ПОСТАНОВА
Іменем України

31 липня 2018 року 
м. Київ
справа №822/722/14
касаційне провадження №К/9901/2859/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Гончарової І.А. 
розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.05.2014 (суддя Фелонюк Д.Л.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.08.2014 (головуючий суддя - Мельник-Томенко Ж.М., судді: Ватаманюк Р.В., Сторчак В.Ю.) у справі № 822/722/14 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернулась до суду з адміністративним позовом до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень від 23.01.2014 № 0000441702, від 24.01.2014 № 0000501702, від 24.01.2014 № 0000521703.
Хмельницький окружний адміністративний суд постановою від 20.05.2014 адміністративний позов задовольнив. При цьому стягнув на користь позивача судові витрати в розмірі 669,70 грн. шляхом їх безспірного списання з рахунків Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області.
Вінницький апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07.08.2014 залишив постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.05.2014 без змін. 
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Кам'янець-Подільська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області оскаржила їх у касаційному порядку. 
В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.05.2014, ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.08.2014 та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову. 
В обґрунтування своїх вимог Кам'янець-Подільська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: пункту 44.6 статті 44, пунктів 177.2, 177.4 статті 177, підпункту «а» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.3, підпункту «г» пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 69, 71, 159, 190 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій). 
Зокрема, зазначає, що судовими інстанціями не повно з'ясовано обставини, які мають значення для правильного вирішення справи.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 з питань формування від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, а також бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок платника в банку за липень 2013 року, результати якої оформлено актом від 21.10.2013                       № 531/22-09-17-02/НОМЕР_4. 
На підставі зазначеного акта перевірки органом доходів і зборів прийнято  податкові повідомлення-рішення від 31.10.2013 № 0016191702 та від 31.10.2013 № 0015841702, які позивачем оскаржено в адміністративному порядку до Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області.
За наслідками розгляду первинної скарги податкове повідомлення-рішення від 31.10.2013 № 0015841702 скасовано в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 98119,00 грн. та застосованої штрафної (фінансової) санкції в сумі 24530,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 31.10.2013 № 0016191702 скасовано в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 382287,00 грн. за основним платежем та 191144,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; зобов'язано Кам'янець-Подільську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області прийняти окреме податкове повідомлення-рішення про зменшення податку на додану вартість у сумі 808,00 грн., направлене Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 в листопаді 2012 року, в погашення податкового боргу з цього податку.
Листом Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області від 12.12.2013              № 9170/7/22-01-10-02-12 також зобов'язано відповідача провести повторну позапланову документальну перевірку позивача.
У зв'язку з цим Кам'янець-Подільською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області здійснено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності визначення Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту, а також бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок платника податку за липень 2013 року, за результатами якої складено акт від 10.01.2014 № 31/22-09-17-02/НОМЕР_4.
Перевіркою встановлено порушення позивачем підпункту «а» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3, підпункту «г» пункту 198.5,                  пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з безпідставним віднесенням до витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, технологічних витрат газу на АГНКСМ-200 та АГНКС-75 у розмірі 10 відсотків та витрат на проведення ремонтних робіт, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість у загальній сумі 331244,00 грн.
Крім того, орган доходів і зборів дійшов висновку про недотримання Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 вимог підпункту «а»                пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3, 198.6              статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неправомірне включення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 15971,44 грн., сплаченої в ціні придбаного в Товариства з обмеженою відповідальністю «Скела Терциум» активу, з підстави ненадання під час контрольного заходу відповідних податкових та видаткових накладних. 
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: від 23.01.2014 № 0000441702, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 203621,00 грн. за основним платежем та 101810,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 24.01.2014 № 0000501702, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 244482,00 грн. та застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 61120,25 грн.; від 24.01.2014 № 0000521703, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 808,00 грн. за основним платежем та 404,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
За правилами пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11           статті 201 цього Кодексу.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства у зв'язку з його господарською діяльністю.
Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судові інстанції встановили, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 в охоплений перевіркою період здійснювала реалізацію стисненого природного газу. Реалізація газу позивачем проводилась з використанням АГНКС-75 та АГНКС-200, що призначені для стискання, охолодження та осушення (з виділенням вологи) природного газу, який після цього через фільтр та клапан підтримки тиску надходить на колонки для заправки автомобілів.
Відповідно до керівництва з експлуатації АГНКС-75 та АГНКС-200 потребують постійного ремонту, зокрема: через кожні дві години необхідно здійснювати ручну продувку газу; в нормальному режимі роботи станцій свіча призначена для викиду в атмосферу втрат газу із сальників, клапанів підтримки тиску, викиду газу запобіжних клапанів, викиду газу при спустошенні акумуляторного блоку; технологічні викиди працюючої станції не перевищують 36 куб. м. один раз на дві години; аварійний викид газу відповідає ємності встановленого акумуляторного блоку. 
Тобто, експлуатація АГНКС без продувки газу та ремонтних робіт неможлива.
Працівниками позивача, які пройшли спеціальне навчання, проводились ремонтні роботи, про що робились відмітки у відповідному журналі, а спірні витрати газу, які пов'язані з проведенням ремонтних робіт, підтверджуються звітами ЗІП, видатковими накладними, записами в робочому журналі, актами про проведення ремонтних робіт, зведеними реєстрами списання природного газу, відомостями ЗІП по АГНКС-75 та АГНКС-200, актами приймання виконаних підрядних робіт, комплектовочними відомостями, податковими накладними.
За таких обставин, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про необ'єктивність твердження контролюючого органу про заниження Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 податкових зобов'язань з податку на додану вартість у загальній сумі 331244,00 грн. внаслідок безпідставного віднесення до витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, технологічних витрат газу на АГНКСМ-200 та АГНКС-75 у розмірі 10 відсотків та витрат на проведення ремонтних робіт ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Щодо включення позивачем до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 15971,44 грн., сплаченої в ціні придбаного в Товариства з обмеженою відповідальністю «Скела Терциум» активу, то Кам'янець-Подільською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області фактично не заперечується реальність зазначених операцій та господарський характер понесених Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 за ними витрат. 
Доводи відповідача про відсутність під час здійснення контрольного заходу оригіналів податкових та видаткових накладних, виписаних на адресу позивача вищевказаним контрагентом, не підтверджено ним належними доказами та спростовано судом першої інстанції шляхом огляду відповідних документів.
За правилами ж частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Однак, при вирішенні питання про розподіл судових витрат, суд першої інстанції, на що не звернув уваги суд апеляційної інстанції, не врахував, що за правилами частини першої статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції) якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).
Згідно з частиною першою статті 25 Бюджетного кодексу України (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції) безспірне списання коштів державного бюджету та місцевих бюджетів на підставі рішення суду здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
Відповідно до частини першої статті 3 Закону України «Про гарантії держави щодо виконання судових рішень» від 05.06.2012 № 4901-VI (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції) виконання рішень суду про стягнення коштів, боржником за якими є державний орган, здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в межах відповідних бюджетних призначень шляхом списання коштів з рахунків такого державного органу, а в разі відсутності у зазначеного державного органу відповідних призначень - за рахунок коштів, передбачених за бюджетною програмою для забезпечення виконання рішень суду.
Механізм виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, прийнятих судами, а також іншими державними органами (посадовими особами), які відповідно до закону мають право приймати такі рішення, визначений Порядком виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 03.08.2011 № 845 (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції).
Безспірне списання - це операції з коштами державного та місцевих бюджетів, що здійснюються з метою виконання казначейством та його територіальними управліннями рішень про стягнення коштів без згоди (подання) органів, що контролюють справляння надходжень бюджету, боржників, органів місцевого самоврядування та/або державних органів на підставі виконавчих документів          (пункт 2 зазначеного Порядку).
Абзацом третім пункту 26 Порядку виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.08.2011 № 845 (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції), передбачено, що судові витрати, штрафні санкції безспірно списуються за відповідним кодом економічної класифікації видатків бюджету. В разі коли у затвердженому кошторисі або плані використання бюджетних коштів розпорядників (бюджетних установ) та одержувачів бюджетних коштів зазначений код не передбачений або за таким кодом до кінця бюджетного періоду сума бюджетних асигнувань менша, ніж сума списання, або відсутні відкриті асигнування, безспірне списання судових витрат, штрафів здійснюється за кодом економічної класифікації видатків бюджету, за яким здійснюється стягнення коштів з рахунків розпорядників (бюджетних установ) та одержувачів бюджетних коштів.
Враховуючи те, що за правилами Бюджетного кодексу України (в редакції, чинній на час розгляду справи в суді першої інстанції) в Україні застосовується казначейська форма обслуговування Державного бюджету України і управління наявними коштами Державного бюджету України, зокрема безспірне списання коштів державного бюджету та місцевих бюджетів на підставі рішення суду входить до компетенції Державної казначейської служби України, рішення суду першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, в частині стягнення на користь позивача понесених нею судових витрат шляхом їх безспірного списання з рахунків Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Таким чином, оскільки суди при ухваленні оскаржуваних судових рішень не допустили порушень норм процесуального права, а неправильне застосування норм матеріального права не призвело до ухвалення неправильного судового рішення по суті, а мало наслідком лише обрання  неправильного способу стягнення судових витрат, вказані судові рішення слід у цій частині змінити. 
Керуючись статтями 341, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області задовольнити частково.
Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.05.2014 у справі № 822/722/14 змінити, виклавши абзац третій її резолютивної частини в такій редакції: «Стягнути з Державного бюджету України на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 судові витрати в сумі 669,70 грн. (шістсот шістдесят дев'ять гривень 70 коп.)». 
В іншій частині постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.05.2014 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.08.2014 у справі № 822/722/14 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                  Т.М. Шипуліна

                                                                                               Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                           І.А. Гончарова