ПОСТАНОВА
Іменем України

16 травня 2018 року 
Київ
справа №809/2736/13-а
адміністративне провадження №К/9901/2733/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,
суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні 
касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області
на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.10.2013 (головуючий суддя - Кишинський М.І.)
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 (головуючий суддя - Святецький В.В., судді - Довгополов О.М., Гудим Л.Я.)
у справі №809/2736/13-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Богдан-Авто Івано-Франківськ»
до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.08.2013 №0000762203,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Богдан-Авто Івано-Франківськ» (далі - позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.08.2013 №0000762203.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.10.2013, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014, адміністративний позов було задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 28.08.2013 №0000762203.

У касаційній скарзі відповідач, зазначаючи про порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, а саме - пп.14.1.27, пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 та пп.139.1.2 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, ст.7, 99, 159 Кодексу адміністративного судочинства, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову.

Зі змісту касаційної скарги вбачається, що підставою для звернення з останньою стали висновки контролюючого органу про безпідставність віднесення позивачем до складу витрат суми сплачених процентів за договорами позики на загальну суму 559.592,00 грн., оскільки вважає, що договори позики, укладені між позивачем та його контрагентами, фактично є господарською діяльністю з пов'язаними між собою особами.

Позивач не реалізував свого процесуального права подання відзиву на касаційну скаргу.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції було встановлено, що представниками контролюючого органу було проведено позапланову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів та дотримання валютного та іншого законодавства за період з 20.05.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт від 13.08.2013 №937/22-03/37582219.

На підставі зазначеного акта контролюючим органом було прийнято оскаржуване у даній справі податкове повідомлення-рішення від 28.08.2013 №0000762203, яким зменшено позивачу суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 559.592,00 грн.

Як вбачається з установлених судовими інстанціями обставин, підставою для зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток стало виявлення контролюючим органом порушення позивачем пп.14.1.27, пп.14.1.159 п.14.1 ст.14, пп.139.1.2 п.139.1 ст.139 Податкового Кодексу України (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин). На думку податкового органу, позивач безпідставно відніс до складу витрат суму сплачених процентів за договорами позики у розмірі 559.592,00 грн., оскільки вважає, що договори позики, які були укладені між позивачем та ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» в особі ТОВ «Компанія з управління активами «Ф'южин Капітал партнерз», фактично є господарською діяльністю з пов'язаними між собою особами.

Згідно пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України, пов'язані особи - юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак: юридична особа, що здійснює контроль за господарською діяльністю платника податку або контролюється таким платником податку чи перебуває під спільним контролем з таким платником податку; фізична особа або члени її сім'ї, які здійснюють контроль за платником податку; посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правових відносин, а також члени її сім'ї. Під контролем господарської діяльності платника податку слід розуміти, зокрема, володіння безпосередньо або через пов'язаних фізичних та/або юридичних осіб часткою (паєм, пакетом акцій) статутного фонду платника податку в розмірі не менш як 20 відсотків статутного фонду платника податку.

З правового аналізу наведеної законодавчої норми вбачається, що законодавець визначив пов'язаних осіб, зокрема, як юридичних осіб, одна з яких здійснює контроль за господарською діяльністю іншої шляхом володіння у статутному фонді такої особи корпоративним правами у розмірі не менше 20 відсотків статутного фонду.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» є засновником позивача, проте володіє лише 9 відсотками у статутному фонді позивача, відтак - не відповідає критеріям наведеного законодавчого визначення пов'язаних осіб.

Крім того, судами було встановлено, що ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» було зареєстроване як фінансова установа, що підтверджується свідоцтвом про включення до державного реєстру фінансових установ, які надають фінансові послуги на ринку цінних паперів. Наведена інформація розміщена на офіційному сайті національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

ТОВ «Компанія з управління активами «Ф'южин Капітал партнерз» діяло на підставі ліцензії серії АВ №393982 Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку на здійснення професійної діяльності на фондовому ринку, діяльності з управління активами інституційних інвесторів (діяльність з управління активам) виданої 14.03.2008 з терміном дії до 14.03.2013. 

На підставі договору про управління активами корпоративного інвестиційного фонду від 01.06.2011 №1/КУА-11 ТОВ «Компанія з управління активами «Ф'южин Капітал партнерз» діє від імені та за рахунок ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал». 

На підставі укладених договорів позики позивачем було отримано від ТОВ «Компанія з управління активами «Ф'южин Капітал партнерз» за рахунок активів ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» позику на загальну суму 3.420.500,00 грн. протягом жовтня 2011 року - квітня 2012 року під 18 % річних. 

За користування зазначеною позикою підприємство позивача сплатило позикодавцю проценти на загальну суму 559.592,00 грн., в т.ч. за 2011 рік на суму 33.202,00 грн. та за 2012 рік на суму 526.390,00 грн., які і було віднесено до складу фінансових витрат.

Відповідно до п.1 ст.1 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг»  (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) фінансову установу визначено як юридичну особу, яка відповідно до закону надає одну чи декілька фінансових послуг, а також інші послуги (операції), пов'язані з наданням фінансових послуг, у випадках, прямо визначених законом, та внесена до відповідного реєстру в установленому законом порядку. До фінансових установ належить банк, кредитні спілки, ломбарди, лізингові компанії, довірчі товариства, страхові компанії, установи накопичувального пенсійного забезпечення, інвестиційні фонди і компанії та інші юридичні особи, виключним видом діяльності яких є надання фінансових послуг, а у випадках, прямо визначених законом, - інші послуги (операції), пов'язані з наданням фінансових послуг.
Положеннями статті 1 Закону України «Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)» (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) було передбачено, що завданням цього Закону є регулювання суспільних відносин, що виникають у сфері спільного інвестування щодо створення та діяльності суб'єктів спільного інвестування, забезпечення гарантій прав власності на цінні папери та захист прав учасників фондового ринку.

Нормами п.8 ст.3 наведеного Закону України було передбачено, що компанія з управління активами інституційних інвесторів (далі - компанія з управління активами) - господарське товариство, яке здійснює професійну діяльність з управління активами інституційних інвесторів на підставі ліцензії, що видається Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку (далі - Комісія).

Нормами статті 11 цього ж Закону передбачено, що у відносинах з третіми особами компанія з управління активами повинна діяти від імені та в інтересах корпоративного інвестиційного фонду на підставі договору про управління активами.

Як було зазначено, ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» було засновником позивача та володіло 9 відсотками статутного капіталу позивача.

Крім того, ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» було зареєстроване як фінансова установа, що підтверджується свідоцтвом про включення до державного реєстру фінансових установ, які надають фінансові послуги на ринку цінних паперів. Судовими інстанціями було досліджено, що наведена інформація розміщена на офіційному сайті Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Судами інстанціями встановлено та було зазначено, що ТОВ «Компанія із управління активами «Ф'южин Капітал партнерз» діяло на підставі відповідної ліцензії.

Статтею 34 Закону України «Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)» було прямо визначено право венчурного інституту спільного інвестування (надалі - ІСІ) мати у складі своїх активів боргові зобов'язання, оформлені договорами позики, наданими за рахунок активів венчурного ІСІ. Особами-позичальниками за такими договорами можуть бути емітенти, частка у корпоративних правах яких входять до складу активів цього фонду. Такі зобов'язання можуть бути оформлені векселями, облігаціями (у тому числі конвертованими) та договорами позики.
Крім того, судовими інстанціями враховано роз'яснення Державної податкової адміністрації України, викладене у листі від 25.02.2009 №1668/6/15-0216, що стаття 30 Закону України «Про інститути спільного інвестування», яка встановлює обмеження діяльності компанії з управління активами стосовно надання позик і кредитів за рахунок активів ІСІ, не поширюється на діяльність компанії з управління активами венчурного фонду.

Таким чином, на підставі статті 30 Закону України «Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)» та з урахуванням предмета своєї статутної діяльності, компанія з управління активами має право надавати за рахунок активів венчурного ІСІ (пайового чи корпоративного інвестиційного фонду) позику за умови дотримання вимог, встановлених статтею 34 Закону України «Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)» щодо особи-позичальника та за наявності у компанії з управління активами відповідної ліцензії на провадження професійної діяльності на фондовому ринку, діяльності з управління активами інституційних інвесторів (діяльності з управління активами), виданої Державною комісією із цінних паперів та фондового ринку, і за умови знаходження цієї компанії з управління активами у державному реєстрі фінансових установ, які надають фінансові послуги на ринку цінних паперів.

З урахуванням викладеного суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованих висновків про законність надання позики позивачу, оскільки   ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал» та ТОВ «Компанія з управління активами «Ф'южин Капітал партнерз» відповідали наведеним законодавчим вимогам та мали право надавати позики під проценти на момент виникнення спірних правовідносин.

Статтею 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником) (пп.14.1.27 п.14.1). 

Відповідно до пп.138.10.5 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України до складу інших витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Судовими інстанціями обґрунтовано зазначено, що з урахуванням системного правового аналізу наведених нормативно-правових актів та з урахуванням обставин, що склалися у даній справі, позивачем правомірно віднесено до складу фінансових витрат проценти за користування позикою, отриманою від ТОВ «Компанія з управління активами «Ф'южин Капітал партнерз» за рахунок активів ПАТ «Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Богдан-Капітал», оскільки вони не є пов'язаними особами у розумінні законодавчих приписів пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, водночас таке право передбачене пп.138.10.5 п.138.10 ст.138 ПК України.

Відповідачем у касаційній скарзі також зазначено, що донарахування податкових зобов'язань є обґрунтованим, оскільки перевіркою доведено встановлення позивачем торгової націнки на продаж автомобілів у розмірі 6-8%, у той час як проценти за користування позикою становлять 18%, тобто є значно більшими за торгову націнку, що фактично призводить до збитковості підприємства та вказує на те, що діяльність позивача у даному випадку спрямована виключно на отримання податкової вигоди, а не з метою отримання прибутку.

Судова колегія Верховного суду вважає такі висновки контролюючого органу помилковими з огляду на таке.

Згідно з п.1, п.2 ст.3 Господарського кодексу України, як господарську діяльність у цьому Кодексі розуміють діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію  продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Статтею 42 Господарського кодексу України визначено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

За визначенням пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Наведені законодавчі норми права дають підстави вважати, що у зв'язку з веденням господарської діяльності платником податку здійснюються операції, кінцевим результатом яких є отримання прибутку, але здійснюються вони на його власний ризик.

Збитковість господарської діяльності не може бути самостійною підставою для визначення такої діяльності, як негосподарської. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю позивача, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.

У той же час, чинним законодавством не передбачено обов'язковості визначення бази оподаткування податком на прибуток, виходячи із розміру торгової націнки на продаж автомобілів та з розміру процентних ставок отриманих позик.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Водночас, у справі, яка розглядається, відповідачем не було доведено, що позивач при укладенні договорів позики не мав на меті отримання прибутку. 

Доводи, наведені відповідачем у касаційній скарзі, не спростовують правильності висновків судів першої та апеляційної інстанцій, а відтак відсутні підстави для скасування оскаржуваних судових рішень.

Відповідно до частини 1 ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ст. ст. 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області залишити без задоволення. 
Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.10.2013 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя: | І.А. Васильєва
Судді: | С.С. Пасічник
| В.П. Юрченко