року витрати на юридичні послуги передбачено у poзмipi 626 тис. грн., фактичні витрати відповідно до звіту при виконання фінансового плану склали 27 тис. грн.

Враховуючи помилкове віднесення на консультаційні та інформаційні послуги витрат у poзмipi 702 тис. грн., фактичні витрати на юридичні послуги повинні складати 729 тис. грн. Таким чином, на думку контролюючого органу, фактичні витрати на юридичні послуги за IV квартал 2012 року більше ніж передбачено фінансовим планом на 103 тис. грн., що є порушенням пункту 5 статті 89 Господарського кодексу України та пункту 13 Постанови №1673 в частині виконання фінансового плану.

Судом першої інстанції встановлено, що за 4 квартал 2012 року Підприємство забезпечено економію адміністративних витрат до плану у сумі 8,7 млн. грн. (-9,9%). За 2013 рік економія адміністративних витрат до плану становить 3,7 млн. грн. (-1,2%). За 1 півріччя 2014 року економія адміністративних витрат до плану становить 14,1 млн. грн. (-10,0%).

Крім того позивач вказав, що за період, який перевірявся, забезпечено виконання плану по фінансовому результату (чистий прибуток), а саме за IV квартал 2012 року перевиконано план по чистому прибутку на 18 тис. грн. (+4,7%), за 2013 рік - на 16 тис. грн. (+0,03%). За І півріччя 2014 року запланований збиток зменшено на 9 тис. грн. (-0,04%).

ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування пунктів 7, 8, 16 Вимоги, суд першої інстанції висновувався з того, що Інспекція пред'явила вимоги, які вказують на виявлені збитки, їхній розмір та їх не відшкодування. Зважаючи на те, що збитки відшкодовуються у судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю, правильність їх обчислення перевіряє суд, який розглядає цей позов, а не позов підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною (правова позиція Верховного Суду України у постановах від 15 квітня, 13 травня, 18 вересня 2014 року, 07 жовтня 2014 року, 14 жовтня 2014 року та у постановах від 20 січня 2015 року (справи №№ 21-40а14, 21-89а14, 21-332а14, 21-368а14, 21-453а14, 21-603а14, 21-609а14 відповідно).

Задовольняючи позовні вимоги в частині, суд першої інстанції виходив з того, що пунктами 20 та 21 вимоги не зобов'язано підконтрольну установу стягнути суму збитків, отже такі вимоги можуть бути предметом розгляду. Водночас, контролюючим органом не доведено складу фінансового правопорушення, оскільки аналіз відхилень адміністративних витрат по окремих статтях у порівнянні з планом по періодах, що перевірялись, без врахування стану витрат в цілому не є достатнім для висновків щодо порушень.

Крім того, суд першої інстанції зазначив, що відповідно до чинного законодавства контроль за виконанням фінансових планів покладено на уповноважений орган управління - Міністерство інфраструктури України - який здійснює контроль у порядку, встановленому наказом від 21 червня 2005 року № 173 (у редакції наказу Мінекономіки України від 16 березня 2009 року №216).

ОЦІНКА СУДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову першої інстанції, зазначив, що вимога органу державного фінансового контролю спрямована на приведення роботи підконтрольної установи у відповідність до вимог законодавства у майбутньому і є обов'язковою до виконання. Що стосується відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об'єкту контролю, - про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово відшкодовані шляхом вимоги. Такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення органу державного фінансового контролю до суду з відповідним позовом (правова позиція, викладена у постанові Верховного Суду України від 15 квітня 2014 року), відтак адміністративний позов в частині визнання протиправним та скасування пункту 16 Вимоги задоволенню не підлягає.

Суд апеляційної інстанції зауважив, що Закон України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» не містить норм щодо права Інспекції здійснювати контроль за виконанням фінансових планів підприємства. Суд першої інстанції не надав належної оцінки тій обставині, що пункти 7, 8 оскаржуваної вимоги також пов'язані з питаннями виконання фінансового плану Підприємства, що підтверджується матеріалами справи та не заперечується відповідачем. Таким чином, вимога в цій частині також є такою, що прийнята відповідачем з перевищенням наданих законом повноважень, що тягне за собою її скасування.

ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

У касаційній скарзі контролюючий орган посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме статей 2, 4, 10, 15 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26 січня 1993 року №  2939 (далі - Закон №  2939), пункту 16 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 травня 2006 року №  550 (далі - Порядок №  550).

Щодо скасування сьомого та восьмого пунктів Вимоги

Скаржник вказує, що судами попередніх не з'ясовано повно і всебічно обставини справи, не взято до уваги докази, надані відповідачем, допущено необ'єктивність та необґрунтованість при прийнятті рішень. Відповідач вважає, що позивачем оскаржуються дії контролюючого органу, здійснення яких відповідачем прямо передбачено чинним законодавством. Посилаючись на правові позиції Верховного Суду України, викладені у справах №№  21-40а14, 21-89а14, доводить, що в порядку адміністративного судочинства може бути оскаржене лише таке рішення, яке породжує безпосередньо права чи обов'язки для відповідача. В свою чергу, у разі виявлення збитків та визначення їх розміру, правильність їх обчислення перевіряє суд, який розглядає позов органу державного фінансового контролю, а не позов підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною.

Щодо скасування двадцятого та двадцять першого пункту Вимоги

Контролюючий орган зазначає, що порушення вимог статті 75 Господарського кодексу України, пункту 13 Постанови №  1673 виявлені в результаті проведення ревізії, яка передбачає можливість проведення документальної і фактичної перевірки документів об'єктів контролю, серед яких, дослідження фінансового плану.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Щодо меж розгляду справи судом касаційної інстанції

Відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Щодо застосування норм процесуального права

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

ПРАВОВА ПОЗИЦІЯ

а) Нормативне регулювання

Закон України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26 січня 1993 року №2939-12, визначаючи правові та організаційні засади здійснення такого контролю, встановлює, серед іншого, завдання, функції та права органу державного фінансового контролю.

При цьому власне фінансовий контроль цим Законом визначений і як головне завдання (стаття 1), і як основна функція (стаття 2) органу державного фінансового контролю.

Відповідне завдання реалізується компетентним органом через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування (частина друга статті 2 Закону №  2939), а відповідна функція полягає у здійсненні фінансового контролю, зокрема, за усуненням виявлених недоліків і порушень (абзац сьомий пункту першого частини першої статті 8 Закону №  2939).

Аналіз норм пункту першого частини першої статті 8 Закону №  2939 свідчить про те, що суб'єктами виконання положень цього пункту є суб'єкти, визначені у статті 2 Закону №  2939, зокрема підконтрольні установи.

З метою виконання окреслених Законом завдань і функцій контролюючий орган в силу положень статті 10 Закону №  2939 наділений правами, зокрема, пред'являти підконтрольним суб'єктам обов'язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства (пункт 7 частини першої статті 10), звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів (пункт 10 частини першої статті 10).

За змістом статті 4 Закону №  2939 ревізія є формою інспектування і полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.

Відповідно до пункту 46 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 травня 2006 року №  550 (далі - Порядок №  550), якщо вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом державного фінансового контролю у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об'єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування.

Згідно з частиною 2 статті 15 Закону №  2939 законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов'язковими для виконання службовими особами об'єктів, що контролюються.

б) Тлумачення норм матеріального права
Функція вжиття контролюючим органом заходів щодо усунення виявлених порушень законодавства є похідною (вторинною) функцією порівняно із функцією контролю, в тому разі, якщо вона передбачає надання підконтрольній установі в порядку закону можливості належного реагування на вимогу компетентного органу. Однак саме така процедура (надання обов'язкової можливості самостійно усунути порушення законодавства) Законом не передбачена, тобто вона може або мати місце, або контролюючий орган може одразу вжити самостійно заходів для усунення порушень.

З огляду на предмет і метод правового регулювання адміністративного права, права контролюючого органу, передбачені статтею 10 Закону №  2939 є одночасно і його обов'язками (правообов'язками), які не лише можуть бути, а і повинні бути реалізованими за наявності визначених законом підстав, у визначений законом спосіб та у визначеній законом формі. 

В силу положень статей 2, 10, 11 Закону, а також підпунктів 5, 15 пункту 5 Положення про державну фінансову інспекцію (затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 6 серпня 2014 року №310, далі - Положення) правообов'язком в описаному вище значенні є і проведення за наявності законних підстав ревізій контролюючим органом, і пред'явлення керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов'язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства (пункт 15 пункту 5 Положення).

Непред'явлення контролюючим органом «законної вимоги» у разі дійсного встановлення ним порушень законодавства підконтрольним суб'єктом, зокрема, визначення у встановленому порядку розміру заподіяних збитків, може мати наслідком юридичну відповідальність посадових осіб самого контролюючого органу. При цьому «законність» письмової вимоги контролюючого органу безумовно передбачає її обґрунтованість, тобто наявність підстав для її скерування адресату.

Обґрунтованість, в силу статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, є однією з обов'язкових ознак рішення (дії, бездіяльності) суб'єкта владних повноважень, що підлягає встановленню адміністративним судом.

З аналізу наведених положень законодавства висновується, що «законна вимога» контролюючого органу про усунення виявлених порушень законодавства повинна бути здійснена у письмовій формі, сформована внаслідок реалізації контролюючим органом своєї компетенції (завдань і функцій відповідно до законодавства), містити чіткі, конкретні і зрозумілі, приписи на адресу підконтрольного суб'єкту (об'єкту контролю, його посадових осіб), які є обов'язковими до виконання останнім.

З урахуванням того, що суб'єкти владних повноважень можуть приймати управлінські рішення двох видів: нормативно-правові та акти індивідуальної дії, які рівною мірою можуть бути предметом адміністративного судового розгляду, обов'язкове до виконання рішення компетентного органу (спірна вимога) повинне підпадати під одну з двох вказаних категорій рішень. 

Письмова вимога контролюючого органу вона безумовно породжує правові наслідки (зокрема обов'язки) для свого адресата, відтак вона наділена рисами правового акту індивідуальної дії (з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документу, в якому вона міститься) і як такий акт, може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.

Верховний Суд зазначає, що з метою дотримання завдань адміністративного судочинства та його основних засад суди наділені процесуальними повноваженнями встановлювати і оцінювати фактичні обставини справи, перевіряти обґрунтованість вимоги та відповідність її критерію «законності». 

в) Оцінка доводів касаційної скарги

Одним з доводів касаційної скарги є те, що відповідно до чинного законодавства у відповідача наявні повноваження на проведення ревізії та прийняття вимоги.

Виходячи із системного тлумачення норм права, наведеного вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання контролюючому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є, в даному випадку, прийняття письмової вимоги, законність якої обґрунтовано перевірена судами попередніх інстанцій.

Доводи контролюючого органу щодо неможливості оскарження такої вимоги до адміністративного суду із посиланням на встановлений законодавством судовий порядок стягнення збитків за позовом контролюючого органу є безпідставними внаслідок правової природи такого рішення та наслідків його прийняття для прав і законних інтересів підконтрольного суб'єкта.

Аналізуючи посилання відповідача, а також судів попередніх інстанцій на правові позиції Верховного Суду України, Суд зазначає, що висновок про те, що збитки контролюючим органом можуть бути стягнуті лише в ході відповідного судового процесу (а не шляхом пред'явлення обов'язкової до виконання вимоги), не спростовує того, що судами першої інстанції повинні бути встановлені обставини, які дають змогу перевірити «законність вимоги» контролюючого органу, як індивідуально-правового акту, з точки зору її відповідності законодавчо встановленим приписам щодо її змісту та форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов'язки для підконтрольної установи.

Та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу (зокрема стягнення збитків у судовому порядку - на підставі пункту 10 частини першої статті 10 Закону №2939, з чим кореспондується зміст абзацу 4 пункту 50 Порядку №  550) жодним чином не спростовує того, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову.

Суд зазначає, що під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб'єктів, судам належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги як індивідуально-правового акту, встановлювати обставини, покладені в основу її прийняття та наявність або відсутність фінансових правопорушень.

Щодо пунктів сьомого та восьмого вимоги

Судом апеляційної інстанції не встановлено обставин справи, які б дали можливість перевірити «законність вимоги» контролюючого органу, а саме:

- досліджуючи правопорушення, визначене у пунктах 7.1, 7.2 Вимоги, судом апеляційної інстанції не встановлено чи допущено Підприємством фактичне перевищення обсягу витрат, передбачених фінансовим планом на підставі статті 75 Господарського кодексу України, чи правильно відображено вказані витрати Підприємством у звіті про виконання фінансових планів, чи відповідає цільове призначення та обсяг таких витрат тим, що закладені Підприємством та погоджені органами управління у фінансовому плані. 

Судом апеляційної інстанції, так само як і судом першої інстанції, не встановлено чи відносяться медичні заклади, на утримання яких здійснено витрати, до відомчих і чи дотримано вимоги статті 16 Закону України «Про залізничний транспорт», положень пункту 3.6.14 Галузевої угоди між Державною адміністрацією залізничного транспорту України та профспілками на 2002-2014 роки, пункту 7.1.3 Колективного договору залізниці на 2012-2013 роки, пункту 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №  318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №  27/4248, пункту 8.2 Облікової політики Підприємства, затвердженого наказом від 04 лютого 2008 року №  54/н.

- досліджуючи правопорушення, визначене у пункті 7.2 Вимоги, судом апеляційної інстанції не встановлено чи передбачено надання позивачем допомоги юнацькому футбольному клубу «Локомотив» та ветеранській футбольній команді «Локомотив» і як така допомога, якщо вона передбачена, має бути профінансована та яким чином відображена у первинних документах бухгалтерського обліку. Необхідно також враховувати положення статті 5 Закону України «Про колективні договори та угоди», а також відповідні умови Колективного договору залізниці на 2012-2013 роки.

- обставини, які мали вплив на формування пунктів 7.3 та 7.4 Вимоги судом взагалі не встановлювалися.

Щодо пунктів двадцятого та двадцять першого

При оцінці відповідних пунктів Вимоги суд апеляційної інстанції висновувався з того, що Закон України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» не містить норм щодо права Інспекції здійснювати контроль за виконанням фінансових планів підприємства.

Верховний Суд не може погодитися з таким висновком суду апеляційної інстанції, оскільки відповідно до пункту тринадцятого Порядку складання, затвердження та контролю виконання фінансових планів державних підприємств, акціонерних, холдингових компаній та інших суб'єктів господарювання, у статутному фонді яких більше 50 відсотків акцій (часток, паїв) належать державі, та їх дочірніх підприємств, затвердженого наказом Міністерства економіки України від 21 червня 2005 року №  173 (далі - Порядок №  173) на орган управління - Міністерство інфраструктури України покладено контроль за своєчасним складанням фінансових планів підприємств, а також за виконанням показників затверджених фінансових планів підприємств.

У справі предметом перевірки Інспекції було дослідження використання бюджетних коштів поза межами витрат, визначених положеннями статей 75, 89 Господарського кодексу України, пункту 13 Постанови №  1673, що спростовує висновки суду апеляційної інстанції.

Судам з метою вирішення спору у цій частині необхідно дослідити та встановити який обсяг витрат на консультаційні, інформаційні та юридичні послуги здійснено Підприємством, як відображені відповідні витрати у бухгалтерському обліку, і чи відповідає таке використання бюджетних коштів вимогам, встановленим Порядком №  173, Інструкції щодо складання та затвердження фінансових планів, надання звітності про їх виконання підприємствами, установами та організаціями, що належать до сфери управління Міністерства, затвердженої наказом Міністерства інфраструктури України від 15 червня 2011 року №  152, а також положенням статей 75, 89 Господарського кодексу України, пункту 13 Постанови №  1673.

г)  Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Частиною четвертою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції інстанцій) та частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент розгляду справи судом апеляційної інстанції) , суб'єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі. У разі невиконання цього обов'язку суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Враховуючи положення вищенаведених норм, Верховний Суд вважає, що контролюючим органом не доведено складу фінансових правопорушень, а судами першої та апеляційної інстанцій, в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, не витребувано у сторін у справі документів та інформації, з метою встановлення обставин, які мають значення для справи.

Судами попередніх інстанцій не надано оцінки кожному специфічному, доречному та важливому аргументу, що є порушенням не тільки вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, але й невиконанням зобов'язань щодо пункту 1 статті 6 Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод.

Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, пунктом 1 частини 2, частини 4 статті 353, статтями 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державної фінансової інспекції у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2015 року у справі №  804/421/15 скасувати.

Адміністративну справу №  804/421/15 направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Р.Ф.Ханова

Судді                                                                                                               І.А.Гончарова          

                                                                                                    І.Я.Олендер