ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

"21" січня 2016 р.                     м. Київ                                        К/800/44702/14 

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача                     Рибченка А.О.
суддів:                                                     Лосєва А.М.
                                                             Олендера І.Я.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11 грудня                   2013 року 
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 липня                   2014 року 
у справі № 808/7758/13-а 
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 
до Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -  

ВСТАНОВИВ:
          
          Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі - ФОП ОСОБА_3; позивач) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області (далі - ДПІ у Комунарському районі м. Запоріжжя ГУ Міндоходів у Запорізькій області; відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0006621720 від 06 вересня                 2013 року.
          Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 11 грудня                   2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2014 року, в задоволенні позову відмовлено.
          Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, позивач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.  
          В поданій касаційній скарзі ФОП ОСОБА_3, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права, просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2013 року, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2014 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити в повному обсязі позовні вимоги.
          Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з таких підстав. 
          Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено невиїзну документальну перевірку ФОП ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2011 року по                   31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт № 872/17-2-22-НОМЕР_1 від 04 червня 2013 року.
          На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0003751720 від 18 червня 213 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 65 271,88 грн. (52 217,50 грн. - основний платіж, 13 054,38 грн. - штрафні (фінансові) санкції).          
          За наслідками адміністративного оскарження, названий акт індивідуальної дії скасовано в частині збільшення суми грошового зобов'язання у розмірі 48 133,66 грн. за основним платежем та 12 033,42 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, що стало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0006621720 від 06 вересня 2013 року.
          Перевіркою встановлено порушення підприємцем пункту 178.2 статті 178 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв'язку з неправомірним включенням до складу доходів, отриманих від підприємницької діяльності, доходів, що одержані від адвокатської діяльності.
Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій підтримали позицію відповідача та дійшли висновку про те, що особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність, відповідно до вимог ПК України повинна перебувати на обліку як самозайнята особа, подавати звіти про свою діяльність, відмінні від звітів фізичних осіб-підприємців, та сплачувати податки з таких доходів.
Проте, із вказаними доводами погодитись не можна, зважаючи на таке. 
Відповідно до частини 2 статті 4 Закону України від 19 грудня 1992 року                   № 2887-XII «Про адвокатуру» (чинного до 15 серпня 2012 року; далі - Закон                           № 2887-XII) адвокат має право займатись адвокатською діяльністю індивідуально, відкрити своє адвокатське бюро, об'єднуватися з іншими адвокатами в колегії, адвокатські фірми, контори та інші адвокатські об'єднання, які діють відповідно до цього Закону та статутів адвокатських об'єднань. 
За змістом частини 2 статті 2 Закону № 2887-XII адвокат не може працювати в суді, прокуратурі, нотаріаті, органах внутрішніх справ, служби безпеки, державного управління. Адвокатом не може бути особа, яка має судимість. 
З набранням чинності 15 серпня 2012 року Законом України від 05 липня              2012 року № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі - Закон                   № 5076-VI) несумісною з діяльністю адвоката визначено роботу на посадах осіб, зазначених у пункті 1 частини 1 статті 4 Закону України «Про засади запобігання і протидії корупції»; військову або альтернативну (невійськову) службу; нотаріальну діяльність; судово-експертну діяльність (стаття 7).
Цей перелік є вичерпним та розширеному тлумаченню не підлягає. 
При цьому частиною 1 статті 13 Закону № 5076-VI передбачено, що адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою.
Визначення поняття самозайнятої особи міститься в підпункті 14.1.226                 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Це платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. 
Незалежна професійна діяльність це участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною        особою-підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Аналіз наведеної норми дає підстави для висновку про те, що діяльність адвоката підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, оподаткування доходів від отримання якої регулюється статтею 178 ПК України, лише у випадку, якщо така особа не зареєстрована як фізична особа-підприємець відповідно до вимог законодавства. 
Втім, як з'ясовано судами в розглядуваній ситуації, 23 липня 2009 року позивача зареєстровано Виконавчим комітетом Запорізької міської ради фізичною особою-підприємцем, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серії НОМЕР_2.
Згідно з частиною 2 статті 55 Господарського кодексу України громадяни України, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці, визнаються суб'єктами господарювання.
Відповідно до Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців видами діяльності ФОП ОСОБА_3 є:                            69.10 Діяльність у сфері права; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н. в. і. у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 73.11 Рекламні агентства;                                73.12 Посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації;                        82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н. в. і. у. 
У зв'язку з поданням позивачем до ДПІ у Комунарському районі м. Запоріжжя ГУ Міндоходів у Запорізькій області заяви про припинення платника податків від                24 липня 2009 року за формою № 8-ОПП ФОП ОСОБА_3 знято з обліку як самозайняту особу.
Крім того, судовими інстанціями встановлено, що позивач у 2011 та 2012 роках здійснював підприємницьку діяльність на підставі свідоцтв про сплату єдиного податку серії НОМЕР_3 від 28 грудня 2010 року та серії НОМЕР_4 від 25 січня 2012 року відповідно до Указу Президента України від 03 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (чинного до 01 січня 2012 року; далі - Указ № 727/98), із щомісячною сплатою 200,00 грн., і глави 1 розділу XIV ПК України із ставкою єдиного податку 5 % (III група).
Відповідно до статті 1 Указу № 727/98 спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для суб'єктів малого підприємництва-фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень. 
Перелік суб'єктів підприємницької діяльності, до яких не могла застосовуватись спрощена система оподаткування, обліку та звітності, встановлювався в преамбулі та статті 7 Указу № 727/98. Адвокати в цьому переліку були відсутні.
Статтею 6 Указу № 727/98 передбачено, що фізична особа-суб'єкт малого підприємництва, яка сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб.
          З 01 січня 2012 року засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлюються главою 1 розділу XIV ПК України. Так, згідно з пунктами 291.3, 291.4 статті 291 ПК України юридична особа чи фізична особа-підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою. Суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, перебуваючи на третій групі, - це фізичні особи-підприємці, які протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 20 осіб; обсяг доходу не перевищує 3000000 гривень.
Перелік осіб, які не могли бути платниками єдиного податку в 2012 року, наведено в пункті 291.5 статті 291 ПК України. Адвокати в цьому переліку також були відсутні.
Відповідно до пункту 297.1 статті 297 ПК України платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об'єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності фізичної особи та оподатковані згідно з цією главою.
          З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що позивач, який перебуває на обліку в органі державної податкової служби як фізична особа-підприємець не потребує додаткової реєстрації як самозайнята особа, а його доходи, отримані від адвокатської діяльності в період перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, в силу вимог статті 6 Указу № 727/98 та             пункту 297.1 статті 297 ПК України звільняються від оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Таким чином, висновок попередніх судових інстанцій у справі, яка розглядається, про необхідність ФОП ОСОБА_3 за наведених обставин зареєструватись як самозайнята особа та оподатковувати доходи, отримані від адвокатської діяльності, за правилами статті 178 ПК України не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
          Згідно із статтею 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення. 
При цьому відповідно до частини 2 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним вважається рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. 
З урахуванням викладеного, порушення судами норм матеріального права є підставою для скасування постановлених у справі судових рішень та прийняття нової постанови про задоволення позову.
Керуючись статтями 220, 222, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ:

          Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 задовольнити. 
          Скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від                  11 грудня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2014 року. 
Прийняти у справі нову постанову, якою позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення                          № 0006621720 від 06 вересня 2013 року.
Присудити на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 витрати із сплати судового збору в розмірі 2 307,10 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у Комунарському районі                 м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області.
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий                                                            Рибченко А.О.

          Судді                                                                                Лосєв А.М.

Олендер І.Я.