ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

"01" лютого 2017 р.                    м. Київ                                        К/800/35535/14 
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого                                                  Бухтіярової І.О.
суддів                                                            Веденяпіна О.А.
Приходько І.В.
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державного підприємства «Сільськогосподарське підприємство Устинівського виправного центру управління Державної пенітенціарної служби України в Кіровоградській області (№ 37)» 
на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.07.2013
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014
у справі № 811/1968/13-а
за позовом Державного підприємства «Сільськогосподарське підприємство Устинівського виправного центру управління Державної пенітенціарної служби України в Кіровоградській області (№ 37)» (далі - позивач, Сільськогосподарське підприємство Устинівського виправного центру (№ 37))
до Долинської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби (Устинівське відділення) (далі - відповідач, Долинська МДПІ Кіровоградської області ДПС (Устинівське відділення))
про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Сільськогосподарське підприємство Устинівського виправного центру (№ 37) звернулось до суду, з урахуванням ухвали Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.06.2013 про роз'єднання позовних вимог, в даній справі з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення Долинської МДПІ Кіровоградської області ДПС (Устинівське відділення) № 000051710 від 22.03.2013.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.07.2013, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014, в задоволенні адміністративного позову відмовлено, з підстав правомірності прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
В касаційній скарзі позивач просить задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судами обох інстанцій норм матеріального та процесуального права.
Відповідач заперечень на касаційну скаргу позивача не подав, що не перешкоджає розгляду справи.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій з підтвердженням матеріалів справи, за результатами проведеної виїзної позапланової документальної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012, складено акт № 119/16-0/08680264 від 25.12.2012, в якому зафіксовано порушення: п. 6.1 ст. 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», п. 169.1 ст. 169 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 139 569,29 грн., у тому числі за 2012 року - 59 401,02 грн., 2011 рік - 48 088,22 грн., 2010 року - 27 011,60 грн., 2009 року - 5068,45 грн.
На підставі результатів проведеної перевірки та процедури адміністративного оскарження, 22.03.2013 відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000051710 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 164 994,06 грн., у т.ч.: 136 043,57 грн. основного платежу та 28 950,49 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Висновок відповідача щодо заниження позивачем податку з доходів фізичних осіб ґрунтується на тому, що протягом перевіряємого періоду позивачем застосовувалась до доходів засуджених податкова соціальна пільга, в той час коли у відповідності до норм трудового та податкового законодавства засуджені не є найманими працівниками, отримувана ними заробітна плата не відповідає визначенню заробітної плати в розумінні Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».
Судами обох інстанцій встановлено, що по особових рахунках фізичних осіб - засуджених, підприємством не сплачено податок на доходи фізичних осіб, в зв'язку із застосуванням до доходів засуджених податкової соціальної пільги.
Предметом спору в даній справі є віднесення оплати праці, виконуваної засудженими до позбавлення волі особами під час відбування покарання, до заробітної плати, що в свою чергу дає право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу на суму соціальної пільги.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з правомірності висновків податкового органу щодо відсутності підстав для застосування податкової соціальної пільги при оплаті праці засуджених.
Однак, суд касаційної інстанції не може погодитись з таким висновком судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.
Правовідносини в даній справі регулюються Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб», який був чинним до 01.01.2011 та ПК України, який набрав чинності з 01.01.2011.
Так, відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний оподатковуваний дохід.
Згідно з пп. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4 цього Закону до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються: доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору.
Відповідно до положень п. 6.1 ст. 6 зазначеного Закону з урахуванням норм пункту 6.5 цієї статті платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на території України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги у розмірах, визначених цим підпунктом.
Згідно з пп. «в» пп. 6.3.3 п. 6.3 ст. 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податкова соціальна пільга не може бути застосована до інших доходів платника податку, якщо він отримує протягом звітного податкового місяця одночасно такі доходи, як: заробітна плата під час відбування покарання у вигляді позбавлення волі.
Відповідно до пп. 6.5.1 п. 6.5 ст. 6 цього Закону податкова соціальна пільга застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та відшкодування), якщо його розмір не перевищує суми, яка дорівнює сумі місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 гривень.
Аналогічні положення зазначені і в ПК України.
Згідно з пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) (пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 ПК України).
Відповідно до положень п. 169.1 ст. 169 ПК України з урахуванням норм абзацу першого підпункту 169.4.1 пункту 169.4 цієї статті платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги, розмір якої визначений цим пунктом.
Згідно з пп. 169.2.3 п. 169.2 ст. 169 цього Кодексу податкова соціальна пільга не може бути застосована до доходів платника податку, інших ніж заробітна плата.
Податкова соціальна пільга застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та винагороди), якщо його розмір не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 гривень (пп. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 ПК України).
Відповідно до п. 6 ч. 2 ст. 13 Закону України «Про Державну кримінально-виконавчу службу в Україні» трудові відносини засуджених регулюються законодавством про працю з урахуванням вимог кримінально-виконавчого законодавства.
Згідно з ч. 1 ст. 118 Кримінально-виконавчого кодексу України засуджені до позбавлення волі повинні працювати в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією колонії. Засуджені залучаються до суспільно корисної праці з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров'я і спеціальність. Засуджені залучаються до праці, як правило, на підприємствах, у майстернях колоній, а також на державних або інших форм власності підприємствах за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції.
Адміністрація зобов'язана створювати умови, що дають змогу засудженим займатися суспільно корисною оплачуваною працею.
Положеннями ст. 119 Кримінально-виконавчого кодексу України визначено, що умови праці засуджених до позбавлення волі, зокрема, норми тривалості робочого часу, правила охорони праці, техніки безпеки і виробничої санітарії встановлюються законодавством про працю.
Відповідно до ч. 1 ст. 120 Кримінально-виконавчого кодексу України праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади з питань виконання покарань.
Таким нормативно-правовим актом є Інструкція з оплати праці засуджених до обмеження та позбавлення волі, затверджена наказом Державного департаменту України з питань виконання покарань від 04.10.2004 № 191, зареєстрована в Міністерстві юстиції України 18.10.2004 за № 1328/9927 (чинного на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 1.2 зазначеної Інструкції засуджені до позбавлення волі повинні працювати в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією установи. Засуджені залучаються до суспільно корисної праці з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров'я, спеціальність.
Згідно з п. 4.1 даної Інструкції із заробітної плати, отриманих пенсій та інших доходів засуджених здійснюються утримання відповідно до законодавства з дотриманням черговості.
Відповідно до ст. 94 Кодексу законів про працю України заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану ним роботу.
Згідно з абз.3 пп. 1.1 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» для цілей цього Закону під терміном «заробітна плата» розуміються також інші заохочувальні та компенсаційні виплати або інші виплати та винагороди, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Також, згідно з пп. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 ПК України заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Аналіз наведених норм свідчить, що засуджені до позбавлення волі з метою залучення до суспільно корисної праці виконують трудові функції в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією колонії, в результаті чого їм забезпечується відповідна компенсація за виконану роботу, тобто заробітна плата, а також додержання правил охорони праці, техніки безпеки, виробничої санітарії та інших умов, встановлених законодавством про працю.
Примусовість характеру трудових відносин засуджених та їх мета виправлення та перевиховання зумовлює те, що регулювання таких відносин здійснюється відповідно до законодавства про працю з урахуванням вимог кримінально-виконавчого законодавства.
Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» та ПК України не передбачено особливого порядку оподаткування доходів фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавлення волі і отримують заробітну плату за виконання суспільно корисної праці, а також не передбачено заборони застосовувати до заробітної плати таких засуджених податкової соціальної пільги. Тому, при застосуванні податкової соціальної пільги до заробітної плати вказаних засуджених враховуються визначені в цих законодавчих актах умови для її застосування.
Таким чином, оскільки в судовому порядку встановлено з підтвердженням матеріалів справи наявність трудових відносин між засудженими до позбавлення волі особами та позивачем, які виникли в результаті залучення таких засуджених до суспільно корисної праці, та отримання засудженими відповідної компенсації за виконану роботу - заробітної плати, дотримання умов для застосування податкової соціальної пільги, зокрема застосування податкової соціальної пільги до заробітної плати під час відбування покарання у вигляді позбавлення волі без отримання засудженими інших доходів одночасно з такою заробітною платою, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку щодо неправомірного застосування податкової соціальної пільги до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата.
Виходячи з того, що обставини у справі судами першої та апеляційної інстанцій встановлені повно та правильно, але суди попередніх інстанцій порушили норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень про відмову в задоволенні позовних вимог, суд касаційної інстанції згідно зі статтею 229 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, з ухваленням нової постанови про задоволення позовних вимог.
Відповідно до ч. 1 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державного підприємства «Сільськогосподарське підприємство Устинівського виправного центру управління Державної пенітенціарної служби України в Кіровоградській області (№ 37)» - задовольнити.
Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.07.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 у справі праві № 811/1968/13-а - скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
Скасувати податкове повідомлення-рішення № 000051710 від 22.03.2013, прийняте Долинською міжрайонною державною податковою інспекцією Кіровоградської області Державної податкової служби (Устинівське відділення).
Присудити Державному підприємству «Сільськогосподарське підприємство Устинівського виправного центру управління Державної пенітенціарної служби України в Кіровоградській області (№ 37)» за рахунок бюджетних асигнувань Долинської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби (Устинівське відділення) судові витрати у розмірі 5428,91 грн. згідно платіжних доручень № 984 від 16.05.2013 (а.с. 2), № 1110 від 30.07.2013 (а.с. 156), № 172 від 24.06.2014 (а.с. 232), № 299 від 28.07.2014 (а.с. 235).
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий | | І.О. Бухтіярова
Судді | | О.А. Веденяпін
| | І.В. Приходько