ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2026 року 
м. Київ
справа № 420/30339/23
адміністративне провадження № К/990/33448/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А., 
суддів - Юрченко В.П., Яковенко М.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області 
на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.04.2024 року (Суддя: Лебедєва Г.В.),
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2024 року (Судді: Коваль М.П., Осіпов Ю.В., Скрипченко В.О.), 
у справі №420/30339/23 
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промінова»
до Головного управління ДПС в Одеській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 
В С Т А Н О В И В :
У листопаді 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Промінова» (далі - позивач, ТОВ «Промінова») звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - відповідач, ТОВ «Промінова»), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 10.10.2023 року № 25956/15-32-07-04, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану до відшкодування на рахунок платника у банку за червень 2023 року на суму 19 000 099 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 4 750 025 грн;
- зобов`язати Головне управління ДСП в Одеській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Промінова», код за ЄДРПОУ 45086659 за червень 2023 року (в сумі 19 000 099 грн).
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилався на неправомірність висновків акта перевірки про завищення ним рядка 19 Декларації суми податкового кредиту у червні 2023 року в сумі 19 000 099,00 грн, зважаючи на те, що при складанні податкової звітності, а також під час оформлення господарських операцій з придбання товарів у контрагента ТОВ «Промисловий шлях» на виконання умов договору (одяг жіночий, чоловічий та дитячий, сумки та ін.), ТОВ «Промінова» правомірно, із документальним підтвердженням реальності господарських операцій віднесені сплачені суми до складу податкового кредиту з ПДВ, що підтверджено видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та первинною документацією. 
При цьому як зазначив позивач, наявність або відсутність окремих документів, або певні помилки чи неточності в них не є свідченням нереальності господарських операцій, якщо з інших даних підтверджується рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. Крім цього позивачем звернуто увагу, що вимога про проведення інвентаризації надається під час перевірки - отже, коло об`єктів такої інвентаризації повинно бути пов`язане саме з предметом такої перевірки. До того ж, безпроцентна поворотна фінансова допомога на суму позики, укладена на підставі договорів з ТОВ «Вантаж Прайм» (50 млн грн), ТОВ «Інтер-С» (20 млн грн), ТОВ «Неометпром Плюс» (50 млн грн) не є доходом при отриманні і не відноситься до витрат при поверненні, тому отримання таких коштів не впливає на фінансовий результат і не підлягає оподаткуванню.
Враховуючи викладене, просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.10.2023 року № 25956/15-32-07-04 і як наслідок, з метою захисту порушеного права позивача огляду на вимоги абз. 2 п. 200.15 ст. 200 ПК України просив зобов`язати відповідача внести до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Промінова», код за ЄДРПОУ 45086659 за червень 2023 року (т. 1 а.с. 1-17). 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03.04.2024 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2024 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Одеській області від 10.10.2023 року № 25956/15-32-07-04. Зобов`язано Головне управління ДПС у Одеській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого Товариством з обмеженою відповідальністю «Промінова» (код ЄДРПОУ 45086659) за червень 2023 року в сумі 19.000.099,00 грн (т. 1 а.с. 162-187, т. 2 а.с. 85-95). 
Не погодившись з вищенаведеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення судів попередніх інстанцій та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції у зв`язку з порушенням судами норм процесуального права та з огляду на неправильне застосування норм матеріального права, визначивши підставами касаційного оскарження пункти 1 та 4 частини 4 статті 328, пункти 1 та 3 частини 2 статті 353 КАС України.
За доводами скаржника, оскаржувані рішення ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме пункту 44.1 статті 44, підпунктів 20.1.9, 20.1.13 пункту 20.1 статті 20, підпункту 16.1.13 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, абзацу 5 пункту 1, абзацу 2 пункту 2.4, пунктів 6, 7, 14, 16, 18, 19 абзацу 2 «Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, оскільки поза увагою судів залишилися численні факти неможливості здійснення господарських операцій підприємством-контрагентом, враховуючи фактичну відсутність товару і його наявність лише документально.
В касаційній скарзі відповідач вказує, що документи, які надані позивачем у повній мірі не досліджені та не обґрунтовані судом апеляційної інстанцій, що у подальшому вплинуло на неправильне застосування норм матеріального права при винесенні оскаржуваного рішення а саме: порушено пункти 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пункти 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, пункт 201.1 статті 201, пункт 200.4 статті 200 Податкового Кодексу України, статтю 9 Закону України від «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підпункт 2.1 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704. 
Зокрема, більш детальніше скаржник вказує на недосліджені судами попередніх інстанцій висновків акта перевірки в частині порушення декларування показників звітності ТОВ «Промінова» і як наслідок, відсутності реальності господарських операцій, а саме: - відсутність первинних документів, а також внесення до первинних документів недостовірних відомостей, внаслідок чого не можливо підтвердити оприбуткування та транспортування товару; - відсутність фінансових документів, які підтверджують оплату за товар постачальнику - ТОВ «Промисловий Шлях»; - документальною перевіркою не можливо підтвердити, що інвентаризація відбулась у дійсності шляхом відповідних замірів (перерахунку, перевантаження, тощо) на певну дату, у певному місці, як наслідок не можливо підтвердити, що акт інвентаризації містить у собі достовірні відомості щодо фактичної наявності товарів та запасів у кількісних та вартісних показниках; - відсутність власних оборотних коштів, що необхідні для придбання товару, оскільки відсутні оригінали фінансових документів, що підтверджують отримання поворотної фінансової допомоги.
Отже за доводами скаржника, оцінка судами попередніх інстанцій первинних документів, наданих до перевірки та до суду, на підставі яких задекларовано витрати та сформовано податковий кредит за результатами отриманого товару/послуг, не відповідає вимогам статей 71,72,77,90 КАС України, оскільки суди не встановили обставини щодо реального змісту господарських операцій між позивачем та контрагентом з огляду на встановлені актом перевірки порушення, що свідчить про неповне дослідження доказів у справі. Додатково наголосив про відсутність реальності здійснення господарських операцій з контрагентом з урахуванням часу, місцезнаходження обсягу матеріальних ресурсів, трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання послуг, технічного, управлінського персоналу, транспортування та зберігання.
Контролюючий орган вказує, що під час прийняття рішень суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду у подібних правовідносинах, які викладені у постановах від 20.12.2021 у справі №640/16024/19 (щодо вимог до первинних документів), від 20.12.2021 у справі №200/6804/19-а, від 14.12.2021 у справі №400/3273/19 та від 31.08.2021 у справі №420/6428/19 (щодо обстави, які свідчать про неможливість реального здійснення господарської операції), від 15.08.2024 у справі №420/30338/23 (щодо необхідності змістовного аналізу та дослідження доказів у справі під час вирішення питання реальності господарських операцій у подібних правовідносинах). При цьому за доводами відповідача, застосовані судом апеляційної інстанції правові висновки, викладені в постанові Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 не є релевантними даним правовідносинам, внаслідок відсутності висновків податкового органу в частині застосування вироку або наявності кримінальних проваджень за статтею 205 Кримінального кодексу України.
Обґрунтовуючи пункт 3 частини другої статті 353 КАС України як підставу для скасування судових рішень і направлення справи на новий судовий розгляд, скаржник посилається на порушення судами норм процесуального права, внаслідок необґрунтованого відхилення клопотань відповідача про витребування і дослідження доказів щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. Так, за позицією скаржника, суд першої інстанції формально надав оцінку доводам податкового органу та відмовив у задоволенні клопотань (витребування документів з митниці, допиту в якості свідків директора контрагента позивача, витребування інформації з банку по руху коштів). Отримана інформація за доводами скаржника в подальшому надала б змогу підтвердити або спростувати висновки податкового органу за результатами перевірки. Водночас, в акті перевірки, були викладені висновки про здійснення запиту до банку (в подальшому банком було відмовлено у надані такої інформації, з підстав наявності «Банківської таємниці»), тобто Головне управління ДПС в Одеській області вчиняло дії щодо витребування вказаної інформації, але не отримало її.
Крім цього, скаржник зауважує, що П`ятий апеляційний адміністративний суд в постанові від 18.07.2024 не зазначив про неприйняття поданих ГУ ДПС в Одеській області доказів у справі і не взяв до уваги клопотання відповідача про долучення доказів від 24.06.2024, посилаючись на не подання таких доказів до суду першої інстанції. Однак згідно до частини четвертої статті 308 КАС України, докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом апеляційної інстанції лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього. При цьому лист ГУ НП у Львівській області надійшов до ГУ ДПС в Одеській області лише 22.04.2024 року та не міг бути залучений при розгляді справи в суді першої інстанції, що помилково не враховано судом апеляційної інстанції. 
Враховуючи викладене, скаржник просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати вищенаведені рішення судів попередніх інстанцій та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції (т. 2 а.с. 99-113). 
24.10.2024 року на адресу суду від представника позивача надійшли додаткові пояснення, в яких останній просив суд відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін, посилаючись на те, що реальність здійснення господарських операцій з придбання товарів у контрагента ТОВ «Промисловий шлях» підтверджено первинними документами, які за висновками судів повністю відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні». При цьому наявність або відсутність окремих документів, або певні помилки чи неточності в них за доводами представника позивача, не є свідченням нереальності господарських операцій, якщо з інших даних підтверджується рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. 
До того ж, представником позивача зауважено, що з огляду на вимоги ч. 4 статті 308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього. Однак відповідач, обмежився лише надходженням таких доказів до ГУ ДПС у Одеській області 22.04.2024 року, тоді, як така інформація була відсутня у контролюючого органу під час проведення перевірки та не слугувала підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. У зв`язку з викладеним, посилаючись на правильність висновків судів попередніх інстанцій за результатами розгляду справи, просив суд відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити рішення судів попередніх інстанцій змін (т. 2 а.с. 133-139).
31.10.2024 року на адресу суду від представника відповідача надійшли додаткові пояснення, в яких останній просив суд врахувати під час касаційного перегляду справи правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 15.08.2024 у справі №420/30338/23, з огляду на подібність правовідносин у справах. У зв`язку з чим просив задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередні інстанцій та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції (т. 2 а.с. 142-145).
Верховним Судом відкрито касаційне провадження у справі з метою перевірки доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження. Відмовлено в задоволенні клопотання представника відповідача про зупинення виконання судових рішень до закінчення його перегляду в касаційному порядку, закінчено підготовку справи до розгляду і призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, колегія суддів зазначає наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період з 23.08.2023 року по 31.08.2023 року на підставі направлень Головного управління ДПС в Одеській області та наказів Головного управління ДПС в Одеській області від 16.08.2023 року №6461-п та від 28.08.2023 року №6793-п, а також вимог п.п.191.1.6 п.191.1 ст.191, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.2,0, гі.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.200.11 ст.200, п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ (із змінами), відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю ТОВ «Промінова» (код ЄДРПОУ 45086659) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість у податковій декларації з податку на додану вартість №9178944546 від 20.07.2023 року.
За результатами перевірки відповідачем складено акт перевірки від 07.09.2023 №24294/15-32-07-04-18/45086659, яким зафіксовано:
- відсутність первинних документів, а також внесення до первинних документів не достовірних відомостей, внаслідок чого не можливо підтвердити оприбуткування та транспортування товару;
- відсутність фінансових документів, які підтверджують оплату за товар постачальнику - ТОВ «Промисловий Шлях»;
- документальною перевіркою не можливо підтвердити, що інвентаризація відбулась у дійсності шляхом відповідних замірів (перерахунку, перевантаження, тощо) на певну дату, у певному місці, як наслідок не можливо підтвердити, що акт інвентаризації містить у собі достовірні відомості щодо фактичної наявності товарів та запасів у кількісних та вартісних показниках;
- відсутність власних оборотних коштів, що необхідні для придбання товару, оскільки відсутні оригінали фінансових документів, що підтверджують отримання поворотної фінансової допомоги.
Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що ТОВ «Промінова» порушено п.44.1 п.44.3, п.44.6 ст.44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст.198, абзацу б) п.200.4 ст.200 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (із змінами та доповненнями) та підпунктів 4, 5 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 року №21 (зі змінами), в результаті чого завищено значення рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» у сумі 19000099,00 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку, відображеного у рядку 20.2.1 «підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3): на рахунок платника у банку» декларації з ПДВ за червень 2023 на суму 19000099,00 грн. (т. 1 а.с. 20-50).
Більш детальніше зі змісту акта перевірки судом першої інстанції встановлено, що основним постачальником на митній території України у червні 2023 року, згідно із додатком №3 до податкової декларації з ПДВ було ТОВ «Промисловий Шлях», код ЄДРПОУ 45117084, номенклатура постачання: товари легкої промисловості, а саме: батники для чоловіків та хлопців, трикотажні з бавовни, батники для жінок та дівчат, трикотажні, з бавовни, брюки чоловічі, брюки жіночі, лосини, краватки, блузи, труси, бюстгальтери, кепки, костюми текстильні тощо, сума ПДВ 19000099 грн.
З акта перевірки судом також встановлено, що 01.06.2023 між ТОВ «Промінова» (покупець) та ТОВ «Промисловий Шлях» (постачальник) укладено договір поставки № ПІ 13/06/2, на виконання якого ТОВ «Промисловий шлях», (код ЄДРПОУ 45117084) протягом червня 2023 року виписано на адресу ТОВ «Промінова» видаткові накладні та податкові накладні які зареєстровані в ЄРПН. 
Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що при зрівнянні даних ЄРПН, платіжних доручень, видаткових накладних та ТТН, на підставі яких повинно здійснюватися оприбуткування ТМЦ (Дт281Кт631), встановлена невідповідність між виписаними датами видаткових накладних, податкових накладних, платіжних доручень, зазначених в первинних бухгалтерських документів (платіжних дорученнях, видаткових накладних, ТТН) та дат виписки податкових накладних, ТОВ «ПРОМИСЛОВИЙ ШЛЯХ», від 30.06.2023 №№27-38, всього на загальну суму ПДВ 19 000 099 грн., 30.06.2023 зареєстровано 25 податкових накладних, на загальну суму 114000591,1грн., в т.ч. ПДВ 19000099 грн. до яких не має відповідної події (надходження коштів/ постачання ТМЦ).
За таких обставин, відповідач дійшов висновку, про неможливість визначити дату виникнення податкових зобов`язань у ТОВ «ПРОМИСЛОВИЙ ШЛЯХ» в розумінні п. 187.1 статті 187 ПК України та як наслідок правомірність віднесення сум податку до податкового кредиту згідно п.198.2 ст.198 ПКУ ТОВ «Промінова», саме внаслідок порушення визначення події, яка відбулась першою: А) Здійснено оплату - податкова накладна не видана та не зареєстрована в ЄРПН; Б) Здійснено постачання товару - податкова накладна не видана та не зареєстрована в ЄРПН. Наведені обставини, за висновком контролюючого органу привели до неможливості ідентифікувати предмет фактичної поставки ТМЦ, його відповідності фактичним подіям та як наслідок правомірності включення до податкового кредиту червня 2023 року сум ПДВ у сумі 19000099 грн. 
Зокрема, за висновком контролюючого органу, у наданих до перевірки видаткових накладних відсутні прізвище особи, яка прийняла товар, а також місце приймання товару, що свідчить про не підтвердження факту отримання та оприбуткування товарів на склад. До того ж, відповідно до наданих до перевірки товарно-транспортних накладних, постачання товарів здійснювалось автоперевізником ТОВ «ТРАНСГРУП ПРОЕКТ» (43921879), вид перевезень вантажний, пункт завантаження -м. Львів, вул. Бескидська, 41 пункт розвантаження м. Львів, вул. Шевченка, 317. Однак згідно Бази «НАІС ДДАІ» МВС України, даних Централізованої бази даних МТСБУ на офіційному сайті https://cbd.mtsbu.ua та звіту 1ДФ «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платникiв податкiв - фiзичних осiб, i сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску» поданого перевізником ТОВ «ТРАНСГРУП ПРОЕКТ», встановлено, що транспортні засоби, які були залучені до перевезення, на момент здійснення перевезень, були переоформлені, не зареєстровані за перевізниками ТОВ «ТРАНСГРУП ПРОЕКТ», а водії не є працівниками вказаних підприємств. Відтак, за висновком акта перевірки, не можливо встановити автотранспортні засоби, водіїв; товарно-транспортні накладні не відображають реального здійснення операцій із постачання продукції.
Крім того, документальною перевіркою встановлено, що посадові особи ТОВ «Промінова», будучи обізнаними про те, що представники Головного управління ДПС у Львівській області залучені для спостереження, під час проведення інвентаризації, на підтвердження чого ними були пред`явлені направлення на проведення перевірки та отримано вимогу щодо проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, не забезпечили присутність (ухилились від присутності) співробітників Головного управління ДПС у Львівській області під час проведення інвентаризації за адресою м. Львів, Шевченківський район, вул. Шевченка, буд. 317. Тоді, як проведення інвентаризації та обстеження приміщень на ТОВ «Промінова» було організоване в межах проведення позапланової документальної перевірки ТОВ «Промінова» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, згідно запиту від 23.08.2023 року «про проведення інвентаризації» та у відповідності до вимог п. 20.1.9. ст. 20 ПКУ, яким закріплене право контролюючих органів вимагати проведення інвентаризації.
При цьому судом першої інстанції встановлено, що відповідач в акті перевірки наголошує, що представник та/або посадова особа ТОВ «Промінова» не повідомило працівників Головного управління ДПС у Львівській області про час та місце проведення інвентаризації, не повідомило про склад інвентаризаційної комісії та матеріально-відповідальних осіб на підприємстві, не надало працівникам Головного управління ДПС у Львівській області регістри бухгалтерського обліку по бухгалтерським рахункам на яких обліковуються «Запаси» та «Товари», не повідомило про фактичний спосіб проведення такої інвентаризації - перерахунок, переважування чи перемірювання.
Відтак, зважаючи на те, що ТОВ «Промінова» не забезпечено присутність працівників Головного управління ДПС у Львівській області, які дали згоду, при проведенні інвентаризації запасів та товарів, - контролюючий орган в акті перевірки зазначив, що документальною перевіркою не можливо підтвердити, що інвентаризація відбулась у дійсності у певний проміжок часу, у певному місці, та проведена комісією шляхом відповідних замірів, а не шляхом формального перенесення до інвентаризаційних описів даних про залишки активів зі слів матеріально відповідальних осіб або за даними обліку без їх фактичної наявності. 
При цьому перевіривши наданий позивачем акт і опис інвентаризації, відповідачем в акті перевірки встановлено наступні порушення : 1) В акті контрольної перевірки від 28.08.2023 б/н відсутні одиниці виміру; 2) Голова комісії та особа, яка проводила контрольну перевірку є одна ї та ж особа ОСОБА_1 (хто саме є матеріально відповідальною особою - не відомо). У описі інвентаризації відсутні ПІБ, підпис матеріально відповідальної особи; 3) У описі інвентаризації відсутня розписка матеріально відповідальні особи про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, що всі цінності, які надійшли під їх відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані; 4) Відсутні акти/звіряльні відомості обов`язкового зважування, обмірів, розрахунків, визначення ваги (обсягу) і підрахунку активів у приміщенні, де вони зберігаються (у описі інвентаризації 213 найменувань з них : у шт.-175 н-нь, у кг.-34 н-я, у м.кв. - 4 н-я); 5) На кожній сторінці інвентаризаційного опису не вказано словами число порядкових номерів активів та загальна кількість у натуральних вимірах усіх активів, що записані на цій сторінці, незалежно від того, в яких одиницях виміру (штуках, метрах, кілограмах тощо) вони відображені; 6) Відсутня розписка матеріально відповідальні особи, в якій підтверджується, що перевірка активів відбулася в їх присутності, у зв`язку з чим претензій до членів комісії вони не мають, та що вони приймають на відповідальне зберігання перелічені в описі активи; 7) На останній сторінці інвентаризаційної описі та акту інвентаризації відсутня відмітка про перевірку цін, таксування та підрахунки результату за підписами осіб, які проводили цю перевірку. На підставі викладеного, документальною перевіркою не підтверджено, що результати інвентаризації є достовірними, а як наслідок - Інвентаризаційний опис №1 від 28.08.2023 та Акт від 28.08.2023 б/н контрольної перевірки інвентаризації цінностей на складі - не можливо вважати первинними документами.
До того ж, відповідачем під час перевірки встановлено відсутність у ТОВ «Промінова» власних оборотних коштів, що необхідні для придбання товарів. Зокрема, відповідно до наданих ТОВ «Промінова» документів до перевірки встановлено, що для придбання та оплати товару (сума ПДВ по якому підлягає бюджетному відшкодуванню) були документально оформлені договори на отримання поворотної фінансової допомоги, отримання якої не відбулося в дійсності та не підтверджується оригіналами платіжних доручень з ТОВ «ВАНТАЖ ПРАЙМ» (код 44679641) на суму позики 50 млн. грн., ТОВ «ІНТЕР-С» (код 40880772) на суму позики 20 млн. грн., ТОВ «НЕОМЕТПРОМ ПЛЮС» (код 44308156) на суму позики 50 млн. грн.
Підсумовуючи викладене, контролюючим органом зазначено, що оскільки реальність вчинення господарських операцій ТОВ «Промінова» відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів задекларований на папері, у ТОВ «Промінова» не було підстав для податкового обліку операцій з придбання товарів від ТОВ "ПРОМИСЛОВИЙ ШЛЯХ", (код за ЄДРПОУ 45117084).
На підставі висновків акта перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.10.2023 року № 25956/15-32-07-04, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану до відшкодування на рахунок платника у банку у розмірі 19000099,00 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 4750025,00 грн. (т. 1 а.с. 18-19).
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, визнав протиправним та скасував вищенаведене податкове повідомлення-рішення, оскільки встановлені контролюючим органом за наслідками перевірки порушення позивачем податкового законодавства не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи. З метою належного захисту порушених прав суд зобов`язав відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого позивачем за червень 2023 року в сумі 19 000 099 грн.
Мотивуючи рішення, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції керувався тим, що на виконання умов договору ТОВ «Промисловий шлях» було поставлено, а ТОВ «ПРОМІНОВА» отримано товар, за який здійснено оплату; виписані ТОВ «Промисловий шлях» на адресу ТОВ «ПРОМІНОВА» податкові накладні (зведені) були зареєстровані належним чином у ЄРПН, а всі видаткові накладні підписані посадовими особами - директорами товариств сторін договору, повноваження яких визначені статутами товариств та відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. 
Загалом, суди мотивували свої висновки тим, що представлені позивачем документи відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і не викликають сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності з іншими доказами підтверджують реальність здійснення господарських операцій позивача з контрагентами. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, за висновками судів попередніх інстанцій не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Тоді, як ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена і не є свідченням нереальності господарських операцій. До того ж, за висновком судів попередніх інстанцій, відсутність довіреностей на отримання товарів не є підтвердженням безтоварності господарських операцій, оскільки наявність таких довіреностей не передбачена положеннями чинного законодавства. 
Крім того, суди попередніх інстанцій врахували висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 27 вересня 2023 року у справі №380/14750/21, від 06.12.2023 у справі №320/15012/21, від 16 квітня 2021 року по справі № 640/19745/18, від 10 вересня 2020 року по справі № 640/2722/19 та від 29 жовтня 2019 року у справі № 823/1436/13-а посилаючись на те, що наявність або відсутність товарно-транспортних накладних та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу ТМЦ, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків. Товарно-транспортні накладні (далі - ттн) є доказом факту перевезення (переміщення) товару, тому є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже відсутність у позивача деяких товарно-транспортних накладних або наявність в них певних недоліків (як на це звертав увагу податковий орган) за висновками судів попередніх інстанцій не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій. До того ж, під час апеляційного перегляду справи суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції.
До того ж, посилаючись на висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 26.09.2023 року у справі № 640/19859/21 суди зазначили, що посадові особи контролюючого органу можуть бути присутні при проведенні інвентаризації за їх згодою, проте така присутність не є обов`язковою. Тоді, як позивачем до ГУ ДПС у Львівській області спрямовано матеріали інвентаризації підприємства: Наказ від 25.08.2023 №1/23-і про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей на складах, а також відвантажених і тих, що перебувають у дорозі; Інвентаризаційний опис №1 від 28.08.2023 товарно-матеріальних цінностей, що знаходяться: Львівська область, м. Львів, Шевченківський район, вул. Шевченка, буд. 317; Акт від 28.08.2023 б/н контрольної перевірки інвентаризації цінностей на складі за адресою : Львівська область, м. Львів, Шевченківський район, вул. Шевченка, буд. 317.
Відхиляючи доводи податкового органу про те, що акт інвентаризації містить у собі недостовірні відомості через те, що до інвентаризації не були залучені представники ГУ ДПС в Львівській області, які надали згоду на присутність під час її проведення, суди керувались тим, що такі доводи відповідача не ґрунтуються на жодній правовій нормі. Тоді, як ні ГУ ДПС у Львівській області, ні ГУ ДПС в Одеській області під час проведення перевірки не висловлювали зауважень щодо зазначених матеріалів інвентаризації та не висували вимог щодо її повторного проведення.
Крім цього, судами також встановлено, що ТОВ «ПРОМІНОВА» укладено договори безпроцентної поворотної фінансової допомоги з: ТОВ «ВАНТАЖ ПРАЙМ», код 44679641 на суму позики 50 млн. грн., ТОВ «ІНТЕР-С», код 40880772 на суму позики 20 млн. грн., ТОВ «НЕОМЕТПРОМ ПЛЮС», код 44308156 на суму позики 50 млн. грн. Цитуючи пояснення позивача, суди зазначили, що така допомога не є доходом при отриманні і не відноситься до витрат при поверненні, тому отримання таких коштів не впливає на фінансовий результат і не підлягає оподаткуванню. Також суди попередніх інстанцій, застосувавши до спірних правовідносин пункти 9, 12 Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої постановою Національного банку України від 29.07.2022 №163 (далі - Інструкція №163), вимоги статей 7, 8 Закону України від 22 травня 2003 року №851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» (далі - Закон №851-IV), дійшли висновку, що платіжні інструкції, роздруковані з системи клієнт-банк містять усі необхідні реквізити крім власноручного підпису платника, оскільки в системі клієнт-банк підпис, при відправленні платежу, проставляється в електронному вигляді, що відповідає вимогам чинного законодавства.
Надаючи оцінку правильності висновків судів попередніх інстанцій в межах доводів касаційної скарги, колегія суддів звертає увагу на наступне. 
Згідно з абзацами 1, 2 пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Як визначено у пункті 198.2 статті 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У пункті 198.6 статті 198 ПК України закріплено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Верховний Суд на підставі аналізу положень пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пункту 200.4 статті 200 ПК України, норм Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV сформував правову позицію, яка є усталеною та полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. 
Водночас норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це: - не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); - фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; - видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; - відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. 
Аналогічна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 15 серпня 2024 року у справі № 420/30338/23 (адміністративне провадження К/990/29026/24), але не виключно.
Отже з метою встановлення факту здійснення господарської операції, правомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій повинні були встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання робіт (послуг), обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо та у їх сукупності. Тоді, як наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів. Якщо господарська операція фактично не відбулась, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для внесення даних до податкового обліку.
Разом з тим, відповідно до вимог статей 72, 73, 75, 76, 77 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. 
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. 
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
За приписами частин першої, третьої, четвертої статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Згідно з пунктами 1, 2, 3 частини четвертої статті 246 КАС України у мотивувальній частині рішення зазначаються: обставини, встановлені судом, та зміст спірних правовідносин, з посиланням на докази, на підставі яких встановлені відповідні обставини; докази, відхилені судом, та мотиви їх відхилення; мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.
Так, суди попередніх інстанцій у своїх рішеннях описали зміст спірних господарських операцій, навели перелік документів, наданих позивачем на підтвердження їх здійснення, та дійшли висновку, що такі документи свідчать про реальність господарських відносин з контрагентом-постачальником ТОВ «Промисловий шлях». Оцінюючи питання достатності та достовірності таких документів, суди зазначили, що наведені податковим органом доводи є неприйнятними і такими, що не можуть самі по собі свідчити про нереальність зафіксованих ними господарських операцій.
Однак колегія суддів звертає увагу, що матеріали справи не містять договору, укладеного позивачем з контрагентом ТОВ «Промисловий Шлях», податкових, видаткових, товарно-транспортних накладних, актів приймання-передачі товару, платіжних доручень, доказів проведення інвентаризації з відповідними актами, складеними за її результатами, що в сукупності повинно бути предметом дослідження судами попередніх інстанцій в розрізі висновків контролюючого органу про відсутність підстав для податкового обліку операцій з придбання товарів від ТОВ «Промисловий шлях» (код за ЄДРПОУ 45117084), внаслідок не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з цим контрагентом.
Матеріали справи містять лише акт перевірки (т. 1 а.с. 20-50), а також акт взаємних розрахунків позивача і ТОВ «Промисловий шлях» (т. 1 а.с. 99) і опис вкладення документів, що надавались під час перевірки (т. 1 а.с. 100-101).
Крім цього, в матеріалах справи відсутні і первинні документи, зазначені позивачем у додатках до додаткових пояснень від 19.12.2023 року, наданих до суду першої інстанції на підтвердження реальності господарських операцій з контрагентом ТОВ «Промисловий шлях», а саме: договір поставки, укладений з контрагентом ТОВ «Промисловий шлях», платіжні інструкції, у відповідності до яких отримувачем є ТОВ «Промисловий шлях», видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, наказ і акт про проведення інвентаризації; договори оренди об`єкта нерухомого майна та нежитлового приміщення (укладені з ТОВ Спецбуд-Захід та ТОВ «Стап Трейд») акти здачі-приймання послуг і наданих послуг цими підприємствами, накази про затвердження штатного розпису (штатний розпис, накази), договори безпроцентної поворотної фінансової допомоги, укладені з ТОВ «Інтер С Компані», ТОВ «Вінтаж Прайм», ТОВ «Неометроп Плюс», а також акти здачі-приймання робіт з ТОВ «Все продакшн» та ТОВ «Актив-преміум». Крім цього окремим переліком серед додатків вказано і товарно-транспортні накладні (т. 1 а.с. 93-96). 
До того ж, матеріали справи не містять і додатків до додаткових пояснень позивача від 02.04.2024 року, а саме податкових накладних, складених за наслідком господарських операцій ТОВ «Промисловий шлях» з ТОВ «Промінова» (т. 1 а.с. 145-155). Тоді, як у відповідності до протоколу судового засідання від 03.04.2024 року на адресу суду надійшли додаткові пояснення з додатками і додаткові пояснення від 02.04.2024 року долучені до матеріалів справи (т. 1 а.с. 156-159).
Крім цього, колегія суддів звертає увагу, що відзив на позовну заяву від 18.12.2023 року, який міститься в матеріалах справи містить не повний зміст, тоді як у відповідності до протоколів судового засідання Одеського окружного адміністративного суду від 19.12.2023 року, а також від 24.01.2024 року відзив відповідача від 18.12.2023 року надійшов на адресу суду з додатками, однак як відзив у повному обсязі, а також додатки до нього відсутні в матеріалах справи (т. 1 а.с. 106, 112-114).
Отже матеріали справи не містять первинної документації, яка була предметом оцінки судами попередніх інстанцій під час розгляду справи, у зв`язку з чим суд касаційної інстанції позбавлений можливості надати оцінку доводам касаційної скарги, які слугували підставою для відкриття касаційного провадження в частині порушеного скаржником питання не підтвердження реальності господарських операцій з огляду на недоліки та/або відсутність первинної документації, яка покладена в основу зафіксованих актом перевірки порушень. 
Зокрема, на недосліджені судами попередніх інстанцій висновків акта перевірки в частині порушення декларування показників звітності ТОВ «Промінова» і як наслідок, відсутності реальності господарських операцій, наголошено і в доводах касаційної скарги, а саме: - відсутність первинних документів, а також внесення до первинних документів недостовірних відомостей, внаслідок чого не можливо підтвердити оприбуткування та транспортування товару; - відсутність фінансових документів, які підтверджують оплату за товар постачальнику - ТОВ «Промисловий Шлях»; - документальною перевіркою не можливо підтвердити, що інвентаризація відбулась у дійсності шляхом відповідних замірів (перерахунку, перевантаження, тощо) на певну дату, у певному місці, як наслідок не можливо підтвердити, що акт інвентаризації містить у собі достовірні відомості щодо фактичної наявності товарів та запасів у кількісних та вартісних показниках; - відсутність власних оборотних коштів, що необхідні для придбання товару, оскільки відсутні оригінали фінансових документів, що підтверджують отримання поворотної фінансової допомоги.
Тоді, як за висновками акта перевірки, саме вищенаведені порушення призвели до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого позивачем в декларації з ПДВ за червень 2023 на суму 19000099,00 грн, що помилково не враховано судами попередніх інстанцій під час розгляду справи в контексті повного та всебічного з`ясування обставин справи, враховуючи відсутність доказів у справі.
Також, повертаючись до наведених скаржником процесуальних порушень, допущених судами попередніх інстанцій в контексті безпідставної відмови у задоволенні клопотань відповідача про витребування документів з митного органу, допиту в якості свідків директора контрагента позивача, витребування інформації з банку по руху коштів, колегія суддів звертає увагу, що матеріали справи не містять клопотань відповідача про виклик в якості свідка директора контрагента позивача та про витребування документів від митного органу. В протоколах судових засідань, складених судами першої та апеляційної інстанцій також відсутні відомості про розгляд таких клопотань і як наслідок про відмову в їх задоволенні.
Крім цього, з огляду на відсутність у матеріалах справи договорів поставки, укладених з контрагентом ТОВ «Промисловий шлях» та договорів безпроцентної поворотної фінансової допомоги, укладених з ТОВ «Інтер С Компані», ТОВ «Вантаж Прайм», ТОВ «Неометроп Плюс» і відповідних платіжних інструкцій, підтверджуючих оплату коштів, суд касаційної інстанції позбавлений можливості надати оцінку доводам касаційної скарги в контексті безпідставної відмови судом першої інстанції у задоволенні клопотання ГУ ДПС в Одеській області про витребування доказів про рух коштів з АК «Укргазбанк» відносно вказаних контрагентів, внаслідок передчасності вирішення вказаного питання без вищенаведеної первинної документації (т. 1 а.с. 121-124, 136-138).
До того ж, суд касаційної інстанції позбавлений можливості надати оцінку доводам касаційної скарги в контексті безпідставного неприйняття судом апеляційної інстанції доказів, наданих до клопотання ГУ ДПС в Одеській області від 24.06.2024 року, із посиланням на те, що лист ГУ НП у Львівській області надійшов до ГУ ДПС в Одеській області лише 22.04.2024 року та не міг бути залучений при розгляді справи в суді першої інстанції, з огляду на відсутність у матеріалах справи додатків до клопотання ГУ ДПС в Одеській області від 24.06.2024 року (відповідь поліції 21388-5pdf, Промінова pdf), які просив долучити відповідач (т. 2 а.с. 65-70).
При цьому як вбачається зі звукозапису протоколу судового засідання від 18.07.2023 року, суд апеляційної інстанції не прийняв докази, надані ГУ ДПС в Одеській області зважаючи на те, що такі не надавались до суду першої інстанції (т. 2 а.с. 79-82, 83). Однак колегія суддів вважає, що суд апеляційної інстанції не встановив чи наявні об`єктивні обставини, які не залежали від волі учасника справи (в даному випадку відповідача) щодо неможливості подати докази до суду першої інстанції, з огляду на документальне підтвердження таких фактів.
Колегія суддів звертає увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Отже суди попередніх інстанцій не надали змістовного дослідження та аналізу наданих сторонами доказів безпосередньо в їх сукупному взаємозв`язку. Не провели суди й комплексного аналізу спірних господарських операцій та їх окремих складових елементів в розрізі встановлених контролюючим органом порушень, викладених в акті перевірки. Зокрема, зважаючи на те, що обставинами, які підлягають доказуванню в даній справі є здатність отримання від контрагента певних активів (ТМЦ), їх зберігання, спроможності їх використання за призначенням, наявність ділової мети під час здійснення відповідних господарських операцій, а також враховуючи основні доводи контролюючого органу - відсутність товару на складах, проведення інвентаризації за відсутності контролюючого органу і значні недоліки в оформлені як інвентаризації, так і первинних документах, суди попередніх інстанцій повинні надавати ретельну оцінку наявності підстав для витребування доказів, а також долучення їх до матеріалів справи, якщо останні пов`язані з предметом перевірки та необхідні для повного і всебічного розгляду справи. 
Установлення наведених обставин є необхідним для перевірки того, чи відображають надані платником первинні документи реальні факти господарської діяльності за спірними правовідносинами та чи є обґрунтованими доводи податкового органу, викладені в акті перевірки.
Подібна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 15 серпня 2024 року у справі № 420/30338/23 (адміністративне провадження К/990/29026/24), але не виключно.
Разом з тим, за приписами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Всі вищенаведені обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що з урахуванням повноважень суду касаційної інстанції, виключає можливість перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору в межах доводів касаційної скарги.
Частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Підсумовуючи викладене, суд касаційної інстанції вважає, що у межах цієї справи суди першої та апеляційної інстанцій не дотримались обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки усім доводам учасників справи, порушивши правила офіційного з`ясування обставин справи. 
Тобто, порушення допущені як судом першої, так і судом апеляційної інстанції, а тому судові рішення слід скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Одеській області від 10.10.2023 року № 25956/15-32-07-04 із направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, надавши правильну юридичну оцінку встановленим обставинам з ухваленням рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами.
Щодо позовних вимог про зобов`язання Головне управління ДПС в Одеській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого Товариством за червень 2023 року суд касаційної інстанції зазначає про їх передчасність.
Це випливає зі змісту пункту 200.15 статті 200 ПК України, приписи якої зобов`язують контролюючий орган після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду на наступний робочий день після отримання відповідного рішення внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
Суд зазначає, що Держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої, в даному випадку після вчинення контролюючим органом дій по внесенню до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника на наступний робочий день після отримання рішення суду апеляційної інстанції, яке набрало законної сили.
Отже, на час задоволення судами попередніх інстанцій позовних вимог в цій частині у відповідача ще не виник обов`язок внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заяві Товариства про повернення суми бюджетного відшкодування за червень 2023 року як такої, що є узгодженою.
Аналогічна правова позиція викладена також і в постановах Верховного Суду від 25 лютого 2020 року у справі № 320/6625/18, від 29 лютого 2024 року у справі №380/7564/22, від 15 серпня 2024 року у справі № 420/30338/23, але не виключно.
За таких обставин суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій, задовольняючи вимоги Товариства в частині зобов`язання відповідача здійснити певні дії, неправильно застосували норми матеріального права, а саме приписи пункту 200.15 статті 200 ПК України. Ці вимоги позову є безпідставними та задоволенню не підлягають, а тому судові рішення в цій частині підлягають скасуванню на підставі статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позову. 
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.
Скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.04.2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2024 року у справі №420/30339/23 в частині задоволених позовних вимог про зобов`язання Головне управління ДПС у Одеській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого Товариством з обмеженою відповідальністю «Промінова» (код ЄДРПОУ 45086659) за червень 2023 року в сумі 19.000.099,00 грн. Прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.04.2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2024 року у справі №420/30339/23 в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Одеській області від 10.10.2023 року № 25956/15-32-07-04. Справу в цій частині направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя	  	І.А. Васильєва	
Судді: 	  	М.М. Яковенко  В.П. Юрченко