ПОСТАНОВА
Іменем України

01 серпня 2018 року 
Київ
справа №820/9303/13-а
адміністративне провадження №К/9901/3124/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімтест Україна» на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Донець Л.О., суддів Мельнікової Л.В., Спаскіна О.А. від 17 березня 2014 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімтест Україна» до Державної податкової інспекції у Київському районі м.Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю Хімтест Україна» (далі - позивач/Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Київському районі м.Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області (далі - відповідач/Інспекція), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 08 серпня 2013 року №000230202 та №0002292202.

Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що висновки відповідача про порушення позивачем положень податкового законодавства щодо фактичного нездійснення господарських операцій із контрагентами та відсутності підстав для формування відповідних податкових вигод не відповідають фактичним обставинам та спростовуються наданими доказами.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року позов задоволено повністю; скасовано податкові повідомлення-рішення від 08 серпня 2013 року №000230202 та №0002292202.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що операції між позивачем та його контрагентами є реальними, факт їх вчинення та наявність ділової мети підтверджується належними доказами, а відтак, за твердженням цього суду, позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшив оподатковуваний дохід на суму валових витрат за результатами таких операцій.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2014 року скасовано постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року та прийнято нову постанову, якою відмовлено у задоволенні позову.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що наявні в матеріалах справи документи не спростовують доводів Інспекції про нездійснення транспортування товару, його зберігання, завантаження, розвантаження тощо, а тому, за висновком цього суду, у позивача відсутні підстави для формування спірних сум податкових вигод.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, послався на те, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та документально оформлені, Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту, у зв'язку з чим, на його думку, відсутні підстави для прийняття спірних податкових повідомлень - рішень.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13 травня 2014 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.

У визначені ухвалою строки заперечення на касаційну скаргу не надходили.

В подальшому, справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) й протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду визначено колегію суддів для розгляду касаційної скарги у складі судді-доповідача Пасічник С.С., суддів Васильєвої І.А., Юрченко В.П.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01 березня 2010 року по 08 червня 2012 року, за результатами якої складено акт від 15 червня 2012 року №1049/220/36986644, яким зафіксовані порушення позивачем: пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податку на прибуток на загальну суму 75226,00 грн., у тому числі у 2-4 кварталах 2011 року на суму 75226,00 грн.; пункту 185.1 статті 185, статей 186, 187, пункту 188.1 статті 188, статей 196, 197, 198, 199 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 346588,84 грн., у тому числі по періодах: травень 2011 року на суму 136100,00 грн., червень 2011 року на суму 18388,66 грн., липень 2011 року на суму 126659,00 грн., жовтень 2011 року на суму 31016,00 грн., листопад 2011 року на суму 26063,00 грн., грудень 2011 року на суму 8362,18 грн.

До наведених висновків Інспекція дійшла виходячи з того, що в ході проведення документальних перевірок контрагентів позивача ТОВ «Аркада і К» та ПП «Арикон» не встановлено наявності у останніх необхідних умов для здійснення господарської діяльності, трудових ресурсів, транспортних засобів, приміщень та матеріальних ресурсів, що, за висновком відповідача, свідчить про відсутність у них можливості для виконання спірних операцій із позивачем та, як наслідок, підстав для формування позивачем відповідних податкових вигод за результатами таких операцій.

На підставі вказаних висновків відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 08 серпня 2013 року: №000230202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 394615,00 грн., із них за основним платежем - 346589,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 48026 грн.; №0002292202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 75226,00 грн.

Верховний Суд не погоджується із висновками суду апеляційної інстанції про відповідність вимогам чинного законодавства оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, виходячи з наступного.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно же з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Водночас, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв'язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема, це: не пов'язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Судами в ході розгляду справи встановлено, що у періоді, який перевірявся відповідачем, позивач мав господарські відносини із ТОВ «Аркада і К», ПП «Арикон» та ТОВ «Укрспецпокриття» на підставі договорів поставки №0531/2Х від 31 травня 2011 року, №0531/1Х від 05 липня 2011 року, №0630-1Х від 30 червня 2011 року, №0531-2Х від 31 травня 2011 року, №27.07/1Х від 27 липня 2011 року, №191011/1 від 19 жовтня 2011 року, №311011/1 від 31 жовтня 2011 року, №161211/1 від 16 грудня 2011 року, №16211/1 від 16 грудня 2011 року.

За висновком суду першої інстанції фактична поставка позивачу товару вказаними постачальниками підтверджується залученими до матеріалів справи первинними документами (видатковими накладним, податковими накладними, журналом - ордером по рахунку, товарно-транспортними накладними, банківськими виписками по рахунку), які оформлені у відповідності із вимогами Закону №996-XIV, отримані блага використані позивачем у власній господарській діяльності, а здійснені господарські операції спричинили зміни в структурі його активів.

Встановлено, що виписані контрагентами податкові накладні містять усі обов'язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України, й на момент їх складення контрагенти позивача були зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Касаційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що в ході розгляду справи відповідачем - суб'єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, чинній до 15 грудня 2017 року) покладено обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, якщо він заперечує проти адміністративного позову, не надано будь-яких належних та допустимих доказів, не доведено наявності обставин та підстав, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування відповідних податкових вигод.

Не наведено й обставин та не надано доказів, які б свідчили про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

По суті ж, як встановлено судом першої інстанції, доводи податкового органу ґрунтуються лише на отриманій за результатами здійснення податкового контролю інформації про відсутність у контрагентів необхідних ресурсів і умов для ведення господарської діяльності, однак матеріали справи не містять будь-яких доказів, які б підтверджували такі обставини, у тому числі актів перевірок ТОВ «Аркада і К» та ПП «Арикон», на які посилається відповідач. До того ж, донарахування грошових зобов'язань має здійснюватися на аналізі суті та наслідків конкретних господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, та не може ґрунтуватися лише на актах перевірок контрагентів платника податків.

Таким чином, Верховний Суд вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень та задоволення позовних вимог, а тому прийняв рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Натомість, роблячи висновок про нереальність згаданих операцій, який ґрунтується виключно на тій обставині, що матеріалами справи не спростовуються доводи Інспекції про нездійснення транспортування товару, його зберігання, завантаження, розвантаження тощо, суд апеляційної інстанції не навів будь-яких мотивів, з посиланням на конкретні умови передачі товарно-матеріальних цінностей позивачу, обставини їх переміщення і доставки, а також норми законодавства, за яких такі обставини спростовують висновки суду першої інстанції, свідчать про невиконання контрагентами своїх зобов'язань та, як наслідок, позбавляють покупця права на формування спірних сум податкових вигод.

Слід зазначити, що предметом доказування у справі, що розглядається, є обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції (поставки товару), а відтак і обґрунтованість формування податкових вигод позивачем. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне наявність або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні не можуть бути єдиною підставою для висновків про відсутність господарської операції або непідтвердження первинними документами вчинених операцій, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю дійсно мали місце.

В даному ж випадку всупереч вимогам статей 11, 159 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваного рішення) суд апеляційної інстанції обмежився лише доводами відповідача, наведеними в апеляційній скарзі, не врахувавши усю сукупність обставин, що мають значення для оцінки поведінки платника (позивача) у сфері оподаткування, а також мотивів, з яких виходив суд першої інстанції при ухваленні свого рішення.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позову, а тому безпідставно скасував рішення суду першої інстанції, яке, на думку Верховного Суду, є обґрунтованим та законним.

Відповідно до частин першої та четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 359 КАС України, суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімтест Україна» задовольнити.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2014 року скасувати, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2013 року залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду