ПОСТАНОВА
Іменем України

07 серпня 2018 року 
м. Київ
справа №804/1979/13-а
касаційне провадження №К/9901/3214/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.03.2013 (суддя Врона О.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 (головуючий суддя - Божко Л.А, судді: Лукманова О.М., Прокопчук Т.С.) у справі № 804/1979/13-а за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, в якому просив визнати протиправними дії відповідача щодо визначення йому грошових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 69977,16 грн. та з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 63184,94 грн., а також визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.10.2012 № 0000791720 та від 23.01.2013              № 0364861720.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 20.03.2013 адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 12.10.2012 № 0000791720 та від 23.01.2013               № 0364861720. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 12.12.2013 залишив постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.03.2013 без змін. 
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Нікопольська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області оскаржила їх у касаційному порядку. 
В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.03.2013, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі. 
В обґрунтування своїх вимог Нікопольська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області посилається на порушення судами норм матеріального права, а саме: пунктів 138.1, 138.6, 138.8 статті 138, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 1000, 1007 Цивільного кодексу України.
Зокрема, наголошує, що витрати позивача на придбання продуктів харчування в загальній сумі 309650,60 грн. не пов'язані з його господарською діяльністю.  
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Нікопольською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 за період з 01.01.2011 по 31.12.2011, результати якої оформлено актом від 28.09.2012 № 1435/172-2737113897.
За її наслідками контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пункту 177.2 статті 177, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з неправомірним формуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, та податкового кредиту з податку на додану вартість при придбанні молока та молочних продуктів з огляду на непов'язаність понесених витрат з господарською діяльністю підприємця.
Зокрема, з'ясовано, що між Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та Приватним акціонерним товариством «Сентравіс Продакшн Юкрейн», Приватним акціонерним товариством «Енергоресурси», Приватним акціонерним товариством «Нікопольський ремонтний завод» та Приватним акціонерним товариством «НЗТО» укладено ряд договорів на поставку молока та/чи його замінників.  
В зв'язку з цим, між позивачем як замовником укладено договір від 01.01.2007               № 1/2007 з Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 як виконавцем про оренду приміщень, взаємовідносини та взаємодопомогу, предметом якого є щомісячне постачання виконавцем у власність працівникам та службовцям названих вище юридичних осіб через орендовані у замовника пункти громадського харчування належних замовнику товарів та організація гарячого харчування. 
Згідно з пунктом 2.2 розділу 2 вказаного договору виконавець взяла на себе обов'язок забезпечити видачу молока та інших рівноцінних продуктів на підставі пред'явлених талонів на молоко. Передача товару здійснюється за актом прийому-передачі, здача талонів замовнику відбувається за актом здачі талонів, в якому вказується найменування підприємства, яке видало талон, кількість талонів, ціна талону, загальна сума.
У періоді з 01.01.2011 по 31.12.2011 Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 придбавав продукти харчування, в тому числі молоко та молочні продукти, й відповідно до умов договору від 01.01.2007 № 1/2007 на підставі актів прийому-передачі товару безоплатно передавав їх Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 на суму, яка дорівнювала сумі талонів на молоко, пред'явлених робітниками підприємств-замовників у структурних одиницях громадського харчування Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2. В свою чергу, Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 передавала талони позивачу на підставі актів передачі талонів.
З огляду на викладене, відповідач дійшов висновку про те, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 здійснював безоплатну передачу товарів Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2, що не охоплюється поняттям господарської діяльності, наведеним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
На підставі зазначеного акта перевірки та за наслідками адміністративного оскарження органом доходів і зборів прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.10.2012 № 0000791720, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 50547,00 грн. за основним платежем та 12636,99 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкове повідомлення-рішення від 23.01.2013 № 0364861720, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 62099,82 грн. за основним платежем та 7877,34 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, за правилами пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця. До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. 
При цьому всі витрати мають бути здійснені в межах господарської діяльності такого платника.
Тобто, витрати на придбання товарів, понесені без мети їх використання в господарській діяльності, або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника, не дають йому права на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У справі, що розглядається, суди встановили, що фактичне виконання договорів, укладених позивачем з Приватним акціонерним товариством «Сентравіс Продакшн Юкрейн», Приватним акціонерним товариством «Енергоресурси», Приватним акціонерним товариством «Нікопольський ремонтний завод», Приватним акціонерним товариством «НЗТО», Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2, а також рух активів підтверджується належним чином оформленими видатковими накладними, податковими накладними, реєстрами, актами приймання-передачі товарів та талонів, рахунками, що відповідачем не заперечується. 
При виконанні умов договору від 01.01.2007 № 1/2007 право власності на молоко та інші рівноцінні товари, передані Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2, не переходило до останньої, вона лише забезпечувала видачу товару працівникам, а тому здійснення таких операцій не можна  розцінити як постачання товарів та (або) безоплатну їх передачу в розумінні приписів Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
За наведених обставин, висновок судів попередніх інстанцій про те, що придбані позивачем продукти харчування, які протягом 2011 року видано працівникам Приватного акціонерного товариства «Сентравіс Продакшн Юкрейн», Приватного акціонерного товариства «Енергоресурси», Приватного акціонерного товариства «Нікопольський ремонтний завод», Приватного акціонерного товариства «НЗТО» в обмін на талони та за які від вказаних юридичних осіб ним у 2011 році отримувалась грошова компенсація, використані в господарській діяльності Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права. 
У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним доводам судів у рамках даного касаційного провадження.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін. 
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.03.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 у справі № 804/1979/13-а залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                            Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк