ПОСТАНОВА
Іменем України

14 серпня 2018 року 
Київ
справа №820/3218/15
адміністративне провадження №К/9901/5364/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Веста - Інвест» на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15 липня 2015 року у складі судді Горшкової О.О. та ухвалу  Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2015 року у складі колегії суддів Бондара В.О., Калитки О.М., Кононенко З.О. у справі № 820/3218/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Веста-Інвест» до Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Головного управління Міністерства доходів і зборів у Харківській області про визнання дій неправомірними,

У С Т А Н О В И В :

27 березня 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю " Веста-Інвест " (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м. Харкова Головного управління Міністерства доходів і зборів у Харківській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило визнати неправомірними дії по проведенню позапланової документальної виїзної перевірки Товариства, результати якої оформлені актом від 04 листопада 2014 року  № 4537/20-30-22-03/36815063 (далі - акт від 04 листопада 2014 року), визнати протиправними дії відповідача по внесенню інформації (змін) до підсистеми «Податковий аудит» ІС, «Податковий блок» на підставі цього акту та зобов'язати відповідача вилучити з підсистеми «Податковий аудит» ІС, «Податковий блок» інформацію, внесену на підставі акту від 04 листопада 2014 року  та відновити  показники податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, які були відкориговані (змінені) на підставі цього акту, з мотивів протиправності вчинених дій та правильно обраного способу судового захисту.

15 липня 2015 року постановою Харківського окружного адміністративного суду, залишеною без змін  ухвалою  Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2015 року, адміністративний позов Товариства залишено без задоволення.

Оцінюючи спірні правовідносини в частині протиправності дій по проведенню перевірки, суди попередніх інстанцій встановили, що наказ про призначення перевірки податкового органу є діючим, податковим органом копію наказу від 22 жовтня 2014 року № 2131 та направлення на проведення перевірки від цієї ж дати директор Товариства отримав, посадові особи контролюючого органу до перевірки допущені, що обумовлює відсутність підстав для визнання дій протиправними.

Стосовно дії відповідача по внесенню інформації до Інформаційної системи "Податковий блок" на підставі акту перевірки від 04 листопада 2014 року суди дійшли висновку, що внесення цієї інформації не тягнуть правових наслідків для позивача, а отже внесення даних в автоматизовану систему не порушує прав позивача, і як наслідок цього відсутні підстави за висновками судів попередніх інстанцій про відновлення цієї інформації.

22 жовтня 2015 року Товариством подано до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій відповідач, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції. Доводить, що судами попередніх інстанцій порушенні, шляхом неправильного застосування (тлумачення) норми статей 19 та 129 Конституції України, підпункт 14.1.171 пункту 14.1 статті 14, пункту 63.12 статті 63, статей 198, 201 Податкового кодексу України, статей 203, 204 Цивільного кодексу України, статей 1,3,9 Закону України «Про бухгалтерський облік та звітність в Україні», статті 1 Закону України «Про доступ до публічної інформації», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерського обліку», статей 11, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

04 квітня 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства, після усунення недоліків на виконання ухвали цього суду від 23 жовтня 2015 року та витребувано справу №820/3218/15 з Харківського окружного адміністративного суду.  

19 квітня 2016 року справа №820/3218/15 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України.

17 січня 2018 року справа № 820/3215/15 разом із матеріалами касаційного провадження №К/9901/5364/18 передана до Верховного Суду.

Заперечення на касаційну скаргу (відзив) на адресу Суду від податкового органу не надходили, що не перешкоджає перегляду судових рішень.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження   відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Аналогічні вимоги містять положення статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій. 

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення  не відповідають в частині.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковий орган 01 жовтня 2014 року за письмовим запитом звернувся до позивача про надання інформації та її документального підтвердження, з питань формування загального обсягу податкового кредиту (витрат) та податкових зобов'язань (доходів) за серпень 2014 року, який отриманий Товариством 09 жовтня 2014 року.

22 жовтня 2014 року керівником податкового органу з посиланням на положення підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України винесено наказ №2131 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Веста-Інвест", який вручений у цей же день директору Товариства, не оскаржений позивачем. На виконання цього наказу у жовтні 2014 року працівниками податкового органу проведена позапланова виїзна документальна перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України в частині господарських взаємовідносин з контрагентами за період серпень 2014 року, за наслідками чого складено акт від 04 листопада 2014 року № 4537/20-30-22-03/36815063.
Висновками акту перевірки податковим органом встановлені порушення статті 187 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкових зобов`язань на суму 2 061 901 грн. та пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 цього кодексу внаслідок чого завищено податковий кредит за серпень 2014 року  в сумі 198603 грн.
Оцінюючи спірні правовідносини стосовно протиправності дій, суди попередніх інстанцій дійшли висновку з огляду на встановлення фактичних обставин справи та аналіз положень підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 73.3 статті 73, пункту 78.4 статті 78, пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, вважають, що   позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки.
В іншому разі в задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платника податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки проведення відповідної перевірки.
Суд вважає такий висновок помилковим, оскільки наказ і наслідки його виконання  є різними за своїм правовим навантаженням юридично значимими фактами, оскільки породжують різні правові наслідки. 

У межах спірних відносин необхідно виходити із заявленого позивачем позову, об'єктом судового захисту позивач вбачає порушення порядку проведення перевірки, але вона проводиться на підставі наказу, акту індивідуальної дії, який може бути самостійним предметом оскарження і саме він створює підстави для проведення перевірки. Дії самі по собі у межах спірних відносин не встановлюють, не змінюють та не припиняють права та обов'язки між сторонами, внаслідок чого визнати їх протиправними не передбачається можливим. Правові наслідки створенні наказом, який не оскаржений.
Суд погоджується з висновок судів попередніх інстанцій про відмову у задоволені позову в частині визнання протиправними дій по проведенню позапланової документальної перевірки.
Доводи Товариства, що під час перевірки податковим органом викладена інформація і здійснені висновки, які знаходяться за межами предмету перевірки є неприйнятними оскільки позов заявлений стосовно дій, акт як доказ, підлягає у цій частині оцінці на загальних підставах, як доказ.

Відмовляючи у позові стосовно протиправності дій, суди попередніх інстанцій вказали, що, при фактичному проведенні перевірки, діями податкового органу, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки позивача у сфері публічно-правових відносин, будуть відповідні рішення про донарахування податкових зобов'язань та/або визначення штрафних (фінансових) санкцій. 

Особливості розгляду даної справі полягають у встановлені обставин можливості настання правових наслідків за умов правомірно проведеної перевірки, в межах якої встановлені податкові правопорушення без прийняття відповідних рішень про донарахування податкових зобов'язань. Поза увагою судів попередніх інстанцій залишилось встановлення цих обставин або їх відсутності.

Позивач звертаючись із позовом встановив такі наслідки та заявив у складі позовних вимог вимогу про визнання дії відповідача по внесенню інформації (змін) до підсистеми "Податковий аудит" ІС, "Податковий блок" на підставі акту від 04 листопада 2014 року протиправними та зобов'язання відповідача вилучити з підсистеми "Податковий аудит" ІС, "Податковий блок" інформацію, внесену на підставі цього акту   відновити  показники податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, які були відкориговані (змінені).  

Вирішуючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій висновувалися на аналізі підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14, підпункту 62.1.2 пункту 62.1 статті 62, статті 74 Податкового кодексу України,  пунктів 2.1, наказу Державної податкової служби України від 24 грудня 2012 року № 1197 "Про введення в експлуатацію інформаційної системи "Податковий блок" з 01 січня 2013 року введено в експлуатацію ІС "Податковий блок" в органах державної податкової служби всіх рівнів", Наказом Державної податкової служби України від 24 грудня 2012 року № 1198 "Про введення в дію Тимчасового регламенту експлуатації інформаційної системи "Податковий блок", з 01 січня 2013 року затверджено та введено в дію Тимчасовий регламент експлуатації інформаційної системи "Податковий блок". 
Здійснивши системний аналіз наведених норм суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що внесення даних до Інформаційної системи "Податковий блок", які встановлені контролюючим органом згідно відповідного акту перевірки є лише службовою діяльністю працівників податкової інспекції на виконання своїх службових обов'язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження господарських операцій. Зазначені дії самі по собі не створюють для суб'єкта господарювання жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни або припинення його прав, оскільки є лише відображенням відомостей щодо факту проведення перевірки та її результатів.
Відтак, за висновком судів попередніх інстанцій, внесення даних в автоматизовану систему не порушує прав позивача, внаслідок чого похідним є відмова у позові про зобов'язання відповідача вилучити з Інформаційної системи "Податковий блок" акт перевірки від 04 листопада 2014 року № 4537/20-30-22-03/36815063, яка  поглинається вимогою про зобов'язання суб'єкта владних повноважень відновити в інформаційних базах даних задекларовані позивачем показники податкових зобов'язань та податкового кредиту у податкових деклараціях з податку на додану вартість (відкориговані на підставі акту від 04.11.2014 року № 4537/20-30-22-03/36815063) . 

Суд приймає посилання заявника касаційної скарги на те, що відомості, внесені податковим органом до баз даних  (зокрема, до Автоматизованої системи «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України»), є публічною інформацією, що має відповідати принципу достовірності та відображати дійсний стан розрахунків платника з бюджетом.

Суд вважає, що внесення податковим органом коригувань до самостійно задекларованих Товариством показників податкової звітності, порушує права позивача на використання самостійно задекларованих ним сум податкового кредиту та податкових зобов'язань, що має наслідком створення перешкод у виконанні платником податкового обов'язку щодо самостійного ведення в установленому порядку обліку доходів і витрат, складання звітності, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, передбаченого підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України.

Суд зазначає, що правові наслідки такого корегування впливають не тільки на права та обов'язки позивача, як платника податку на додану вартість, але й на його контрагентів за взаємовідносинами, з якими він формує податкові зобов'язання (при продажі товарів, робіт (послуг) та податковий кредит при їх придбанні. 
З огляду на функцію співставлення та її застосування на підставі пункту 201.1 та 201.10 статті 201 Податкового кодексу України доводи податкового органу про використання інформаційної системи (АІС) для внутрішнього користування, що мало місце на етапі її створення та запровадження, є неприйнятним.   

Суд визнає, що зміни до електронних баз даних можуть бути внесені податковим органом лише на підставі самостійно складеної та поданої платником податків до податкового органу за місцем реєстрації податкової звітності або на підставі винесеного податковим органом за результатами документальної перевірки та узгодженого у встановленому законом порядку податкового повідомлення-рішення.

Процес зіставлення даних податкової звітності, який суди визнали заходами службового користування, судами попередніх інстанцій не досліджений, які саме відомості внесенні до Інформаційних баз і які правові наслідки створюють (створили) ці відомості для позивача, для його контрагентів судами попередніх інстанцій не встановлено.

Відтак, вирішуючи спір у цій частині суди попередніх інстанцій порушили норми процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, внаслідок не дослідження зібраних у справі доказів.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушили норми процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга Товариства частково підлягає задоволенню, судові рішення першої та апеляційної інстанцій частковому скасуванню, справа направленню на новий розгляд у відповідній частині.  

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Веста-Інвест» задовольнити частково.

Постанову  Харківського окружного адміністративного суду від 15 липня 2015 року  та ухвалу  Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2015 року у справі № 820/3218/15 в частині відмові Товариству з обмеженою відповідальністю «Веста-Інвест» про визнання протиправними дії відповідача по внесенню інформації (змін) до підсистеми «Податковий аудит» ІС, «Податковий блок» на підставі акту від 04 листопада 2014 року №4537/20-30-22-03/36815063 та зобов'язання відповідача вилучити з підсистеми «Податковий аудит» ІС, «Податковий блок» інформацію, внесену на підставі акту від 04 листопада 2014 року № 4537/20-30-22-03/36815063 та відновити  показники податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, які були відкориговані (змінені) на підставі акту від 04 листопада 2014 року  № 4537/20-30-22-03/36815063  - скасувати.
Направити справу № 820/3218/15 у цій частині на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15 липня 2015 року та ухвалу  Харківського апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2015 року у справі № 820/3218/15  залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р.Ф.Ханова 

Судді:                                                                                                     І.А.Гончарова

                                                                                                             І.Я.Олендер