ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

"07" квітня 2016 р.                               м. Київ          К/800/24674/15, К/800/24755/15 

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
Олендера І.Я. (доповідача),                               Карася О.В.,                     Рибченка А.О.,
секретар судового засідання                    Загородній А.А., 
за участю представників позивача                    Демченко В.М.,           Дарагана О.Ю., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дистрибуція-Центр» до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити певні дії, провадження в якій відкрито за касаційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю «Дистрибуція-Центр» та Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 17 березня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2015 року, 
В С Т А Н О В И В:
У березні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Дистрибуція-Центр» (далі - позивач, ТОВ «Дистрибуція-Центр») звернулось до суду першої інстанції із позовом, в якому просило:
1) визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області, щодо проведення перевірки за наказом № 1185 від 04.12.2014 року, які полягають у проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки, в результаті якої було складено акт від 08.12.2014 року  № 637/22-03/36263797;
2) визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області що полягають у коригуванні задекларованих ТОВ «Дистрибуція-Центр» (код ЄДРПОУ 36263797) показників податкового кредиту та податкових зобов'язань) по взаємовідносинах з ТОВ «Південний РКК» (код ЄДРПОУ 34464405) та ТОВ «Антарктика» (код ЄДРПОУ 31553046) в електронних автоматизованих системах співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту (АІС «Податковий блок» «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту»);
3)  зобов'язати Державну податкову інспекцію у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області поновити показники податкового кредиту та податкових зобов'язань задекларованих ТОВ «Дистрибуція - Центр» (код ЄДРПОУ 36263797) по взаємовідносинах з ТОВ «Південний РКК» (код ЄДРПОУ 34464405) та ТОВ «Антарктика» (код ЄДРПОУ 31553046) в електронних автоматизованих системах співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту (АІС «Податковий блок» «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань і та податкового кредиту»).
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 17 березня 2015 року, залишеною без змін Київського апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2015 року, адміністративний позов задоволено частково:
- визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області, що полягають у коригуванні задекларованих ТОВ «Дистрибуція-Центр» показників податкового кредиту та податкових зобов'язань по взаємовідносинах з ТОВ «Південний РКК» (код ЄДРПОУ 34464405) та ТОВ «Антарктика» (код ЄДРПОУ 31553046) в електронних автоматизованих системах співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту (АІС «Податковий Блок» «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту»);
- зобов'язано Державну податкову інспекцію у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області поновити показники податкового кредиту та податкових зобов'язань ТОВ «Дистрибуція-Центр» по взаємовідносинах з ТОВ «Південний РКК» (код ЄДРПОУ 34464405) та ТОВ «Антарктика» (код ЄДРПОУ 31553046) в електронних автоматизованих системах співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту (АІС «Податковий Блок» «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту»);
- в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Суди попередніх інстанцій мотивували свої рішення тим, що відповідачем порушено порядок проведення документальної невиїзної позапланової перевірки позивача передбачений Податковим кодексом України (далі - ПК України). Самостійна зміна податковим органом в електронних базах даних показників податкових зобов'язань позивача на підставі акту від 08.12.2014 року № 637/22-03/36263797 без прийняття податкового повідомлення-рішення або без зміни цих показників самим позивачем, шляхом подання уточнюючих декларацій (розрахунків), порушує права та інтереси позивача, оскільки позивач, як платник податків, має право розраховувати на те, що задекларовані ним в податкових деклараціях показники податкового кредиту та податкових зобов'язань відповідають показникам з централізованої бази даних податкової звітності.
Державну податкову інспекцію у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області замінено правонаступником Державною податковою інспекцією у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - відповідач, ДПІ).
Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, сторони звернулися до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, в якій позивач просить скасувати оскаржувані судові рішення в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити в цій частині нову постанову про їх задоволення; відповідач просить скасувати оскаржувані судові рішення та ухвалити нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 КАС України.  
Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.
Посадовими особами відповідача проведено документальну невиїзну позапланову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з контрагентами покупцями та контрагентами постачальниками за період з 01.07.2014 року по 31.07.2014 року.
За результатами перевірки складено акт перевірки № 637/22-03/36263797 від 08.12.2014 року в якому були зафіксовані виявлені порушення.
На підставі зазначеного акту № 637/22-03/36263797 від 08.12.2014 року, податковим органом здійснено коригування показників податкової звітності по взаємовідносинам Позивача з ТОВ «Південний РКК» та ТОВ «Антарктика» без фактичного визначення сум грошових зобов'язань у формі податкових повідомлень-рішень у АІС «Податковий блок» «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту».
Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначені касаційні скарги підлягають частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.
Щодо позовної вимоги про визнання протиправним дій відповідача щодо проведення перевірки за наказом № 1185 від 04.12.2014 року, які полягають у проведенні позапланової невиїзної перевірки, в результаті якої було складено акт від 08.12.2014 року                                 № 637/22-03/36263797, суд касаційної інстанції зазначає наступне.
Суди попередніх інстанцій, відмовляючи у зазначеній частині позовних вимог, мотивували свої рішення тим, що відповідачем порушено порядок проведення документальної невиїзної позапланової перевірки позивача передбачений ПК України, однак належним способом захисту порушеного права є задоволення позовних вимог №№ 2 і 3.
Суд касаційної інстанції не погоджується із зазначеними висновками судів, з огляду на наступне.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності певних обставин, зокрема якщо за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту (пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України).
Згідно з п. 78.4 ст. 78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Стаття 79 ПК України визначає особливості проведення документальної невиїзної перевірки, п. 79.2 якої передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що аналізованими нормами ПК України встановлені умови, порядок та підстави прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою для винесення наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог п. 78.1 ст. 78 та  п. 79.2 ст. 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду такої. Реалізація такого права за відсутності обов'язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.
Окрім того, незважаючи на проголошену пп. 79.3 ст. 79 ПК України необов'язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім. Такий висновок узгоджується з приписами пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 ПК України.
Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду України від 27.01.2015 року у справі № 21-425а14.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що наказ відповідача № 1185 від 04.12.2014 року про проведення перевірки та письмове повідомлення про дату її початку та місце проведення перевірки від 04.12.2014 року № 13661810/22-0319 направлено позивачу  05.12.2014 року та отримано останнім лише 09.12.2014 року, тобто після проведення перевірки.
З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що дії відповідача з проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача є протиправними, оскільки позивач невчасно отримав наказ та повідомлення про перевірку, а тому перевірка була проведена з порушенням порядку встановленого ПК України та позовні вимоги, в цій частині,  підлягають задоволенню.
Щодо позовних вимог про визнання протиправним дій відповідача щодо коригування показників податкової звітності позивача в інформаційних базах даних та зобов'язання вчинити певні дії, суд касаційної інстанції зазначає наступне.
У п. 61.1 ст. 61 ПК України визначено, що податковий контроль - це  система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 ПК України).
Відповідно до ст. 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з приписами пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
На підставі п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок оформляються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності), у разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. 
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати. 
У разі незгоди платника податків з висновками акта такий платник зобов'язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо у строки, передбачені цим Кодексом. 
Відповідно до ст. 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 74.1); зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань (пункт 74.2).
Висновки, викладені в акті перевірки, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків та, відповідно, такий акт не порушує прав останнього. Включення суб'єктом владних повноважень до бази даних інформації про таку перевірку не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.
Тобто, дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, у тому числі й складеного за її результатами акта, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку. Зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов'язкових юридичних наслідків. 
На підставі аналізу зазначених норм права суд касаційної інстанції вважає, що відносини які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, урегульовані ПК України. Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами  контролюючих органів. Висновки, викладені в акті перевірки, є відображенням дій податкових інспекторів та не породжують правових наслідків для платника податків і, відповідно, такий акт не порушує прав останнього. Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи змін показників податкової звітності суб'єктів господарювання в частині податкового кредиту та податкових зобов'язань на підставі акта перевірки без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.
Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду України від 09.12.2014 року, 03.11.2015 року та 17.11.2015 року у справах № 21-511а14, 21-99а15 та 21-4133а15 відповідно.
З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що у задоволенні позовних вимог в іншій частині  необхідно відмовити.
За змістом ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.
Відповідно до п. 9 ч. 1 ст. 223 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове судове рішення.
Зважаючи на те, що у справі не вимагається збирання або проведення додаткової перевірки доказів, обставини встановлені повно та правильно, але допущена помилка в застосуванні норм матеріального права, суд касаційної інстанції, згідно зі ст. 229 КАС України, скасовує рішення судів першої та апеляційної інстанції і ухвалює нове рішення.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 229, 232, 256 КАС України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Дистрибуція-Центр» та Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області задовольнити частково.
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 17 березня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2015 року у справі            №  810/209/15 - скасувати та ухвалити нову постанову.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Дистрибуція-Центр» задовольнити частково.
Визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, щодо проведення перевірки за Наказом № 1185 від 4 грудня 2014 року, які полягають у проведенні позапланової невиїзної перевірки, в результаті якої було складено акт від 8 грудня 2014 року № 637/22-03/36263797.
В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити. 
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 КАС України.

Судді:                                                                                 І.Я. Олендер

                                                                                          О.В. Карась

                                                                                          А.О. Рибченко

Повний текст виготовлено 12.04.2016 року.