ПОСТАНОВА
Іменем України

20 червня 2018 року 
Київ
справа №803/1203/17
адміністративне провадження №К/9901/16134/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді (судді-доповідача) -           Данилевич Н.А.,
суддів -                                                         Бевзенка В. М., 
                                                                 Шарапи В.М.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні 
касаційну скаргу ОСОБА_3 на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року (суддя - Костюкевич С.Ф.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року (головуючий суддя - Мікула О.І., судді - Курилець А.Р., Кушнерик М.П.) у справі №803/1203/17 
за позовом ОСОБА_3 
до Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області 
про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити дії, -

в с т а н о в и в :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1.          У вересні 2017 року ОСОБА_3 (далі - позивач, ОСОБА_3.) звернувся до Волинського окружного адміністративного суду з позовом до Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач) про визнання протиправними дій щодо відмови в веденні обліку щодо позивача як платника податків за раніше встановленими формами обліку без здійснення збору та обробки будь-яких даних щодо нього, без внесення інформації щодо нього до бази даних Державного реєстру, без присвоєння йому та застосування будь-яких інших цифрових ідентифікаторів, та видачі письмової довідки про доходи; зобов'язання ведення обліку щодо позивача як платника податків за раніше встановленими формами обліку без здійснення збору та обробки будь-яких даних щодо нього, без внесення інформації щодо нього до бази даних Державного реєстру, без присвоєння йому та застосування будь-яких інших цифрових ідентифікаторів, та видати письмову довідку про доходи.
2.          Обґрунтовуючи позов позивач посилається на те, що через релігійні переконання він не бажає, щоб його облік як платника податків здійснювався із застосуванням цифрових ідентифікаторів, у зв'язку з чим звертався до відповідача із відповідними заявами, у задоволенні яких було неправомірно відмовлено. Позивач стверджує, що не відмовляється сплачувати податки і обов'язкові платежі, проте, хоче робити це без застосування цифрових ідентифікаторів, та щоб його облік здійснювався за прізвищем, іменем та по батькові, роком народження, місцем реєстрації без використання серії та номеру паспорта, і таке право передбачено Конституцією України.
Короткий зміст рішення суду першої інстанції
3.          Постановою Волинського окружного адміністративного суду      від 20 жовтня 2017 року відмовлено у задоволенні адміністративного позову ОСОБА_3 до Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити дії.
4.          Відмовляючи суд першої інстанції зазначив, що Податковий кодекс України на відміну від Закону України «Про Державний реєстр фізичних осіб-платників податків та інших обов'язкових платежів» (який діяв до набрання чинності вказаним Кодексом) не передбачає можливості вилучення інформації з реєстру чи заборони її внесення щодо осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та проставляння у паспортах зазначених осіб відмітки про наявність у них права здійснювати будь-які платежі без ідентифікаційного номера. Релігійні переконання особи не звільняють її від конституційного обов'язку сплачувати податки і збори. При цьому, взяттю на облік або реєстрації у контролюючих органах підлягають всі платники податків. За загальним правилом, облік платників податків у контролюючих органах ведеться за податковими номерами. Проте, для осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, облік ведеться за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта. При цьому, облік таких осіб ведеться в окремому Державному реєстрі за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки. Порядок реалізації права на відмову від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника також чітко визначено законодавством. Порядок відмови від обліку платника податків за номером картки такого платника чітко врегульовано законами. Процедура відмови також чітко прописана та фактично позбавляє відповідачів дискреції відносно того, яким чином здійснювати облік платника податків. Норми законодавства, якими врегульовано такий порядок, не виглядають явно не правовими, не визнані неконституційними, норми, що мають нижчу юридичну силу відповідають нормам вищої, тому контролюючий орган не діяв поза межами наданих повноважень. Податковий облік позивачів виключно за прізвищем, іменем та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації, без серії та номера паспорта, як вони про це просять, є неможливим, оскільки норми Закону України «Про Державний реєстр фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів», які передбачали таке право позивачів, втратили чинність із набранням чинності Податкового кодексу України з 01 січня 2011 року. Встановивши, що спірні відносини між сторонами виникли під час дії ПК та Положення, суд дійшов висновку, що позивач не дотримався визначеного законодавством порядку відмови від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків.
Короткий зміст рішення суду апеляційної інстанції
5.          Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухватити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. 
6.          Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 грудні 2017 року апеляційну скаргу ОСОБА_3 залишено без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року у справі № 803/1203/17 - без змін.
7.          Апеляційний суд, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції, зазначив, що чинним законодавством передбачено чіткий алгоритм дій для особи, яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, при цьому контролюючий орган не має повноважень щодо ведення обліку платників податків в іншому порядку, за іншими формами, способами або видами, ніж це передбачено законом. Також суд апеляційної інстанції не прийняв до уваги покликання апелянта на судову практику окружних і апеляційних адміністративних судів та Верховного Суду України в аналогічних, на його думку, справах, при ухваленні яких суди керувались положеннями Закону України «Про державний реєстр фізичних осіб-платників податків та інших обов'язкових платежів», оскільки такі судові рішення стосуються фактичних обставин, які виникли до набрання чинності Податковим кодексом України, отже йдеться про різне правове регулювання, тому вони не підлягають застосуванню у спірних правовідносинах. 
Короткий зміст вимог касаційної скарги та відзиву (заперечень)
8.          ОСОБА_3 (далі - скаржник) 19 січня 2018 року звернувся до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року.
9.          В касаційній скарзі скаржник, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року у справі №803/1203/17 і ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. 
10.          В обґрунтування поданої касаційної скарги скаржник зазначив, що він перебував в податковій на обліку як до 2004р. так і після 2004р. та вважає, що до спірних правовідносин підлягає застосуванню рішення Володимир-Волинського міського суду від 15 липня 2004 року, яким зобов'язано Володимир-Волинську ОДПІ зробити відмітку в паспорті ОСОБА_3 про наявність у нього права здійснювати будь-які платежі без ідентифікаційного номера. Вказує на те, що Наказ Міністерства доходів і зборів України від 10 грудня 2013 року №779 «Про затвердження Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків» втратив чинність на момент прийняття рішення судом апеляційної інстанції. При цьому скаржник зазначає, що він не відмовляється сплачувати податки. Вважає, що відповідач зобов'язує його відмовлятися від картки платника податків, яку не прийняв скаржник. Посилається на те, що норми законодавчих актів, на які спирається відповідач, не тільки звужують зміст та обсяг існуючих прав і свобод, але й суперечать Основному Закону України, та фактично скасовують право громадянина на не допуск збирання, зберігання, використання та поширення особистої інформації, та зобов'язує відмовлятись від того, чого скаржник не приймав, що не відповідає вимогам якості закону.
11.          Посилаючись на рішення Конституційного Суду України від 20.01.2012р. № 2-рп/2012 у справі за конституційним поданням Жашківської районної ради Черкаської області щодо офіційного тлумачення положень частин першої, другої статті 32, частин другої, третьої статті 34 Конституції України, скаржник зазначає, що він забороняє передавати і розміщувати персональні дані у Державний реєстр фізичних осіб (як і в будь-який інший реєстр) та присвоювати будь-які ідентифікатори.
12.          Посилається на те, що відмова відповідача видати письмову довідку про доходи як «фізичній особі, яка раніше не подавала облікової картки і відомості, про яку не включено до Державного реєстру та яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та не дає контролюючому органу повідомлення за формою №1П (додаток8), яка є водночас заявою для обліку в окремому реєстрі Державного реєстру» - порушує права позивача, та вказує, що отримання довідки від податкового органу про отримані доходи для оформлення субсидії ставиться в залежність від оформлення чи відмови від оформлення картки платника податків, що суперечить вимогам Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
13.          У березні 2017 року Володимир-Волинською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області надані заперечення на касаційну скаргу, в яких відповідач просив залишити без задоволення касаційну скаргу позивача, а судові рішення без змін. Відповідач зазначив, що Податковий кодекс України не передбачає можливості вилучення інформації з реєстру чи заборони її внесення щодо осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та поставлення у паспортах зазначених осіб відмітки про наявність у них права здійснювати будь-які платежі без ідентифікаційного номера. Вказує на те, що ОСОБА_3 не подавав повідомлення за формою №1П до Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області та відповідно не перебуває на обліку в Державному реєстрі фізичних осіб. Також вказує на те, що у відповідача відсутня дискреція відносно здійснення обліку платника податків.
14.          Ухвалою Верховного Суду від 19 червня 2018 року зазначену адміністративну справу призначено до розгляду.
II. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ
15.          Рішенням Володимир-Волинського міського суду від 15 липня 2004 року, яке набрало законної сили, зобов'язано Володимир-Волинську ОДПІ зробити відмітку в паспорті ОСОБА_3 про наявність у нього права здійснювати будь-які платежі без ідентифікаційного номера.
16.           24 липня 2017 року ОСОБА_3 звернувся до Володимир-Волинської ОДПІ з заявою, в якій просив не вносити про нього інформацію до Державного реєстру фізичних осіб-платників податків, інших електронних реєстрів та інформаційних систем, без присвоєння йому та без використання будь-яких ідентифікаторів та здійснювати в подальшому його облік, як платника податків, за раніше встановленими формами обліку виключно за його ім'ям: прізвищем, ім'ям, по-батькові, без здійснення збору та обробки будь-яких даних щодо нього.
17.          Листом від 21 серпня 2017 року №332/03-16-08-39 Володимир-Волинська ОДПІ повідомила позивача про те, що згідно з п. 1 розділу VIII Наказу Міністерства доходів і зборів України від 10 грудня 2013 року №- 779 «Про затвердження Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків» фізична особа, яка раніше не подавала облікової картки і відомості про яку не включено до Державного реєстру та яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, зобов'язана особисто подати відповідному контролюючому органу повідомлення за формою №1П (додаток 8), яке є водночас заявою для обліку в окремому реєстрі Державного реєстру, та пред'явити паспорт громадянина України. Відповідно до п.1 розділу XIII Наказу Міністерства доходів і зборів України від 10 грудня 2013 року №- 779 «Про затвердження Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків» формування реєстраційного номера облікової картки платника податків здійснюється Міндоходів України на підставі відомостей, поданих фізичною особою в Обліковій картці за формою №1ДР. За своїм змістом відомості подані фізичною особою в обліковій картці за формою №1ДР та формою №1П містить посилання на ознайомлення особи зі статтею 8 Закону України «Про захист персональних даних». Кожний громадянин має право ознайомитися в органах державної влади, органах місцевого самоврядування, установах і організаціях з відомостями про себе, які не є державною або іншою захищеною законом таємницею (стаття 32 Конституції України). Платник податків має право на нерозголошення контролюючим органом (посадовими особами) відомостей про такого платника без його письмової згоди та відомостей, що становлять конфіденційну інформацію, державну, комерційну чи банківську таємницю та стали відомі під час виконання посадовими особами службових обов'язків, крім випадків, коли це прямо передбачено законами (стаття 17 розділу І Податкового кодексу України). Що стосується конкретно обробки персональних даних позивача, то ці дані не перебувають у володінні Володимир-Волинської ОДПІ, так як відомості щодо їх реєстрації в Державному реєстрі фізичних осіб Володимир-Волинської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області відсутні (згідно з відповіддю з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України), тому довідку про доходи надати неможливо.
ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВОВОГО РЕГУЛЮВАННЯ (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)
18.          Стаття 19 Конституції України: органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
19.          Стаття 22 Конституції України: права і свободи людини і громадянина, закріплені цією Конституцією, не є вичерпними.
Конституційні права і свободи гарантуються і не можуть бути скасовані.
При прийнятті нових законів або внесенні змін до чинних законів не допускається звуження змісту та обсягу існуючих прав і свобод.
20.          Стаття 24 Конституції України: громадяни мають рівні конституційні права і свободи та є рівними перед законом.
Не може бути привілеїв чи обмежень за ознаками раси, кольору шкіри, політичних, релігійних та інших переконань, статі, етнічного та соціального походження, майнового стану, місця проживання, за мовними або іншими ознаками.
Рівність прав жінки і чоловіка забезпечується: наданням жінкам рівних з чоловіками можливостей у громадсько-політичній і культурній діяльності, у здобутті освіти і професійній підготовці, у праці та винагороді за неї; спеціальними заходами щодо охорони праці і здоров'я жінок, встановленням пенсійних пільг; створенням умов, які дають жінкам можливість поєднувати працю з материнством; правовим захистом, матеріальною і моральною підтримкою материнства і дитинства, включаючи надання оплачуваних відпусток та інших пільг вагітним жінкам і матерям.
21.          Стаття 32 Конституції України: ніхто не може зазнавати втручання в його особисте і сімейне життя, крім випадків, передбачених Конституцією України.
Не допускається збирання, зберігання, використання та поширення конфіденційної інформації про особу без її згоди, крім випадків, визначених законом, і лише в інтересах національної безпеки, економічного добробуту та прав людини.
Кожний громадянин має право знайомитися в органах державної влади, органах місцевого самоврядування, установах і організаціях з відомостями про себе, які не є державною або іншою захищеною законом таємницею.
Кожному гарантується судовий захист права спростовувати недостовірну інформацію про себе і членів своєї сім'ї та права вимагати вилучення будь-якої інформації, а також право на відшкодування матеріальної і моральної шкоди, завданої збиранням, зберіганням, використанням та поширенням такої недостовірної інформації.
22.          Стаття 34 Конституції України: Кожному гарантується право на свободу думки і слова, на вільне вираження своїх поглядів і переконань.
Кожен має право вільно збирати, зберігати, використовувати і поширювати інформацію усно, письмово або в інший спосіб - на свій вибір.
Здійснення цих прав може бути обмежене законом в інтересах національної безпеки, територіальної цілісності або громадського порядку з метою запобігання заворушенням чи злочинам, для охорони здоров'я населення, для захисту репутації або прав інших людей, для запобігання розголошенню інформації, одержаної конфіденційно, або для підтримання авторитету і неупередженості правосуддя.

23.          Пункт перший статті 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод: кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов'язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
24.          Стаття 8 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод: кожен має право на повагу до свого приватного і сімейного життя, до свого житла і кореспонденції.
Органи державної влади не можуть втручатись у здійснення цього права, за винятком випадків, коли втручання здійснюється згідно із законом і є необхідним у демократичному суспільстві в інтересах національної та громадської безпеки чи економічного добробуту країни, для запобігання заворушенням чи злочинам, для захисту здоров'я чи моралі або для захисту прав і свобод інших осіб.
25.          Стаття 9 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод: кожен має право на свободу думки, совісті та релігії; це право включає свободу змінювати свою релігію або переконання, а також свободу сповідувати свою релігію або переконання під час богослужіння, навчання, виконання та дотримання релігійної практики і ритуальних обрядів як одноособово, так і спільно з іншими, як прилюдно, так і приватно.
Свобода сповідувати свою релігію або переконання підлягає лише таким обмеженням, що встановлені законом і є необхідними в демократичному суспільстві в інтересах громадської безпеки, для охорони публічного порядку, здоров'я чи моралі або для захисту прав і свобод інших осіб.
26.          Підпункт 1 пункту 2 розділу XIX Податкового кодексу України: визнати такими, що втратили чинність: з 1 січня 2011 року: Закон України «Про Державний реєстр фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів».
27.          Пункт 63.1 статті 63 Податкового кодексу України: облік платників податків ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
28.          Пункт 63.2 статті 63 Податкового кодексу України: взяттю на облік або реєстрації у контролюючих органах підлягають всі платники податків.
29.          Пункт 63.3 статті 63 Податкового кодексу України: з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об'єктів оподаткування або об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Платник податків зобов'язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об'єкти оподаткування і об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
30.          Пункт 63.5 статті 63 Податкового кодексу України: всі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом.
31.          Пункт 63.6 статті 63 Податкового кодексу України: облік платників податків у контролюючих органах ведеться за податковими номерами.
Порядок визначення податкового номера встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Облік осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта. У паспортах зазначених осіб контролюючими органами робиться відмітка про наявність у них права здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта. Порядок внесення відмітки визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
32.          Пункт 63.7 статті 63 Податкового кодексу України: контролюючий орган зазначає податковий номер або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті) у всіх свідоцтвах, довідках, в інших документах або повідомленнях, що видаються платнику податків або надсилаються йому.
33.          Пункт 63.11 статті 63 Податкового кодексу України: контролюючі органи забезпечують достовірність даних про платників податків в Єдиному банку даних про платників податків - юридичних осіб та Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, реєстрі платників податку на додану вартість, реєстрі неприбуткових організацій та інших реєстрах, що формуються та ведуться контролюючими органами згідно з цим Кодексом, їх захист від несанкціонованого доступу, оновлення, архівування та відновлення даних.
34.          Пункт 63.12 статті 63 Податкового кодексу України: інформація, що збирається, використовується та формується контролюючими органами у зв'язку з обліком платників податків, вноситься до інформаційних баз даних.
35.          Пункт 70.1 статті 70 Податкового кодексу України: центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр).
До Державного реєстру вноситься інформація про осіб, які є: громадянами України; іноземцями та особами без громадянства, які постійно проживають в Україні; іноземцями та особами без громадянства, які не мають постійного місця проживання в Україні, але відповідно до законодавства зобов'язані сплачувати податки в Україні або є засновниками юридичних осіб, створених на території України.
Облік фізичних осіб - платників податків, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім'ям, по батькові та серією і номером паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки.
36.          Пункт 70.5 статті 70 Податкового кодексу України: фізична особа - платник податків незалежно від віку (як резидент, так і нерезидент), для якої раніше не формувалася облікова картка платника податків та яка не включена до Державного реєстру, зобов'язана особисто або через законного представника чи уповноважену особу подати відповідному контролюючому органу облікову картку фізичної особи - платника податків, яка є водночас заявою для реєстрації в Державному реєстрі, та пред'явити документ, що посвідчує особу.
Фізична особа - платник податків, яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, зобов'язана особисто подати відповідному контролюючому органу повідомлення та документи для забезпечення її обліку за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером паспорта, а також пред'явити паспорт.
Фізична особа подає облікову картку фізичної особи - платника податків або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) до контролюючого органу за своєю податковою адресою, а фізична особа, яка не має постійного місця проживання в Україні, - контролюючого органу за місцем отримання доходів або за місцезнаходженням іншого об'єкта оподаткування.
Для заповнення облікової картки фізичної особи - платника податків використовуються дані документа, що посвідчує особу. Для заповнення повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) використовуються дані паспорта.
37.          Пункт 70.9 статті 70 Податкового кодексу України: за зверненням платника податків, його законного представника або уповноваженої особи контролюючий орган видає документ, що засвідчує реєстрацію у Державному реєстрі, крім осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті.
У такому документі зазначається реєстраційний номер облікової картки платника податків.
38.          Пункт 70.15 статті 70 Податкового кодексу України: відомості з Державного реєстру: використовуються контролюючими органами виключно для здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства України; є інформацією з обмеженим доступом, крім відомостей про взяття на облік фізичних осіб - підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність.
39.          Пункт 70.17 статті 70 Податкового кодексу України: Державний реєстр фізичних осіб - платників податків формується на основі Державного реєстру фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів. Обліковим карткам фізичних осіб, які на момент набрання чинності цим Кодексом зареєстровані у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів, присвоюються номери, що відповідають ідентифікаційним номерам платників податків - фізичних осіб. Документи про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів, видані контролюючими органами у порядку, визначеному законодавством, що діяло до набрання чинності цим Кодексом, вважаються дійсними для всіх випадків, передбачених для використання реєстраційних номерів облікових карток фізичних осіб, не підлягають обов'язковій заміні та є такими, що засвідчують реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків.
40.          Пункт 1 розділу ІІ Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, затверджено Наказ Міністерства доходів і зборів України 10.12.2013р. № 779, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 грудня 2013р. за № 2211/24743: усі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру у порядку, визначеному цим Положенням. 
Облік осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган, ведеться в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта громадянина України (далі - паспорт) без використання реєстраційного номера облікової картки платника податків. У паспортах зазначених осіб контролюючими органами робиться відмітка про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта.
41.          Пункт 1 розділу VIІI Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків: фізична особа, яка раніше не подавала Облікової картки і відомості про яку не включено до Державного реєстру та яка через свої релігійні переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, зобов'язана особисто подати відповідному контролюючому органу Повідомлення за формою № 1П (додаток 8), яке є водночас заявою для обліку в окремому реєстрі Державного реєстру, та пред'явити паспорт громадянина України.
У разі необхідності особа, крім паспорта громадянина України, пред'являє свідоцтво про народження та, якщо змінювалося прізвище, ім'я чи по батькові, свідоцтво про шлюб (за наявності), свідоцтво про розірвання шлюбу (за наявності), свідоцтво про зміну імені (за наявності).
42.          Пункт 2 розділу VIІI Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків: облік фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та подали до контролюючого органу Повідомлення, ведеться в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім'ям, по батькові та серією і номером паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки платника податків.
43.          Пункт 2 наказу Міністерства фінансів України від 29.09.2017р. № 822, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25 жовтня 2017 р. за № 1306/31174 «Про затвердження Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків»: визнати таким, що втратив чинність, наказ Міністерства доходів і зборів України від 10 грудня 2013 року № 779 «Про затвердження Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків», зареєстрований у Міністерстві юстиції України 26 грудня 2013 року за № 2211/24743.
44.          Стаття 8 Конвенції про захист осіб у зв'язку з автоматизованою обробкою персональних даних від 28 січня 1981 року: будь-якій особі надається можливість: a) з'ясувати існування файлу персональних даних для автоматизованої обробки, його головні цілі, а також особу та постійне місце проживання чи головне місце роботи контролера файлу; b) отримувати через обґрунтовані періоди та без надмірної затримки або витрат підтвердження або спростування факту зберігання персональних даних, що її стосуються, у файлі даних для автоматизованої обробки, а також отримувати такі дані в доступній для розуміння формі; c) вимагати у відповідних випадках виправлення або знищення таких даних, якщо вони оброблялися всупереч положенням внутрішнього законодавства, що запроваджують основоположні принципи, визначені у статтях 5 і 6 цієї Конвенції; d) використовувати засоби правового захисту в разі невиконання передбаченого в пунктах "b" і "c" цієї статті прохання про підтвердження або у відповідних випадках про надання, виправлення або знищення персональних даних.
45.          Пункт «а» частини 2 статті 9 Конвенції про захист осіб у зв'язку з автоматизованою обробкою персональних даних: відхилення від положень статей 5, 6 та 8 цієї Конвенції дозволяється тоді, коли таке відхилення передбачене законодавством Сторони та є в демократичному суспільстві необхідним заходом, спрямованим на: захист державної та громадської безпеки, фінансових інтересів Держави або на боротьбу з кримінальними правопорушеннями.
ІV. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
46.          Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить з наступного.
47.          Суд касаційної інстанції наголошує на тому, що перегляд судових рішень здійснюється в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевірка правильності застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права - на підставі встановлених фактичних обставин справи (частина 1 статті 341 КАС України).
48.          Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (ч. 2 ст. 341 КАС України).
49.          У пункті 4 рішення від 05.04.2001 року3-рп/2001 «У справі за конституційним поданням Президента України щодо відповідності Конституції України (конституційності) Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» (справа про податки)» Конституційний Суд України зазначив, що спір щодо конституційності статті 2 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону Конституційний Суд України вирішує таким чином. Конституція України закріпила принцип незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів (частина перша статті 58). Це означає, що дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом. Закріплення принципу незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів є гарантією безпеки людини і громадянина, довіри до держави. Винятки з цього конституційного принципу, тобто надання закону або іншому нормативно-правовому акту зворотної сили, передбачено частиною першою статті 58 Конституції України, а саме: коли закони або інші нормативно-правові акти пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
50.          В пункті 2 рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 року 1-рп/99 «У справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення  частини  першої статті  58  Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів)» зазначено, що в регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма). За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
51.          Враховуючи відсутність у Податковому кодексі України приписів щодо збереження порядку обліку платників податків за іменем, прізвищем, іменем по батькові, місцем проживання, суд вважає, що з 01 січня 2011 року податковий облік позивача має здійснюватися за правилами Податкового кодексу України.
52.          Посилання скаржника на принцип незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів є помилковим, оскільки спірні правовідносини виникли у 2017 році, а не під час дії Закону України «Про Державний реєстр фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів». Подальша зміна порядку обліку платників податків не має наслідком перегляд правового стану позивача, який існував до 01.01.2011р.
53.          Посилання скаржника на застосування рішення Володимир-Волинського міського суду від 15 липня 2004 року до спірних в межах цієї справи правовідносин суд вважає безпідставним, оскільки вказане рішення прийнято до зміни правового регулювання правовідносин щодо обліку платників податків, яке відбулося у зв'язку з набранням чинності 01 січня 2011 року Податковим кодексом України. Законодавчі норми щодо обліку платників податків можуть змінюватися, а відповідне судове рішення не може бути гарантією проти таких змін у майбутньому.
54.          Таким чином, для осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків передбачено їх облік в окремому реєстрі Державного реєстру за прізвищем, ім'ям, по батькові та серією і номером паспорта без використання реєстраційного номера облікової картки. Вказане право може бути реалізоване шляхом подання відповідному органу державної податкової служби повідомлення за формою №1П.
55.          Зміна порядку податкового обліку осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, шляхом ведеться обліку за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта, а не прізвищем, іменем та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації, - не призводить до зменшення обсягу прав вказаних осіб, оскільки такий облік передбачає не застосування реєстраційного номера облікової картки платника податків.
56.          В рішенні Конституційного Суду України від 20 січня 2012 року №2-рп/2012 «У справі за конституційним поданням Жашківської районної ради Черкаської області щодо офіційного тлумачення положень частин першої, другої статті 32, частин другої, третьої статті 34 Конституції України» зазначено, що в аспекті конституційного подання положення частин першої, другої статті 32, частин другої, третьої статті 34 Конституції України слід розуміти так: - інформацією про особисте та сімейне життя особи є будь-які відомості та/або дані про відносини немайнового та майнового характеру, обставини, події, стосунки тощо, пов'язані з особою та членами її сім'ї, за винятком передбаченої законами інформації, що стосується здійснення особою, яка займає посаду, пов'язану з виконанням функцій держави або органів місцевого самоврядування, посадових або службових повноважень. Така інформація про особу є конфіденційною; - збирання, зберігання, використання та поширення конфіденційної інформації про особу без її згоди державою, органами місцевого самоврядування, юридичними або фізичними особами є втручанням в її особисте та сімейне життя. Таке втручання допускається винятково у випадках, визначених законом, і лише в інтересах національної безпеки, економічного добробуту та прав людини.
57.          Ухвала щодо прийнятності Європейського суду з прав людини від 03 грудня 2009 року у справі «Skugar та інші проти Росії» (Заява N 40010/04): &?у;…&?р; спосіб організації державної податкової бази даних з використанням індивідуальних номерів платників податків не є втручанням держави в здійснення права заявниць на свободу релігії, що гарантується статтею 9 Конвенцією. &?н;…&?е;
58.          Пункт 22 рішення Європейської комісії з прав людини від 12 січня 2012 року «Фельдман проти України» (№ 2)  (Заява № 42921/09): &lb;…&gЗ; аби не суперечити статті 8 Конвенції, втручання повинно здійснюватися «згідно із законом», переслідувати легітимну мету та бути необхідним у демократичному суспільстві для досягнення цієї мети. &?т;…&? ;
59.          Облік платників податків за податковими номерами або за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта (для осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) здійснюється згідно із законом (Податковий кодекс України та Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків), переслідує легітимну мету - проведення податкового контролю та є пропорційним заходом для досягнення цієї мети.
60.          Також посилання скаржника на положення Конвенції про захист осіб у зв'язку з автоматизованою обробкою персональних даних є необґрунтованими, оскільки обробка персональних даних під час обліку платників податків в фінансових інтересах Держави здійснюється відповідно до положень законодавства України.
61.          Посилання скаржника на втрату чинності Наказом Міністерства доходів і зборів України 10.12.2013р. № 779, який був чинний на момент звернення до відповідача, є безпідставним, оскільки вирішуючи спір, суд повинен досліджувати правомірність рішень, дій або бездіяльності суб'єкта владних повноважень на момент його прийняття (вчинення) та не може обґрунтовувати юридичну правильність (правомірність) таких актів із урахуванням змін у законодавстві, які сталися у майбутньому.
62.          З огляду на викладене, Суд погоджує висновки судів першої та апеляційної інстанції щодо того, що податковий облік позивача виключно за прізвищем, іменем та по батькові, роком народження та за місцем реєстрації, без серії та номера паспорта, є неможливим, оскільки норми Закону України «Про Державний реєстр фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів», які передбачали таке право позивача, втратили чинність із набранням чинності Податковим кодексом України з 01 січня 2011 року. 
63.          З позовної заяви випливає, що підставою для звернення позивача до контролюючого органу була необхідність отримання довідки про доходи. При цьому, з постанови Волинського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року випливає, що дослідивши зібрані у справі докази, суд першої інстанції не вирішив позовні вимоги про визнання протиправними дій щодо відмови у видачі довідки про доходи та щодо зобов'язання відповідача видати письмову довідку про доходи.
64.          Усунення вказаного недоліку може бути вирішено судом першої інстанції шляхом прийняття додаткового судового рішення в порядку статті 252 Кодексу адміністративного судочинства України.
65.          Пункт 23 рішення Європейської комісії з прав людини від 18 липня 2006 року «Проніна проти України» (№ 2)  (Заява № 63566/00): Суд нагадує, що п.1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи &?т;…&? ;.
66.          Оцінюючи доводи касаційної скарги, Суд виходить з того, що судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну правову оцінку доводам, викладеним у позовній заяві та запереченнях проти позову, а також наведеним сторонами під час судового розгляду справи. Жодних нових доводів, які б доводили порушення норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваних судових рішень, у касаційній скарзі не зазначено.
67.          Частиною першою статті 350      КАС України      (в чинній редакції) передбачено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
68.          Враховуючи вищенаведене, відповідно до частини 1 статті 350 КАС України Суд касаційної інстанції вважає за необхідне залишити касаційну скаргу ОСОБА_3 без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки судами не було допущено неправильного застосування норм матеріального права та порушень норм процесуального права.
69.          З огляду на викладене, висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, підстави для скасування судових рішень відсутні.
70.          Керуючись статтями 341,      343,      349-354,      356,      359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, -
п о с т а н о в и в :
71.          В задоволенні касаційної скарги ОСОБА_3 - відмовити.
72.          Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року - залишити без змін.
73.          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не оскаржується.
Суддя-доповідач Н.А. Данилевич          
Судді                                                                                                     В. М. Бевзенко 
                                                                                                    В.М. Шарапа