ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

"20" квітня 2017 р.                               м. Київ                              К/800/31156/15 

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
Олендера І.Я. (доповідача),                              Бившевої Л.І.,          Шипуліної Т.М.,
секретар судового засідання                     Загородній А.А.,
за участю представника позивача                     Сєргєєва П.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства «Теплотехніка» до Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити певні дії, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2014 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року, -
В С Т А Н О В И В:
У лютому 2015 року Приватне підприємство «Теплотехніка» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - відповідач, Державна податкова інспекція) про визнання протиправними дій
щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ  «Будмонтажінвест» за період 01.08.2014 року по 31.08.2014 року, за результатами якої складено Акт від 23.12.2014 року № 40/10-06-22-02/31118051;
щодо формування висновків про непідтвердженість взаємовідносин позивача з підприємствами-покупцями: ТОВ «Технобудцентр», ДП «Енергоремонт», ПАТ  «Київенергоремонт» на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 339  578,00  грн.;
щодо самостійного коригування в Автоматизованих інформаційних системах (АІС) «Податковий блок» показників податкової звітності позивача з податку на додану вартість та податкових зобов'язань за серпень 2014 року, зобов'язати відповідача поновити такі показники.
Постановою Київського окружного адміністративного суд від 08 квітня 2015 року адміністративний позов задоволено в повному обсязі.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року рішення суду першої інстанції змінено, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції: щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Будмонтажінвест», за результатами якої складено акт від 23.12.2014 року № 40/10-06-22-02/31118051; щодо коригування в АІС «Податковий блок» показників податкової звітності Приватного підприємства «Теплотехніка» з податку на додану вартість та податкових зобов'язань за серпень 2014 року. Зобов'язано Державну податкову інспекцію поновити показники податкової звітності Приватного підприємства «Теплотехніка» з податку на додану вартість та податкових зобов'язань за серпень 2014 року. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Судове рішення в частині задоволених позовних вимог обґрунтовано висновком про те, що Державною податковою інспекцією не було надано належних доказів на підтвердження правомірності вчинених дій.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства в повному обсязі.
Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.  
Судами першої і апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією проведена документальна позапланова невиїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Будмонтажінвест», за результатами якої складено Акт від 23.12.2014 року № 40/10-06-22-02/31118051. 
Вказана перевірка була проведена на підставі наказу Державної податкової інспекції від 09.12.2014 року №36 про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки Підприємства та пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1, ст. 75, пп.  78.1.1 п.  78.1, п. 78.4 ст. 78, ст. 79 Податкового кодексу України.
У ході вказаної перевірки працівники Державної податкової інспекції дійшли висновку про непідтвердженість взаємовідносин позивача з контрагентами ТОВ  «Будмонтажінвест», ТОВ «Технобудцентр», ДП «Енергоремонт» та ПАТ  «Київенергоремонт», а отже і неправомірність формування податкового кредиту з ПДВ, проте податкові повідомлення - рішення за результатами перевірки не приймались.
Так, ч.   2 ст.   19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України. 
Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1 ст. 20 Податкового Кодексу України - контролюючі органи мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом
Згідно із пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
Особливості регулювання проведення документальної невиїзної перевірки, встановлені статтею 79 Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 79.1 ст. 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. 
Згідно п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом.
А п 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. 
З аналізу вказаних норм вбачається, що проведення документальної позапланової невиїзної перевірки не виключає необхідності дотримання загальних вимог до наявності підстав та порядку проведення документальних позапланових перевірок, зокрема, право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків надається лише у випадку, коли останньому до початку проведення зазначеної перевірки було надіслано рекомендованим листом із повідомленням про вручення чи вручено під розписку копію наказу про проведення зазначеної  перевірки.
Крім того, хоча п. 79.3 ст. 79 Податкового кодексу України і визначено, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова, проте брати участь у проведенні такої перевірки є правом платника податків, що передбачене пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Податкового кодексу України, а відтак з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення. 
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивача проінформовано про проведення документальної позапланової перевірки письмовим повідомленням від 09.12.2014 року № 344, яке направлено поштою директору підприємства разом з копією наказу від 09.12.2014 року № 36, та які за твердженням контролюючого органу отримані Підприємством 11.12.2014 року.
Проте з матеріалів справи вбачається, що відповідачем не було надано до суду належних доказів в підтвердження направлення позивачу наказу та письмового повідомлення про проведення перевірки 
Крім того, з матеріалів справи також вбачається, зокрема з акту перевірки, що перевірка проводилась з 09.12.2014 року по 17.12.2014 року, тобто початок перевірки співпадає з датою прийняття наказу про її призначення та письмового повідомленням про її проведення, що виключає можливість позивача скористатись своїм правом бути присутнім під час проведення перевірки.
Таким чином, порушення вимог Податкового кодексу України є підставою для визнання незаконними дій Державної податкової інспекції щодо проведення перевірки за наслідками якої складено було акт від 23.12.2014 року № 40/10-06-22-02/31118051.
Вказаний висновок узгоджується також із практикою Верховного Суду України. Так, у справі №   21-425а14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будгарантінвест-55» до Державної податкової інспекції у м.Южному Одеської області про визнання незаконним наказу про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки та визнання протиправними дій у своєму рішенні від  27.01.2015 року Суд зазначив, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку, а невиконання таких вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Щодо визнання протиправними дії щодо формування висновків в акті від 23.12.2014 року № 40/10-06-22-02/31118051 про непідтвердженість взаємовідносин позивача з підприємствами-покупцями ТОВ «Технобудцентр», ДП «Енергоремонт» та ПАТ «Київенергоремонт» на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 339  578,00  грн., суд зазначає.
Так, відповідно до п.   1 ч.   2 ст.   17 Кодексу адміністративного судочинства України юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.
Обов'язковою ознакою рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, як предмета адміністративного спору, є прямий (безпосередній) вплив рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень на правовий статус фізичної чи юридичної особи, тобто обмеження її прав, свобод, покладення на неї обов'язків. Прийняття суб'єктом владних повноважень рішення, як правило, є результатом вчинення ряду дій, зокрема проведення перевірки. З огляду на те, що в правовому регулюванні приймає участь саме рішення суб'єкта владних повноважень, а не окремі дії, вчинені у процесі здійснення владних повноважень, за результатами яких прийнято рішення, ці дії не можуть бути предметом оскарження до адміністративного суду окремо від оскарження рішення. Обставини щодо вчинення цих дій входять до предмету доведення у справі за позовом про скасування рішення суб'єкта владних повноважень, а їх правова оцінка судом на відповідність встановлених законом компетенції суб'єкта владних повноважень та порядку їх вчинення може бути підставою для скасування рішення як протиправного внаслідок вчинення посадовими особами суб'єкта владних повноважень дій не у спосіб та не у порядку, встановлених законом.
У свою чергу акт перевірки, як власне і викладені у ньому висновки, не є рішенням органу владних повноважень, а відтак не породжує для платника податків настання будь - яких юридичних наслідків та не впливає на його права, обов'язки та законні інтереси, а отже, як вірно зазначив суд апеляційної інстанції визнання неправомірними дій Державної податкової інспекції щодо проведення документальної невиїзної перевірки позивача, за результатами якої складено акт від 23.12.2014 року №  40/10-06-22-02/31118051, є достатнім способом захисту порушеного права позивача. Визнання протиправними дій щодо проведення перевірки нівелює будь-які наслідки останньої.
Проте суд касаційної інстанції не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними дії контролюючого органу щодо коригування в АІС показників податкової звітності Приватного підприємства «Теплотехніка» та зобов'язання поновити показники податкової звітності з огляду на наступне.
Так, у п. 61.1 ст. 61 податкового кодексу України визначено, що податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп. 62.1.2 п. 62.2 ст. 62 Податкового кодексу України), а також перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин. (пп. 62.1.3 п. 62.2 ст. 62 Податкового кодексу України).
Відповідно до ст. 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з приписами пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 Податкового кодексу України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
У п. 74.1 ст. 74 Податкового кодексу України зазначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем проведено перевірку, за результатами якого складено акт. Висновки, викладені у зазначеному акті, є відображенням дій податкових інспекторів та не відповідають критерію юридичної значимості, не створюють для платника жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни або припинення його прав та не породжують для нього будь-яких обов'язків, а, отже такий акт не порушує прав останнього. Включення суб'єктом владних повноважень до бази даних інформації про таку перевірку також не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.
Отже, дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи змін показників податкової звітності суб'єктів господарювання в частині податкового кредиту та податкових зобов'язань на підставі податкової інформації без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.
Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду України від 09.12.2014 року, 03.11.2015 року та 17.11.2015 року у справах №№ 21-511а14, 21-99а15 та 21-4133а15 відповідно.
З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що оскаржуване судове рішення апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій відповідача щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість та податкових зобов'язань в автоматизованій інформаційній системі та зобов'язання поновити вказані показники підлягають скасуванню.
За змістом ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.
Відповідно до п. 9 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове судове рішення.
Зважаючи на те, що у справі не вимагається збирання або проведення додаткової перевірки доказів, обставини встановлені повно та правильно, але допущена помилка в застосуванні норм матеріального права, суд касаційної інстанції, згідно зі ст.  229 Кодексу адміністративного судочинства України, скасовує рішення судів першої та апеляційної інстанції і ухвалює нове рішення.
Керуючись ст.  ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області задовольнити частково.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року у справі № 810/665/15 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області щодо коригування в АІС «Податковий блок» показників податкової звітності Приватного підприємства «Теплотехніка» з податку на додану вартість та податкових зобов'язань за серпень 2014 року та зобов'язання Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області поновити показники податкової звітності Приватного підприємства «Теплотехніка» з податку на додану вартість та податкових зобов'язань за серпень 2014 року - скасувати та ухвалити в цій частині нову постанову про відмову у задоволенні даних позовних вимог.
В іншій частині постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року у справі № 810/665/15 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 КАС України.

Судді:                                                                                 І.Я. Олендер

                                                                                          Л.І. Бившева

                                                                                          Т.М.Шипуліна 

          Постанова в повному обсязі складена 24.04.2017 року.