ПОСТАНОВА
Іменем України

07 серпня 2018 року 
м. Київ
справа №826/1209/14
касаційне провадження №К/9901/3233/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у            м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2014 (суддя Дегтярьова О.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 (головуючий суддя - Кузьменко В.В., судді: Василенко Я.М., Степанюк А.Г.) у справі № 826/1209/14 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.08.2013                  № 0003011720 та від 16.08.2013 № 0003021720.
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 15.05.2014 адміністративний позов задовольнив повністю. 
Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 04.09.2014 залишив постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2014 без змін. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Державна податкова інспекція у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у          м. Києві оскаржила їх в касаційному порядку. 
В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2014, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 
В обґрунтування своїх вимог Державна податкова інспекція у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: статей 269, 270, підпункту 291.5.3 пункту 291.5 статті 291,  пункту 293.4 статті 293, підпункту 298.2.3 пункту 298.2         статті 298 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, зазначає, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 безпідставно в охоплений перевіркою період провадила господарську діяльність із застосуванням спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також не сплачувала земельний податок. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому  задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що з 21.09.2006 позивач є власником частини критої автостоянки загальною площею 1057,8 кв. м. (2115,60 кв. м./2), розташованої за адресою: АДРЕСА_1. 
У період з 12.07.2013 по 18.07.2013 відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності обчислення, повноти та своєчасності внесення до бюджету податків, зборів та інших платежів за період з 01.10.2010 по 30.06.2013, результати якої оформлено актом від 25.07.2013 № 32-512/17-20/НОМЕР_3.
Перевіркою встановлено порушення позивачем статей 170, 269, підпункту 291.4.2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на безпідставне провадження протягом 2012 року та першого півріччя 2013 року господарської діяльності із застосуванням спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, оскільки площа власного нерухомого майна, яке надавалось Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в оренду, становила більше ніж 300 кв. м., що, в свою чергу, позбавляє її й права користування пільгами зі сплати земельного податку, передбаченими підпунктом 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
На підставі зазначеного акта перевірки органом доходів і зборів прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003011720, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з єдиного податку в розмірі 31242,00 грн. за основним платежем та 7810,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкове повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003021720, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку в розмірі 24273,77 грн. за основним платежем та 6068,44 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Рішенням Головного управління Міндоходів у м. Києві від 30.10.2013 № 1759/ч/26-15-10-08, прийнятим за результатами розгляду первинної скарги позивача, скасовано податкове повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003011720 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з єдиного податку в розмірі 5324,25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а в іншій частині вказане податкове повідомлення-рішення та податкове повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003021720 залишено без змін.  
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили, зокрема, з того, що позивач у процесі своєї господарської діяльності використовує належні їй на праві власності нежилі приміщення загальною площею 1057,8 кв. м., у тому числі шляхом здавання в оренду певних частин таких приміщень, а тому на підставі підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вона як платник єдиного податку звільняється від сплати податку за земельну ділянку, на якій розташовані ці приміщення. 
За правилами підпунктів 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) земельним податком визнається обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачами можуть бути юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Згідно з підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Відповідно до пункту 286.1 статті 286 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
За правилами пункту 287.6 статті 287 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно. 
У частинах першій та другій статті 120 Земельного кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення. 
Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об'єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.
Відповідно до статей 125, 126 цього Кодексу право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав, яка оформляється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» від 01.07.2004 № 1952-IV.
Аналогічним чином перехід права власності на земельну ділянку до особи, яка набула право власності на житловий будинок (крім багатоквартирного), будівлю або споруду, унормовують положення статті 377 Цивільного кодексу України. 
Згідно зі статтею 378 цього Кодексу право власності особи на земельну ділянку може бути припинене за рішенням суду у випадках, встановлених законом.
Аналіз зазначених норм права дає можливість визначити, хто саме є платником земельного податку, що є об'єктом оподаткування, з якого моменту виникає (набувається, переходить) обов'язок сплати цього податку, подію (явище), з якою припиняється його сплата, умови та підстави сплати цього платежу у разі вчинення правочинів із земельною ділянкою чи будівлею (її частиною), які на ній розташовані.
Зокрема, в розумінні зазначених норм обов'язок зі сплати земельного податку для фізичної особи-власника чи користувача земельної ділянки залишається незмінним незалежно від реалізації цією особою певних наданих їй правомочностей, як-от: набуття нею статусу суб'єкта господарювання, діяльність якого пов'язана з використанням земельної ділянки або без такого.
Відповідно до пункту 291.3 статті 291 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) юридична особа чи фізична особа-підприємець можуть самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим главою 1 розділу XIV Податкового кодексу України та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
За змістом пункту 291.2 статті 291 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) спрощена система оподаткування, обліку та звітності полягає в запровадженні особливого механізму справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
У пункті 269.2 статті 269 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) також передбачено, що суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, сплачують земельний податок в особливому порядку, передбаченому главою 1 розділу XIV цього Кодексу (за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності).
Згідно з підпунктом 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються ними для провадження господарської діяльності.
У значенні наведених норм права спрощена система оподаткування не звільняє суб'єкта господарювання від виконання податкових зобов'язань зі сплати податків, встановлених у пункті 297.1 статті 297 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а запроваджує інші умови, порядок та механізм їх сплати, а також встановлює можливість відновлення їх сплати на загальних підставах у разі недотримання умов оподаткування за спрощеною системою.
Умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб'єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. Можливість звільнення від сплати цього податку за інших умов, наприклад, коли окремо надається в найм будівля, її частина чи нежиле приміщення без земельної ділянки, на якій розміщена перелічена нерухомість, не встановлена. 
Тобто, в розумінні положень підпунктів 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1  статті 14, підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1, пункту 269.2 статті 269, підпунктів 270.1.1, 270.1.2 пункту 270.1 статті 270, пункту 291.2 статті 291, підпункту 4 пункту 297.1     статті 297 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов'язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права.
Правове відношення між власністю на земельну ділянку чи користування нею та обов'язком сплати земельного податку не припиняється у разі набуття власником чи користувачем земельної ділянки статусу суб'єкта господарювання та обрання ним виду економічної діяльності і системи оподаткування, які не передбачають використання земельної ділянки в господарській діяльності. Тобто з набуттям ознак (якості) суб'єкта господарювання фізична особа, яка ним стала, не перестає бути власником чи користувачем земельної ділянки і не звільняється від обов'язку сплати земельного податку.
Таке правозастосування відповідає висновку Верховного Суду України, викладеному в постанові від 24.11.2015 у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.
За таких обставин, висновок судових інстанцій про те, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 як платник єдиного податку не є платником земельного податку за земельну ділянку, що знаходиться під об'єктом оренди, не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права. 
Щодо правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003011720, то слід зазначити, що за правилами підпункту 291.5.3 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не можуть бути платниками єдиного податку фізичні особи-підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 100 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 300 квадратних метрів.
Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Таким чином, орган доходів і зборів відповідно до принципу офіційності в даній ситуації повинен достеменно довести факт надання позивачем в оренду нежитлових приміщень (споруд, будівель) та/або їх частин, загальна площа яких перевищує             300 кв. м., як підставу для висновку про правомірність прийняття розглядуваного акта індивідуальної дії.
За змістом частини першої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій), в свою чергу, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
На підтвердження правомірності застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності в охоплений перевіркою період позивачем долучено ряд договорів оренди (найму) нежитлових приміщень з додатками до них та актів здачі-приймання орендованих приміщень. 
Вимоги ж частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин справи.
У спірному випадку суди в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі не встановили, які саме нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини надавались Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в оренду протягом 2012 року та першого кварталу 2013 року, якою площею, на підставі яких правочинів та яким фізичним/юридичним особам. 
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 
Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Отже, оскільки суди попередніх інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права при наданні оцінки законності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003021720, а також не дослідили зібрані у справі докази, що мають значення для правильного вирішення питання про правомірність прийняття органом доходів і зборів податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003011720, постанова Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2014 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 підлягають скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003021720 та з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції в частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003011720.
Керуючись статтями 341, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково.
Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.05.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 у справі                                             № 826/1209/14 скасувати.
В частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003021720 ухвалити нове рішення про відмову в її задоволенні.
В частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0003011720 справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                    Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк