ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

20 червня 2018 року 
справа №806/3313/17
адміністративне провадження №К/9901/49949/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.  А., Олендера І.Я.
при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.
за участю представників:
позивача - Ковальової  А.М. за ордером серії ЖТ № 10358,
                    Зубова В.Г. за ордером серії ЖТ № 44251,
відповідача - не з'явився,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Кредитної спілки «Оберіг» на постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2018 року у складі колегії суддів Шидловського В.Б., Мацького Є.М., Шевчук С.М. у справі № 806/3313/17 за позовом Кредитної спілки «Оберіг» до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення від 04 липня 2017 року № 1706504600033, 

У С Т А Н О В И В :

У грудні 2017 року Кредитна спілка «Оберіг» (далі - кредитна спілка, позивач у справі) звернулася до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування рішення від 04 липня 2017 року № 1706504600033 «Про виключення кредитної спілки «Оберіг» з Реєстру неприбуткових установ та організацій і скасування ознаки неприбутковості», з мотивів безпідставності його прийняття. 

18 січня 2018 року Житомирський окружний адміністративний суд рішенням позов задовольнив, визнав протиправним та скасував рішення податкового органу від 04 липня 2017 року №1706504600033, мотивуючи його тим, що позивачем дотримано вимоги пункту 35 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та за ознаками, визначеними Законом України "Про кредитні спілки" від 20 грудня 2001 року №2908-ІІІ (далі - Закон №2908-ІІІ), Господарським кодексом України, відноситься до неприбуткових установ, організацій.

10 квітня 2018 року постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року скасовано та прийнято нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції висновувався на тому, що кредитні спілки відсутні в переліку неприбуткових організацій, встановленому підпунктом 133.4.6 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України.

У травні 2018 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Кредитної спілки, в якій позивач, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення ним норм процесуального права, а саме статті 1 Закону №2908-ІІІ, статті 130 Господарського кодексу України, вказує, що суд цієї інстанції застосував Постанову Кабінету Міністрів України від 13 липня 2016 року №440, яка має нижчу юридичну силу ніж Закон №2908-ІІІ та Господарський кодекс України. Заявник касаційної скарги, виклавши положення пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, Статуту Кредитної спілки «Оберіг» (в новій редакції), наголошує на тому, що Кредитна спілка виконала всі вимоги чинного законодавства України, необхідні для включення її до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій. Позивач просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

24 травня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив податкового органу на касаційну скаргу позивача, в якому відповідач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін. Посилаючись на положення пунктів 2.1, 22.1, 26.1, 26.3 Статуту позивача, якими серед іншого визначено, що Кредитна спілка «Оберіг» створена з метою надання фінансових послуг, визначення цим послугам надає пункт 5 статті 1 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» від 12 липня 2001 року № 2664-ІІІ (далі - Закон № 2664-ІІІ), фінансова послуга - це операції з фінансовими активами, що здійснюються в інтересах третіх осіб за власний рахунок чи за рахунок цих осіб, а у випадках передбачених законодавством, - і за рахунок залучених від інших осіб фінансових активів, з метою отримання прибутку або збереження реальної вартості фінансових активів, з огляду на що відповідач дійшов висновку про суперечність Статуту вимогам статті 133 Податкового кодексу України та неможливість віднесення кредитних спілок до неприбуткових організацій.

Касаційний розгляд справи здійснюється у відкритому судовому засіданні відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону постанова суду апеляційної інстанції не відповідає.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.
Кредитна спілка "Оберіг" 22 липня 2004 року зареєстрована Виконавчим комітетом Малинської міської ради Житомирської області запис № 13081050003000003.

03 жовтня 2016 року Рішенням Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області № 58 кредитну спілку включено до Реєстру неприбуткових установ та організацій та присвоєно ознаку неприбутковості - 0039. 

Станом на 01 грудня 2016 року позивачу стало відомо, що в Реєстрі неприбуткових установ та організацій відсутня інформація про Кредитну спілку "Оберіг", у зв'язку з чим, позивач звернувся до Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області з заявою від 02 грудня 2016 № 1128 про включення відповідача до Реєстру у відповідності до рішення від 03 жовтня 2016 року № 58.

23 грудня 2016 року Малинська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області листом № 6658/06-13-123 повідомила позивача про те, що виникли проблемні питання в процесі роботи в оновленому Реєстрі неприбуткових установ та організацій, що в свою чергу призвело до неможливості внесення інформації про Кредитну спілку "Оберіг" в Реєстр. Окрім того, позивача повідомлено про те, що оброблено інвентаризаційну картку 03 жовтня 2016 року з присвоєнням нової ознаки неприбутковості, після усунення недоліків в роботі Реєстру на рівні Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області позивача буде повідомлено про вирішення даного питання.
21 березня 2017 року позивач повторно звернувся до Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області з заявою вих. № 460 про надання інформації щодо внесення Кредитної спілки "Оберіг" в Реєстр неприбуткових установ організацій з ознакою неприбутковості 0039 (асоціації та інші об'єднання юридичних осіб). 

07 червня 2017 року від Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області позивачу надіслано повідомлення № 2236/6/06-30-12-03-20, в якому вказано, що установчі документи Кредитної спілки "Оберіг" не відповідають ознакам неприбутковості, визначеними пунктом 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України. 

04 липня 2017 року відповідачем прийнято рішення №17065046600033 про відмову у включенні до реєстру неприбуткових установ організацій. Дата скасування ознаки неприбутковості - 01 липня 2017 року.

Відповідно до частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

При вирішенні питання щодо правильності застосування норм матеріального права до спірних правовідносин, Суд виходить з наступного.

За положеннями пункту 133.4. статті 133 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), не є платниками податку неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.

Підпункт 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України визначає, що неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація, що одночасно відповідає таким вимогам:
утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;
установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов'язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 цього пункту;
установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об'єднання та асоціації об'єднань співвласників багатоквартирних будинків;
внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.
Положення абзаців третього і четвертого цього підпункту щодо вимог наявності установчих документів не поширюються на бюджетні установи.

Відповідно до абзацу першого підпункту 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.

Згідно підпункту 133.4.4. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, встановлення контролюючим органом відповідно до норм цього Кодексу факту використання неприбутковою організацією доходів (прибутків) для цілей інших, ніж передбачені підпунктом 133.4.2 цього пункту, є підставою зокрема для виключення такої організації з Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Порядок ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру встановлює Кабінет Міністрів України (підпункт 133.4.5. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України).

Порядок ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 13 липня 2016 року № 440 (далі - Порядок). 

Вимоги, на відповідність яким контролюючий орган перевіряє організації при  включенні їх до Реєстру визначені пунктом 7 Порядку та вони узгоджуються із вимогами, визначеними підпунктом 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України.

Абзацом третім пункту 34 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України передбачено, що неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій", що відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, включаються контролюючим органом до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій. За бажанням неприбуткової організації вона може подати до контролюючого органу копії установчих документів.

Згідно пункту 35 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій", що не відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, з метою включення до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій зобов'язані до 1 липня 2017 року привести свої установчі документи у відповідність із нормами цього Кодексу та у цей самий строк подати копії таких документів до контролюючого органу. Неприбуткові підприємства, установи та організації, які не привели свої установчі документи у відповідність із нормами пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, після 1 липня 2017 року виключаються контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій. Тимчасово, до 1 січня 2018 року, не може бути підставою для виключення неприбуткових релігійних організацій з Реєстру неприбуткових установ та організацій невиконання такими релігійними організаціями вимог до установчих документів, визначених підпунктом 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу.

З аналізу наведених норм висновується, що підприємство, установа та організація може бути визнана неприбутковою за наявності дотримання одночасно всіх вимог, встановлених положеннями пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, статутні документи мають бути приведені у відповідність із вищезазначеними нормами у визначений цим кодексом строк та подані до контролюючого органу.

Як установлено судами попередніх інстанцій в основу спірного рішення про виключення Кредитної спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій покладено недотримання позивачем вимог пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, при цьому у чому полягає таке недотримання спірним рішення не визначено та судами попередніх інстанцій не встановлено.

Зі змісту рішення суду першої інстанції вбачається про дослідження судом Статуту Кредитної спілки 2016 та 2017 років, при цьому з посиланням на пункти 22.3, 22.4 Статуту (Порядок розподілу доходів кредитної спілки), цей суд дійшов висновку про його відповідність вимогам пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України. Однак, дослідження Статуту на відповідність іншим вимогам підпункту 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, судом першої інстанції не здійснено.

Суд апеляційної інстанції, дослідивши Статут Кредитної спілки, зокрема пункти 1.1., 2.1, 22.3, 29.8, зазначив, що позивач є неприбутковою організацією, проте з огляду на підпункт 133.4.6 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, здійснив висновок про не віднесення кредитних спілок до визначеного цим підпунктом переліку неприбуткових підприємств. 

Суд вважає такий висновок помилковим, оскільки буквальне тлумачення цього підпункту свідчить про те, що цей перелік організацій та установ не є вичерпним, на що вказує прислівник «зокрема», який уживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, вказує на можливі варіанти, а не виключні. Відтак, не зазначення у переліку підпункту 133.4.6 пункту 133.4 статті 133 цього кодексу кредитної спілки не є підставою для визнання такої організації неприбутковою.

Дослідження та оцінка Статуту позивача на відповідність всім вимогам підпункту 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, пункту 7 Порядку, судом апеляційної інстанції не здійснювалась.

Більш того, наявні в матеріалах справи копії Статуту Кредитної спілки за 2016, 2017 роки є неповними, оскільки утримують 1, 2, 3, 17, 21, 22, 23 його сторінки, що унеможливлює повно та всебічно встановити обставини справи, зокрема його відповідність одночасно всім вимогам підпункту 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України та пункту 7 Порядку. Податковий орган у апеляційній скарзі посилався на положення пунктів 26.1, 26.3 Статуту Кредитної спілки, які за його позицією, суперечать вимогам статті 133 Податкового кодексу України, проте судом апеляційної інстанції зазначені пункти Статуту не витребувані та не оцінені. Аналогічні доводи утримує відзив на касаційну скаргу, однак враховуючи неповноту дослідження цих обставин судами попередніх інстанцій та межі перегляду судових рішень судом касаційної інстанції, Суд позбавлений можливості встановити та оцінити ці обставини. 

Суд звертає увагу на те, що підставою для виключення організації з Реєстру неприбуткових установ та організацій є встановлення контролюючим органом факту використання неприбутковою організацією доходів (прибутків) для цілей інших, ніж передбачені підпунктом 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України. Чи встановлювався такий факт податковим органом, суди попередніх інстанцій не установили.

Не вбачається з судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій встановлення обставин щодо приведення позивачем своїх установчих документів у відповідність із нормами пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу у строк до 1 липня 2017 року та подання копій таких документів до контролюючого органу на виконання вимог пункту 35 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази або суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

З урахуванням допущення вказаних вище порушень як судом апеляційної, так і судом першої інстанції, справа направляється до суду першої інстанції зі скасуванням усіх судових рішень у справі.

Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Кредитної спілки «Оберіг» задовольнити частково.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2018 року у справі № 806/3313/17 скасувати.

Справу № 806/3313/17 направити на новий розгляд до Житомирського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                          Р.Ф.Ханова

Судді:                                                                                                     І.А.Гончарова

                                                                                                    І.Я.Олендер