ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

20 червня 2018 року 
справа №813/3819/17
адміністративне провадження №К/9901/46821/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.,
суддів: Гончарової  І.А., Олендера І.Я., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2017 року (суддя - Брильовський Р.М.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року (судді Ніколін В.В., Багрій В.М., Старунський Д.М.) у справі №813/3819/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2017 року ОСОБА_1 (далі - позивач у справі) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача у справі від 29 серпня 2017 року №577057-1318 про визначення йому податкового зобов'язання зі сплати орендної плати за землю за 2017 рік у розмірі 57006,33 гривень.
Позов мотивований посиланням на норми пунктів 288.1, 288.4 статті 288, пунктів 289.1, 289.2 статті 289 Податкового кодексу України, якими, на думку позивача, не передбачено проведення індексації орендної плати, натомість підлягає індексації нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Окрім того, позивач у справі стверджує, що в укладеному між позивачем та Городоцькою районною державною адміністрацією договорі оренди земельної ділянки чітко встановлений розмір орендної плати, який є істотною умовою договору, а податковий орган при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення фактично в односторонньому порядку змінив умови договору оренди земельної ділянки в частині визначення (збільшення) розміру орендної плати, що в свою чергу є порушенням умов договору оренди та норм матеріального права, зокрема    статті 651 Цивільного кодексу України та    статті 23 Закону України «Про оренду землі».
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2017 року, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення податкового органу від 29 серпня 2017 року №577057-1318.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що зміна індексації нормативної грошової оцінки є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками. Зазначене не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов'язання з орендної плати землі за 2017 рік за податковим повідомленням-рішенням.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій відповідач  у справі  подав касаційну скаргу, в якій просив рішення судів попередніх інстанцій скасувати.
Скарга обґрунтована правомірністю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 29 серпня 2017 року №577057-1318 та відсутністю підстав для його скасування.
У відзиві на касаційну скаргу позивач у справі зазначає про те, що податковий орган не довів правомірність винесеного оскаржуваного рішення, тому суди дійшли обґрунтованого висновку про підставність скасування податкового повідомлення-рішення.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до  статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених судами фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування в них норм матеріального і процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.
Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.          
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі.
Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.
Суди першої та апеляційної інстанцій установили наступне.
17 березня 2014 року між Городоцькою районною державною адміністрацією Львівської області (Орендодавець) та позивачем у справі (Орендар)        укладено договір оренди земельної ділянки, відповідно до умов якого Орендодавець надає, а Орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку, яка розташована за адресою: Львівська область, Городоцький район, село Керниця, вулиця Шевченка, 1 «Б» (за межами населеного пункту). Нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 600 950 гривень 50 копійок. Орендар зобов'язується сплачувати орендну плату у грошовій формі. Розмір річної орендної плати складає 30 047 гривень 52 копійок, що становить 5% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки. Орендна плата вноситься щоквартально.
Пунктом 4.5 вищевказаного договору визначено, що обчислення розміру орендної плати здійснюється з врахуванням цільового призначення земельної ділянки та коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, що й відображено у «Розрахунку розміру орендної плати за земельну ділянку державної або комунальної власності, грошова оцінка якої проведена», який є невід'ємною частиною Договору. В даному розрахунку зазначено категорію земель, площу земельної ділянки, нормативну грошову оцінку земельної ділянки, добуток коефіцієнтів індексації грошової оцінки земельної ділянки за попередні роки, прийнятий розмір орендної    плати у відсотках до нормативної грошової оцінки, розмір орендної плати у гривнях.
23 червня 2017 року податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №203318-1318, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання зі сплати орендної плати за землю за 2017 рік у розмірі 100 638 гривень 72 копійок.
Позивач із вказаним податковим повідомленням-рішенням не погодився, звернувся до відповідача із листом про перерахунок розміру податкового зобов'язання на підставі статті 288 Податкового кодексу України. За результатами розгляду звернення, 29 серпня 2017 року податковим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання зі сплати орендної плати за землю за 2017 рік у розмірі 57 006 гривень 33 копійок.
Відповідно до пункту 288.1 статті 288 Податкового кодексу України підставою для  нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Розмір та умови внесення орендної плати відповідно до пункту 288.4 тієї самої статті встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. 
Податковий кодекс України у пункті 288.5 статті 288 визначає тільки обмеження щодо максимального та мінімального розміру орендної плати за землю. За цим виключенням, питання щодо розміру орендної плати регулюються виключно договором оренди.
Інші елементи механізму справляння орендної плати за землю - податковий період, порядок обчислення орендної плати, строку сплати та порядок її зарахування до бюджетів відповідно до пункту 288.7 статті 288 Податкового кодексу України встановлюються статтями 285-287 цього кодексу.
Окрім того, статтею 21 Закону України «Про оренду землі» розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).
Таким чином, законодавством України чітко визначено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, Податковий кодекс України регулює лише строки внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, податковий період, порядок обчислення орендної плати та порядок її зарахування до бюджетів відповідно.
Статтею 1 Закону України «Про оренду землі» оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
Відповідно до частини 1 статті 6 Закону України «Про оренду землі» орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом України,    Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.
Договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов'язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов'язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства (стаття 14 Закону України «Про оренду землі»).
Статтею 15 зазначеного Закону визначені істотні умови договору оренди, серед яких є, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, в договорі оренди укладеному між Городоцькою районною державною адміністрацією Львівської області та позивачем у справі визначено, що розмір річної орендної плати складає 30 047 гривень 52 копійки, що становить 5% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки.
Частиною 1 статті 23 Закону України «Про оренду землі» визначено, що орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін.
Статтею 14 Закону України «Про оренду землі» визначено, що  договір оренди землі укладається у письмовій формі і за бажанням однієї із сторін може бути посвідчений нотаріально.
Статтею 654 Цивільного кодексу України (який є загальним нормативно-правовим актом, що регулює зобов'язальні правовідносини) визначено, що зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в пункті 12.1 Договору сторони погодили, що зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін. Тобто одностороння зміна умов договору не допускається.
Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що податковий орган, який є не суб'єктом цивільно-правових відносин у цій справі, прийнявши податкове повідомлення-рішення фактично змінив умови договору в частині визначення збільшення розміру орендної плати, що в свою чергу є порушенням норм матеріального права та умов договору.
Також, суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що зміна індексації нормативної грошової оцінки є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками. Зазначене не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов'язання з орендної плати за 2017 рік за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.
Суд визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні оскаржуваних судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга залишається без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області залишити без задоволення.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року у справі №813/3819/17 залишити без змін.                
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Судді                                                                                                    Р.Ф.Ханова
                                                                                                    І.А.Гончарова
                                                                                                    І.Я.Олендер