ПОСТАНОВА
Іменем України

01 серпня 2018 року 
Київ
справа №2а-3254/10/0770
адміністративне провадження №К/9901/4624/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні адміністративну справу за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Попка Я.С., суддів: Хобор Р.Б., Сеника Р.П. від 17 червня 2014 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ойген Фаріон Україна» до Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Закарпатської області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:
У серпні 2010 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ойген Фаріон Україна» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте відповідачем всупереч норм чинного законодавства, оскільки висновки щодо порушення положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» суперечать обставинам справи, зокрема, отримані позивачем від ФОП ОСОБА_3 секретарські послуги та послуги з перекладу були реальними та надавалися в процесі провадження його господарської діяльності.
Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2011 року у задоволенні позову відмовлено.
Мотивуючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що обсяг та характер наданих послуг є абсолютно ідентичним за всі періоди незалежно від різних розмірів винагороди. При цьому акти наданих послуг не розкривають зміст, обсяг та одиниці виміру господарських операцій, оскільки вказані роботи є однотипними, узагальнюючими. Крім того, суд виходив з того, що зазначені в звітах виконані ФОП ОСОБА_3 роботи могли за посадою відноситись до її функціональних обов'язків, оскільки у період з 01 березня 2006 року по 22 червня 2009 року вона була штатним працівником ТОВ «Ойген Фаріон Україна», працювала зокрема на посадах помічника директора, заступника директора по кадрових питаннях.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2014 року постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2011 року скасовано та прийнято нову постанову, якою позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25 січня 2010 року №0000082341/073/23-1/33614535/1239.
Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку, що наданими позивачем на спростування висновків відповідача первинними документами підтверджується реальність надання його контрагентом послуг відповідно до укладеного договору. Акти та звіти наданих послуг містять дані про їх обсяг та характер, а також всі необхідні обов'язкові реквізити. Крім того, послуги відповідно до укладеного договору виконанням трудових обов'язків ОСОБА_3 не охоплювались і не могли бути виконувані в межах її трудових обов'язків, оскільки останні не містили обов'язків щодо перекладацьких послуг, які надавалися нею як ФОП за договором.
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду апеляційної інстанції скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що надані звіти про обсяг та характер наданих контрагентом позивача виконаних робіт містять перелік типових послуг, зокрема приймання вхідних дзвінків, відправлення факсограм, ведення реєстру вхідної та вихідної кореспонденції, одержання та відправлення такої документації тощо, однак позивачем не надано документів, які підтверджують фактичне використання отриманих послуг у власній господарській діяльності. Крім того, скаржник посилається на те, що у ФОП ОСОБА_3 у спірний період найманих працівників не було, а роботи по виписці довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей та ведення журналу обліку виданих довіреностей виконувалися для позивача також ПП ОСОБА_4 При цьому за період з 1 березня 2006 року по 22 червня 2009 року ОСОБА_3 була штатним працівником позивача та отримувала заробітну плату.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10 липня 2014 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами скаржника не погоджується та просить залишити без змін рішення суду апеляційної інстанції, при цьому посилається на те, що ТОВ «Ойген Фаріон Україна» правильно та в повній мірі відображено обсяг та характер наданих послуг у первинних документах, які містять всі необхідні реквізити. Вказує, що однотипність наданих послуг передбачена саме договором, який укладено з метою їх отримання, та який є дійсним. Крім того, заборгованість за відповідним договором стягнуто в судовому порядку, а надані послуги не охоплювалися та не могли бути надані в межах трудових обов'язків ОСОБА_3 В свою чергу, зазначає про відсутність у касаційній скарзі обґрунтувань щодо порушення при ухваленні оскаржуваної постанови норм матеріального та процесуального права.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України й протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду визначено колегію суддів для розгляду касаційної скарги у складі судді-доповідача Пасічник С.С., суддів Васильєвої І.А., Юрченко В.П.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами планової виїзної перевірки ТОВ «Ойген Фаріон Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2006 року по 30 червня 2009 року відповідачем складено акт від 19 січня 2010 року №34/23-1/10/33614535, яким встановлено порушення, зокрема, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 2 статті 3, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 2.1, 2.4 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток у сумі 66  000,  00 грн.
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення рішення від 25 січня 2010 року №0000082341/0/73/23-1/33614535/1239, яким позивачу визначено податкове зобов'язання за платежем «податок на прибуток підприємств» у сумі 115  875, 00 грн. (основний платіж 66  000, 00 грн., штрафні (фінансові) санкції 49  875, 00 грн.).
За результатами адміністративного оскарження податкове повідомлення рішення залишено без змін.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року N334/94-ВР (далі - Закон N334/94-ВР) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. 
Згідно із підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону N334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону N334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат виникають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.
При цьому витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами. Будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Пунктом 2.4 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704 (далі - Положення №88) передбачено, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції, судом апеляційної інстанції встановлено, що реальність господарських операцій на підставі договору між ФОП ОСОБА_3 та ТОВ «Ойген Фаріон Україна» від 22 січня 2007 року №01/05П про надання секретарських послуг та послуг з перекладу підтверджується актами та звітами, які містять всі необхідні обов'язкові реквізити, передбачені Положенням №88, та розкривають перелік цих послуг і зміст.
Водночас й рішенням Господарського суду Закарпатської області від 15 вересня 2009 року у справі №12/79 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 до ТОВ «Ойген Фаріон Україна» про стягнення суми боргу за надані послуги згідно із договором про надання секретарських послуг та послуг з перекладу від 22 січня 2007 року, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного господарського суду від 26 січня 2010 року, стягнуто з ТОВ «Ойген Фаріон Україна» на користь ФОП ОСОБА_3 борг в розмірі 72  000, 00 грн.
При цьому судовими рішеннями встановлено надання ФОП ОСОБА_3 секретарських послуг та послуг з перекладу ТОВ «Ойген Фаріон Україна».
У відповідності до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
Щодо ж до доводів відповідача у касаційній скарзі, то слід відзначити, що з метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає наведеним вище вимогам податкового законодавства та складення яких відповідає законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці. Окрім того, за своїм економіко-юридичним змістом послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізуються та споживаються у процесі її здійснення. Виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг та звіт з їх переліком за напрямами, вказаним в договорі, є достатніми доказами, що підтверджують факт виконання такої господарської операції.
Придбання секретарських та перекладацьких послуг є необхідністю для забезпечення ведення господарської діяльності, а тому ненадання таких документів як журнал реєстрації дзвінків, реєстрів кореспонденції тощо, які при цьому не є первинними документами, не може бути підставою для висновку про те, що такі послуги не були надані позивачу в межах укладеного договору. 
Крім того, укладення трудового договору фізичною особою з суб'єктом господарювання не позбавляє її права надавати йому й інші послуги в межах підприємницької діяльності на підставі господарського договору.
Так само і вільний у виборі контрагентів і суб'єкт підприємницької діяльності щодо отримання однотипних послуг від різних контрагентів.
Отже, доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків суду апеляційної інстанції.
Відповідно до частин першої та четвертої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За правилами частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Згідно з частиною третьою статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2014 року у справі №  2а-3254/10/0770 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
В.П. Юрченко,
Судді Верховного Суду