ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

"24" лютого 2016 р.                                         м. Київ                                        К/800/64587/14 

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
| Лосєва А.М.
| Бившевої Л.І.
| Карася О.В.
за участю секретаря | Титенко М.П.
за участю представників: |
позивача: | Шубенок О.М., Котвіцької Н.Ю.
відповідача: | не з"явився
розглянувши у відкритому судовому засіданні 
касаційну скаргу          Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного                                         управління Міндоходів у Київській області
на постанову           Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2014                                         року
та ухвалу                    Київського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада                                          2014 року 
у справі                     № 810/2471/14
за позовом                    Товариства з обмеженою відповідальністю «Геліком ЛВ»
до                              Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного                                         управління Міндоходів у Київській області
про                              визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-                                        рішень,

В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Геліком ЛВ» (надалі - позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Міндоходів у Київській області (надалі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 17 квітня 2014 року № 0000352201/1063, від 28 січня 2014 року № 0000102201/112 та № 000092201/114.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2014 року, адміністративний позов задоволено.
Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2014 року і ухвалити нове судове рішення, яким відмовити позивачу у задоволені позовних вимог.
Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що     відповідачем проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2010 року по 31 грудня 2012 року. За результатами перевірки складено акт від 30 грудня 2013 року № 1612/10-16-22-04/30889103.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог: п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на 557538,00 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування на 3127623,00 грн.
Підставою для вказаних висновків відповідача, стала відсутність, на його думку, реального виконання господарських операцій позивача з контрагентом, а також неврахування позивачем в податковій звітності сум отриманої безповоротної фінансової допомоги.
У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки позивачем винесено податкові повідомлення-рішення від 28 січня 2014 року: № 0000102201/112, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 557538,00 грн. за основним платежем та застосовано 23811,75 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № 000092201/114, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 3127623,00 грн.
За результатом адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення від 28 січня 2014 року № 0000102201/112 скасовано в частині штрафних санкцій у розмірі 17720,25 грн. У зв'язку із чим відповідачем винесено нове податкове повідомлення-рішення від 17 квітня 2014 року № 0000352201/1063, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 557538,00 грн. - за основним платежем, на 6091,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Щодо скасування судами попередніх інстанцій податкового повідомлення-рішення від 28 січня 2014 року № 0000102201/112 колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пп. 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі.
Пунктом 60.4 зазначеної статті встановлено, що у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов'язання або податкового боргу.
Згідно з ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.
Враховуючи те, що податкове повідомлення-рішення від 28 січня 2014 року №   0000102201/112 у розумінні пп. 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України вважається відкликаним, колегія суддів дійшла висновку, що вказаним податковим повідомленням-рішенням не порушуються права позивача, а тому позовні вимоги у відповідній частині задоволенню не підлягають.
Відповідно до ч. 1 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що постанова Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2014 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2014 року в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28 січня 2014 року № 0000102201/112 підлягає скасуванню із постановленням в цій частині нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Щодо правомірності скасування судами попередніх інстанцій податкових повідомлень-рішень від 28 січня 2014 року № 000092201/114 та від 17 квітня 2014 року №   0000352201/1063 колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 334/94-ВР) валові витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. 
Зазначений пункт містить загальне визначення валових витрат. 
Пункт 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР містить конкретизацію ознак окремих груп витрат, що відносяться до валових витрат. 
В силу підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Підпункт 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону № 334/94-ВР встановлює, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг). 
Водночас, загальне визначення валових витрат повинно тлумачитись у системному зв'язку з визначенням господарської діяльності, наведеному в пункті 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, який визначає господарську діяльність як будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації господарської діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. 
Відповідно до частини 1 статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. 
Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями (частина 2 статті 3 Господарського кодексу України). 
Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним        придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.
В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. 
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).
Згідно абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу. 
У той же час, підпунктом 139.1.9 пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірці, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.
Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 27 жовтня 2015 року у справі № 826/661/14 (№ 21-1539а15). 
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ТОВ «Укрхімтрейдінггруп» укладено договори поставки від 25 лютого 2011 року № 7 та від 28 лютого 2011 року № 11/02/28-1. На підтвердження виконання умов вказаних договорів позивачем надано: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, прибуткові ордери, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості, витяг з книги обліку довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на відсутність доказів транспортування придбаного товару.
Колегія суддів вказані доводи до уваги не бере, оскільки вони спростовуються наявними матеріалами справи, зокрема, товарно-транспортними накладними, а також технічними паспортами автомобілів, подорожніми листами, які свідчать про наявність у позивача власного транспортного засобу, що призначений для перевезення відповідного товару.
Фактичне виконання господарських зобов'язань підтверджується первинними документами, які належним чином досліджено судом першої та апеляційної інстанцій, укладені правочини відповідають економічному змісту та діловій меті, отримані блага використані позивачем у власній господарській діяльності, а здійснені господарські операції спричинили зміни в структурі його активів.
Щодо невключення позивачем до доходу отриманої суми безповоротної фінансової допомоги у сумі 5096566,61 грн. колегія суддів зазначає наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно договору від 14 березня 2007 року № 66/07, укладеного з філією «Відділення Промінвестбанку в м. Українка Київської області», правонаступником якого є ПАТ «Акціонерний комерційний промислово-інвестиційний банк», позивачем було отримано кредит в сумі 14500000,00 грн. з терміном погашення не пізніше 25 березня 2012 року. Станом на 26 листопада 2010 року заборгованість позивача по кредитному договору складала 14967154,11 грн., в тому числі основна сума кредиту - 14096566,61 грн., відсотки - 870587,50 грн.
В подальшому ПАТ «Акціонерний комерційний промислово-інвестиційний банк» та ТОВ «Компанія з управління активами «І3І ЛАЙФ» було укладено договір відступлення права вимоги від 26 листопада 2010 року №39/120 згідно умов якого ПАТ «Акціонерний комерційний промислово-інвестиційний банк» відступає ТОВ «Компанія з управління активами «І3І ЛАЙФ» право вимагати від позивача повернення грошових коштів в розмірі 14967154,11 грн.
Постановою Київського апеляційного господарського суду від 13 грудня 2011 року у справі № 23/066-11, за позовом ТОВ «Компанія з управління активами «І3І ЛАЙФ» до ТОВ «Геліком JIB» про стягнення 14967154,11 грн., встановлено неправомірне нарахування суми за кредит у розмірі 14096566,61 грн., у зв'язку з відсутністю звернення до ТОВ «Геліком ЛВ» з вимогою про сплату заборгованості у повному обсязі за кредитом, кінцевий строк повернення якого не настав. Встановлено, що нарахування має здійснюватися до винесення судом першої інстанції рішення, а саме включно по травень 2011 року.
Відповідно до вищезгаданого судового рішення ТОВ «Геліком ЛВ» має сплатити ТОВ «Компанія з управління активами «І3І ЛАЙФ» з березня 2009 року по травень 2011 року включно кошти за кредитними зобов"язанням в розмірі 9000000,00 грн., а також відсотки за користування кредитом у розмірі 870587,50 грн. При цьому, залишок заборгованості за кредитом у сумі 5096566,61 грн. підлягає стягненню у майбутньому, оскільки строк сплати не настав.
Відповідно до пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
Згідно з пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України безповоротна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.
Враховуючи те, що судовим рішенням встановлено факт наявності у позивача зобов'язань за кредитним договором у сумі 5096566,61 грн., колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що вказана сума не є безповоротною фінансовою допомогою.
Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про недоведеність факту порушення позивачем податкового законодавства та про неправомірність податкових повідомлень-рішень від 28 січня 2014 року № 000092201/114 та від 17 квітня 2014 року № 0000352201/1063. 
Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій   не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 221, 223, 224, 229, 230, 231, ч. 5 ст.   254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:
1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Міндоходів у Київській області задовольнити частково.
2. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2014 року у справі № 810/2471/14 в частині задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Геліком ЛВ» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Міндоходів у Київській області  від 28 січня 2014 року № 0000102201/112 скасувати.
3. Ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю «Геліком ЛВ» у задоволенні позовних вимог.
4. В іншій частині Постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 травня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2014 року у справі № 810/2471/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 239^1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя | (підпис) | А.М. Лосєв
Судді: | (підпис) | Л.І. Бившева
| (підпис) | О.В. Карась