ПОСТАНОВА
Іменем України

11 вересня 2018 року 
Київ
справа №806/3193/14
касаційне провадження №К/9901/5832/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Хохуляка В.В., 

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22.10.2014 (суддя  Липа В.А.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.01.2015 (головуючий суддя - Хаюк С.М., судді: Бондарчук І.Ф., Моніч Б.С.) у справі №806/3193/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» до Бердичівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» у липні 2014 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Бердичівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.05.2014 №0000702200.
Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 22.10.2014 позовні вимоги залишив без задоволення.
Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 14.01.2015 залишив постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22.10.2014 без змін. 
Товариство з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22.10.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.01.2015 скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову. 
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, статей 185, 187, 198, 201 Податкового кодексу України, пункту 10.2 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496, пункту 4.1, 4.2, 6.5, 9.3 Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 04.06.2007 № 217/121 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 04.07.2007 за № 762/14029, статей 71, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій необґрунтовано не взяли до уваги докази позивача на підтвердження реального здійснення операцій з контрагентами, у зв'язку з чим дійшли помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог. 
Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не може бути задоволена з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем було проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» з питання підтвердження правомірності формування податкового кредиту за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафто-Сервіс-Плюс» за вересень, жовтень, грудень 2013 року та з Товариством з обмеженою відповідальністю «Константа-Імпекс» за листопад 2013 року, за результатами якої складено акт від 17.04.2014 №747/2200/25309649.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України у зв'язку з неправомірним віднесенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у ціні придбаних у Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Сервіс-Плюс» та у Товариства з обмеженою відповідальністю «Константа-Імпекс» нафтопродуктів.
Відсутність права у позивача на формування податкового кредиту за вказаними операціями податковий орган пов'язує з нереальним характером господарських операцій.
За результатами вказаної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.05.2014 №0000702200 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 109741грн., в тому числі: за основним платежем - в   сумі 87793грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 21948грн.
За наслідками адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення від 13.05.2014 №0000702200 залишено без змін.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що господарські операції позивача є штучним створенням документообігу з метою імітації господарських операцій, що дають право на формування сум податкового кредиту.
Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог з огляду на таке.
Відповідно до  статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно із частинами першою та другою  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Підпунктом  14.1.36  пункту  14.1  статті  14 Податкового кодексу України  визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі  статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Відповідно до пункту  198.1  статті  198 Податкового кодексу України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з пунктом  198.2  статті  198 Податкового кодексу України  датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до пункту  198.3  статті  198 Податкового кодексу України  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом  198.6  статті  198 Податкового кодексу України  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу).
З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.
При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.
Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
Судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів встановлено, що господарські операції позивача з Товариства з обмеженою відповідальністю «Константа-Імпекс» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафто-Сервіс-Плюс» не мали реального характеру з огляду на непідтвердження достатніми доказами, відсутністю усієї первинної документації, що передбачена укладеними договорами та нормативними положеннями для даного виду операцій.
Як з'ясовано судами попередніх інстанцій, між позивачем та контрагентами укладалися договори поставки нафтопродуктів від 11.09.2013 №09-103К (з Товариством з обмеженою відповідальністю «Константа-Імпекс») та №09-104Н (з Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафто-Сервіс-Плюс»), умовами яких, зокрема, передбачено таке:
продавець зобов'язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов'язується прийняти й оплатити нафтопродукти; 
номенклатура, кількість й ціна товару визначаються сторонами в рахунку-фактур; 
якість товару, що поставляється, повинна відповідати технічним умовам (ТУ) і державним стандартам (ДСТУ), що діють на території України і підтверджуватися паспортом (сертифікатом) якості заводу-виготовлювача; 
одиниця виміру кількості товару та кількість поставки товару, що поставляється визначається в заявках; 
послуги з відвантаження й доставки товару до станцій призначення, зазначених покупцем у заявці здійснюється відправником вантажу. Тут і далі сторони під Відправником вантажу розуміють фірму-експедитора, що робить транспортно-експедиторські послуги з наливу й відвантаження товару на станцію призначення; 
покупець провадить приймання товару по кількості і якості відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання відпустки й обліку нафти й нафтопродуктів на підприємствах й в організаціях України, затвердженої спільним наказом Держнафтогазпрому, Міністерства транспорту України, Держкомстандарту у Держкомстату України від 20.05.2008 № 281/171/578/155.
В ситуації, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій свої висновки про неправомірність формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за вказаними операціями обґрунтовано мотивували, зокрема, відсутністю договорів із транспортними компаніями щодо транспортування придбаних нафтопродуктів.
Крім того, з урахуванням специфіки товару (нафтопродукти), що був предметом укладених в охоплений перевіркою період позивачем договорів поставки, позивачем не надано також доказів, що підтверджують виконання відправником небезпечних вантажів обов'язків, визначених  Законом України «Про перевезення небезпечних вантажів», як не надано також й інформації про погодження маршрутів руху перевезення небезпечних вантажів, наявності відповідних свідоцтв та дозволів, а також відсутністю у позивача сертифікатів на цистерни транспортних засобів, якими здійснювались перевезення.
Разом з тим, позивачем не надано відповідачу під час проведення перевірки та судам попередніх інстанцій під час розгляду справи доказів перевірки відповідності якості придбаних нафтопродуктів відповідним технічним умовам і державним стандартам у відповідності до положень Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 04.06.2007 № 217/121 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 04.07.2007 за № 762/14029.
Свої мотиви про необґрунтованість формування позивачем даних податкового обліку за спірною поставкою суди попередніх інстанцій мотивували також відсутністю доказів порядку приймання, зберігання та відпуску позивачем нафтопродуктів (зокрема, товарна книга кількісного руху нафти і нафтопродуктів, журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів, журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах тощо) у відповідності до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказ Мінпаливенерго України,  Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, положеннями якої сторони зобов'язувалися керуватися згідно з пунктами 5.1 договорів від 11.09.2013 №09-103К та №09-104Н.
Разом, з тим, судами попередніх інстанцій обґрунтовано враховано, що постановою Бердичівського міськрайонного суду Житомирської області від 03.07.2014, яка набрала законної сили, у справі № 274/2366/14-п директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» ОСОБА_1 визнано винним у скоєнні правопорушення, передбаченого частиною 1  статті 163-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення - порушення порядку ведення податкового обліку. Вказаним судовим рішенням встановлено факт вчинення порушення пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України щодо заниження податку на додану вартість в сумі 87793грн. за період з 01.09.2013 по 31.12.2013.
Враховуючи викладене, за встановлених обставин висновок судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог є правильним.
Доводи касаційної скарги зазначених висновків судів не спростовують і не дають підстав вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» без задоволення, а оскаржених судових рішень судів попередніх інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тех-Сервіс» залишити без задоволення.
Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22.10.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.01.2015 у справі №806/3193/14 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду | | Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк