ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 березня 2026 року 
м. Київ
справа № 813/1593/17
адміністративне провадження № К/9901/66204/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області
на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26.06.2018 (суддя: Брильовський Р.М.)
та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2018 (судді: Шавель Р.М., Улицький В.З., Гулид Р.М.,
у справі № 813/1593/17
за позовом Головного управління ДФС у Львівській області 
до Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергія-Новий Розділ»
про застосування адміністративного арешту у вигляді арешту коштів на рахунках, -
В С Т А Н О В И В:
У квітні 2017 року Головне управління ДФС у Львівській області (далі - позивач, ГУ ДФС у Львівській області, податковий/контролюючий орган) звернулося до суду з позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергія-Новий Розділ» (далі - відповідач, ТОВ «Енергія-Новий Розділ»), в якому просило застосувати адміністративний арешт у вигляді арешту коштів на рахунках ТОВ «Енергія-Новий Розділ».
В обґрунтуванням позовних вимог позивач зазначив, що відповідачем безпідставно відмовлено позивачу у допуску до проведення позапланової перевірки, у зв`язку з чим виникла необхідність звернення до суду з даним позовом про застосування адміністративного арешту у вигляді арешту коштів на рахунках ТОВ «Енергія-Новий Розділ».
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26.06.2018, залишеного без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2018, у задоволені позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволені позовних вимог суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції виходили з того, що 25.04.2017 ГУ ДФС у Львівській області прийнято рішення № 4305/10/13-01-14-02-15 «Про застосування адміністративного арешту майна платника податків TOB «Енергія-Новий Розділ», однак позивач не надав суду доказів на підтвердження обґрунтованості арешту майна платника податків, а саме: судового рішення, оскільки податковий орган всупереч п. 94.10 ст. 94 ПК України не звернувся до суду протягом 96 годин з позовом про обґрунтованість рішення № 4305/10/13-01-14-02-15 «Про застосування адміністративного арешту майна платника податків TOB «Енергія-Новий Розділ» від 25.04.2017, а відтак обґрунтованість такого арешту не була перевірена судом. Втім, податковий орган звернувся до суду з вимогою про застосування адміністративного арешту коштів на рахунках платника податків.
Разом з тим, суди зазначили, що доказів наявності у TOB «Енергія-Новий Розділ» податкового боргу та відсутності майна для погашення цього податкового боргу суду не надано, таким чином, суди дійшли висновку про відсутність підстав для застосування адміністративного арешту коштів на рахунках ТОВ «Енергія-Новий Розділ».
Крім того, суд першої інстанції зазначив, що наказ Головного управління ДФС у Львівській області від 20.04.2017 № 1404 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Енергія - Новий Розділ» був предметом судового розгляду і судом у справі № 813/1573/17 надано правову оцінку вказаному наказу, що є наслідком його скасування.
Суди також зазначили, що обов`язковою умовою для застосування арешту є наявність законних підстав для проведення перевірки, а тому із скасуванням наказу на проведення перевірки, відпали підстави для проведення позапланової виїзної перевірки і відповідно для допуску посадових осіб позивача для проведення такої перевірки.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції податковий орган звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити у повному обсязі.
В доводах касаційної скарги скаржник зазначає, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.
Додає, що у відповідності до п/п. 94.2.3 п. 94.2 ст. 94 ПК України арешт майна може бути застосовано, якщо з`ясується, серед іншого, що платник податків відмовляється від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб органу державної податкової служби. 
Разом з тим, з акту не допуску від 20.04.2017 № 100/13-01-14-02 вбачається, що відповідач відмовився від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення. Необхідних документів для проведення перевірки не надав, що, на думку скаржника, свідчить про правомірність звернення до суду з даним позовом та неповне з`ясування судами попередніх інстанцій обставин справи.
Заперечення або відзив на касаційну скаргу відповідачем надано не було, що не є перешкодою для розгляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 20.04.2017 на підставі п/п.16.1.5, п/п. 16.1.7 п. 16.1 ст. 16, п/п. 20.1.2 п. 20.1 ст. 20, п. 73.3 ст. 73, п/п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та доповідної записки начальника управління аудиту Гереги І.О. від 20.04.2017 ГУ ДФС у Львівській області прийнято наказ № 1404 від 20.04.2017 «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Енергія - Новий Розділ».
Вказаним наказом доручено провести позапланову виїзну перевірку ТОВ «Енергія - Новий Розділ» з питань проведення взаємовідносин з ТОВ «КРТ» (ЄДР: 37786903) за періоди липень-грудень 2014 року, січень-травень 2015 року. Тривалість перевірки 10-ть робочих днів починаючи з 20.04.2017.
20.04.2017 ГУ ДФС у Львівській області виписало направлення № 2419 на перевірку ТОВ «Енергія - Новий Розділ».
Суди встановили, що 20.04.2017 з метою вручення наказу ГУ ДФС у Львівській області № 1404 від 20.04.2017 та ознайомлення з направленням на перевірку № 2419 від 20.04.2017, головний державний ревізор-інспектор ГУ ДФС у Львівській області Кузьменко Наталія Анатоліївна здійснила вихід на юридичну адресу ТОВ «Енергія - Новий Розділ».
Однак, головним бухгалтером ТОВ «Енергія - Новий Розділ» ОСОБА_1 відмовлено у допуску до проведення перевірки з посиланням на п/п. 78.1.1. п. 78.1. ст. 78 ПК України, про що складено акт № 100/13-01-14-02 про не допуск посадових осіб до перевірки (т. 1 а.с. 12). Примірник такого акту вручено головному бухгалтеру ТОВ «Енергія - Новий Розділ» ОСОБА_1 під розписку та ознайомлено з наказом № 1404 від 20.04.2017.
25.04.2017 начальником ГУ ДФС у Львівській області Кондро І.В. прийнято рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків ТОВ «Енергія - Новий Розділ» на підставі п/п. 94.2.3 п. 94.2 ст. 94 Податкового кодексу України, у зв`язку з відмовою відповідача у допуску посадових осіб позивача до проведення перевірки за наявності законних підстав для її проведення (т. 1 а.с. 13).
У зв`язку із відмовою платника податків від допуску до проведення документальної позапланової виїзної перевірки, податковий орган звернувся до суду з даним позовом про застосування адміністративного арешту коштів на рахунках платника податків.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно з п/п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п/п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється у випадку, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
Пунктом 94.1 ст. 94 ПК України передбачено, що адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом.
Відповідно до п/п. 94.2.3 п. 94.2 ст. 94 ПК України арешт майна може бути застосовано, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.
Арешт майна полягає у забороні платнику податків вчиняти щодо свого майна, яке підлягає арешту, дії, зазначені у пункті 94.5 цієї статті (п. 94.3 ст. 94 ПК України). 
Згідно з п. 94.5 ст. 94 ПК України арешт майна може бути повним або умовним.
Повним арештом майна визнається заборона платнику податків на реалізацію прав розпорядження або користування його майном. У цьому випадку ризик, пов`язаний із втратою функціональних чи споживчих якостей такого майна, покладається на орган, який прийняв рішення про таку заборону.
Умовним арештом майна визнається обмеження платника податків щодо реалізації прав власності на таке майно, який полягає в обов`язковому попередньому отриманні дозволу керівника відповідного контролюючого органу на здійснення платником податків будь-якої операції з таким майном. Зазначений дозвіл може бути виданий керівником контролюючого органу, якщо за висновком податкового керуючого здійснення платником податків окремої операції не призведе до збільшення його податкового боргу або до зменшення ймовірності його погашення.
Згідно з п. 94.10 ст. 94 ПК України арешт на майно може бути накладено рішенням керівника контролюючого органу (його заступника), обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом.
Зазначений строк не може бути продовжений в адміністративному порядку, у тому числі за рішенням інших державних органів, крім випадків, коли власника майна, на яке накладено арешт, не встановлено (не виявлено).
За правилами п/п. 94.19.1 п. 94.19 ст. 94 ПК України адміністративний арешт припиняється у разі відсутності протягом вказаного строку рішення суду про визнання арешту обґрунтованим.
У разі якщо майно платника податків звільняється з-під адміністративного арешту у випадку, визначеному, зокрема, пунктом 94.19.1, повторне накладення адміністративного арешту з підстав накладення першого арешту не дозволяється (п. 94.21 ст. 94 ПК України).
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що за наявності відповідних умов, визначених у пункті 94.2 статті 94 ПК України, арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого має бути перевірена судом в обов`язковому порядку протягом 96 годин. Відсутність протягом вказаного строку відповідного рішення суду про визнання арешту обґрунтованим зумовлює звільнення з-під адміністративного арешту майна платника податків та унеможливлює його повторне накладення з тих саме підстав.
Разом з тим, абз. 2 п/п. 94.6.2 п. 94.6 ст. 96 ПК України передбачено, що арешт коштів на рахунку платника податків здійснюється виключно на підставі рішення суду шляхом звернення контролюючого органу до суду.
Відповідно до правової позиції, викладеної Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 27.11.2018 у справі № 820/1929/17, арешт на кошти платника податків може бути накладений за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 ПК України, та не залежить від наявності рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.
У вказаній постанові судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду звернула увагу, що підстави до застосування як адміністративного арешту майна, так і арешту коштів на рахунках платника податків, - визначені пунктом 94.2 статті 94 ПК України. Обидва види арешту, за загальним правилом, застосовуються з однакових підстав і розрізняються лише процедурою застосування - або за рішенням керівника податкового органу (щодо майна, відмінного від коштів), або за рішенням суду (арешт коштів).
При цьому положення статті 94 ПК України не визначає послідовності процедур застосування адміністративного арешту майна та адміністративного арешту коштів.
Відтак, проаналізувавши вказані норми, колегія суддів зазначає, що адміністративний арешт коштів платника податків не є похідним від адміністративного арешту майна, відмінного від коштів, і не може бути застосований судом виключно у випадку існування рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.
Положення статті 94 ПК України викладаються в єдиному контексті, а її норми регулюють як правовідносини, що виникають при накладенні адміністративного арешту майна, так і арешту коштів платника податків.
Отже, відсутність підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків в судовому порядку не обмежує право податкового органу на звернення до суду про застосування арешту коштів на рахунках відповідача в загальному порядку, за умови наявності відповідних підстав, визначених ПК України.
При цьому, Суд зазначає, що, в даному випадку, з метою правильного вирішення даного спору та встановлення наявності чи відсутності підстав для застосування до відповідача арешту коштів судам необхідно було встановити наявність чи відсутність законних підстав для проведення перевірки відповідача, дотримання позивачем процедури її призначення та проведення, та, відповідно, зробити висновок про наявність чи відсутність у ТОВ «Енергія-Новий Розділ» підстав відмовити посадовим особам контролюючого органу у допуску до перевірки, чого, однак, судами попередніх інстанцій зроблено не було.
Більш того, слід також зауважити, що постановою Верховного Суду від 31.07.2018 у справі № 813/1573/17 за позовом ТОВ «Енергія - Новий Розділ» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДФС у Львівській області від 20.04.2017 № 1404 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Енергія - Новий Розділ», касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задоволено та скасовано постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12.07.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2017 і ухвалено нове рішення про відмову у задоволенні позову.
У вказаній постанові у справі № 813/1573/17 Верховний Суд вказав, що фактичною підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства стало ненадання ним пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу. Письмовий запит щодо необхідності подання пояснень був сформований податковим органом на підставі податкової інформації, отриманої відповідно до статей 72, 73, 74 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим Верховний Суд дійшов висновку, що податковий орган при направленні запиту від 27.03.2017 за вих. № 2990/10/13-01-14-08-13 «Про надання інформації (пояснень) та її документального підтвердження», а також при прийнятті спірного наказу № 1404 від 20.04.2017 діяв на підставі, в порядку і у спосіб, передбачений законодавством.
Посилання судів попередніх інстанцій на ненадання доказів наявності у відповідача податкового боргу та доказів відсутності майна для погашення цього податкового боргу, що є наслідком відсутності підстав для застосування адміністративного арешту коштів на рахунках ТОВ «Енергія-Новий Розділ», Суд вважає вказані висновки помилковими, зважаючи на те, що, у відповідності до постанови від 27.11.2018 Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 820/1929/17, арешт на кошти платника податків може бути накладений за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 ПК України.
За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.
Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Отже Суд приходить до висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм матеріального та процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для частково задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26.06.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2018 у справі № 813/1593/17 скасувати. 
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.А. Васильєва
Cудді В.П. Юрченко
В.В. Хохуляк