ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2026 року 
м. Київ

справа № 160/25209/24
адміністративне провадження № К/990/37850/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючого судді: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Блажівської Н.Є., Яковенка М.М.,
за участю: 
секретаря судового засідання Вітковської К.М.,
секретаря судового засідання Вітковської К.М.,
представника позивача Сопружинської Т.П.,
представника відповідача Маланії М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Акціонерного товариства "Об`єднана гірничо-хімічна компанія" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 березня 2025 року (суддя: Ремез К.І.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 травня 2025 року (судді: Білак С.В., Юрко І.В., Чабаненко С.В.) у справі за позовом Акціонерного товариства "Об`єднана гірничо-хімічна компанія" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

установив:
Акціонерне товариство «Об`єднана гірничо-хімічна компанія» (далі - АТ «ОГХП», позивач) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.06.2024 року №000/594/32-00-07-06-14 на суму 19 874 000,66 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 березня 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 07 травня 2025 року, у задоволенні позову було відмовлено.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати оскаржувані рішення, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що визнаючи правомірним застосування до АТ «ОГХП» штрафних санкцій, передбачених абзацом 2 пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у розмірі 50 відсотків від суми несвоєчасно сплаченого грошового зобов`язання, суди залишили поза увагою те, що розмір такої штрафної санкції є неспівмірним з тяжкістю допущеного податкового порушення та не відповідає його кваліфікації. 
Несправедливим вважає також посилання судів першої та апеляційної інстанцій на те, що АТ «ОГХК» не зверталось до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП із заявою про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, адже на час закінчення визначеного законодавцем строку, протягом якого платникам податків було надано можливість звернення із відповідними заявами (30.09.2022), строк подання податкової декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2022 року (09.11.2022) та, відповідно, сплати податкових зобов`язань ще не настав.
Наголошує, що саме зволікання органу перевірки зі сплатою бюджетного відшкодування і стало причиною порушення Товариством строків сплати податкового зобов`язання. Однак, не зважаючи на те, що відповідач не заперечував, що бюджетне відшкодування з ПДВ на адресу позивача значно затягнулось у часі, суди не надали правової оцінки бездіяльності держави, яка помістила Товариство у стан невизначеності та не з`ясували чи повинен позивач нести непропорційний і надмірний тягар через таку бездіяльність держави.
Касаційна скарга позивача подана на підставі пунктів 3,4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), із посиланням на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права та відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норм матеріального права у подібних правовідносинах.
У відзиві на касаційну скаргу позивача Східне МУ ДПС по роботі з ВПП просить залишити скаргу позивача без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень.
Позивачем також було подано до Верховного Суду клопотання про зупинення виконання постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 07.05.2025 у справі №160/25209/24, яке однак містило суперечності у змісті його мотивувальної та прохальної частини, що унеможливило його вирішення судом під час підготовки справи до розгляду. 
У судовому засіданні представник позивача підтримав вимоги та обґрунтування касаційної скарги, просив її задовольнити. На задоволенні клопотання про зупинення виконання постанови суду апеляційної інстанції не наполягав.
Представник відповідача заперечував проти вимог касаційної скарги, просив в її задоволенні відмовити. 
З огляду на наявність суперечностей у змісті клопотання про зупинення виконання судового рішення, що перешкоджає встановленню суті заявленої вимоги, та враховуючи, що представник скаржника у судовому засіданні не наполягав на його задоволенні, Суд на підставі частини 2 статті 167 КАС України вирішив залишити вказане клопотання без розгляду.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами відповідача на підставі наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 24.04.2024 року № 102-п, підпункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 79 ПК України проведено документальну позапланову невиїзну перевірку АТ «ОГХП» з питання своєчасності сплати узгодженого податкового зобов`язання, відображеного у податковій декларації з податку на прибуток підприємства від 31.10.2022 року реєстраційний № 9227293489 за звітний період - три квартали 2022 року.
За результатами перевірки складений Акт від 07.05.2024 року № 477/32-00-07-06-14/36716128, у якому зафіксовано порушення позивачем: пункту 57.1 статті 57, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині несвоєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на прибуток, визначеного у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2022 року (реєстраційний номер № 9227293489 від 31.10.2022) у сумі 39 748 001,32 гривень із затримкою сплати більше 30 календарних днів, а саме: із затримкою 186 календарних днів.
18 червня 2024 року на підставі акту перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення - рішення №000/594/32-00-07-06-14 форми «Ш» про застосування до АТ «ОГХП» штрафної санкції з податку на прибуток підприємства у розмірі 50 % від суми несвоєчасно сплаченого податкового зобов`язання з податку на прибуток із затримкою 186 календарних днів у сумі 19 874 000,66 гривень.
За результатом адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 13.09.2024 року за №27753/6/99-00-06-03-01-06 скаргу позивача було залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 18.06.2024 року №000/594/32-00-07-06-І4, - без змін.
Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що АТ «ОГХК мало можливість для своєчасної сплати узгодженого податкового зобов`язання з податку на прибуток за три квартали 2022 року. Підприємство також було належним чином обізнане про граничний строк сплати узгодженого податкового зобов`язання за результатами подання податкової декларації з податку на прибуток за три квартали 2022 року, що підтверджується поданою декларацією та відсутністю звернень щодо непоінформованості або незгоди із сумами зобов`язань. Відтак, враховуючи наведені вище обставини, суд дійшов висновку про правомірність застосування контролюючим органом до позивача відповідальності за порушення сплати узгодженого податкового зобов`язання, передбаченої статтею 124 ПК України.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх норм матеріального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з наступного.
Підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня. 
Відповідно до п. 16.1 ст. 16 Кодексу платник податків зобов`язаний, зокрема: подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи; подавати контролюючим органам інформацію, відомості про суми коштів, не сплачених до бюджету в зв`язку з отриманням податкових пільг (суми отриманих пільг) та напрями їх використання (щодо умовних податкових пільг - пільг, що надаються за умови використання коштів, вивільнених у суб`єкта господарювання внаслідок надання пільги, у визначеному державою порядку).
Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Кодексом, законами з питань митної справи (пункт 36.1 статті 36 ПК України). Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором (пункт 36.2 статті 36 ПК України). Виконанням податкового обов`язку є сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк (п.38.1 ст.38 ПК України). Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку (п.38.2 ст. 38 ПК України).
Відповідно до пункту 49.2 статті 49 ПК України платник податків зобов`язаний за кожний встановлений Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Як передбачено пунктом 54.1 статті 54 ПК України, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Відповідно до п. 49.1 ст. 49 ПК України податкова декларація подається за звітний період в установлені ПК України строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків. Податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік.
При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду (п. 137.4 ст.137 ПК України).
Згідно з підпунктом 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України у податкові декларації, крім випадків, передбачених ПК України, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).
Якщо податкова декларація за квартал, півріччя, три квартали або рік розраховується наростаючим підсумком на підставі показників базових податкових періодів, з яких складаються такі квартал, півріччя, три квартали або рік (без урахування авансових внесків), згідно з відповідним розділом Кодексу, зазначена податкова декларація подається у строки, визначені пунктом 49.18 цієї статті для такого базового звітного (податкового) періоду (пункт 49.19 статті 49 ПК України).
Згідно з пунктом 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Якщо граничний строк сплати податкового зобов`язання припадає на вихідний або святковий день, останнім днем сплати податкового зобов`язання вважається операційний день, що настає за вихідним або святковим днем.
Відповідно до пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України платники податків, які не мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.
Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 затверджено «Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження» (далі - Порядок № 225).
Цей Порядок розроблено відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо. У розділі II пункт 1 Порядку №225 наведено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів). 
Так, підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:
1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
4) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
5) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
6) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
7) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження/знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;
8) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.
У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30.09.2022 заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу (п.3 розділу II Порядку №225).
Платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов`язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов`язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов`язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 8 розділу II Порядку № 225 передбачено, що платники податків подають до контролюючого органу заяву та документи в електронній формі шляхом надсилання через Електронний кабінет або у паперовій формі шляхом подання до контролюючого органу за місцем податкової адреси або будь-якого сервісного центру контролюючого органу, або надсилання поштою з повідомленням про вручення.
Відповідальність за несвоєчасну сплату узгоджених податкових зобов`язань встановлено у статті 124 ПК України.
Пунктом 124.1 статті 124 ПК України передбачено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Пунктом 124.2 статті 124 ПК України встановлено, що діяння, передбачені пунктом 124.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Згідно з положеннями пункту 124.3 статті 124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів або які призвели до прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
У постановах від 03 серпня 2023 року у справі №520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі №520/18519/21, від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 16 листопада 2023 року у справі №160/24147/21, від 16 грудня 2024 року у справі №520/12978/23 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, що утворюють склад правопорушення, за яке платник може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 ПК України.
Така позиція Верховного Суду, якщо її систематизувати, полягає в тому, що відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 ПК України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Водночас обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 ПК України, є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що останній мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Установлені судами в цій справі обставини свідчать, що за результатами декларування податку на прибуток за 2022 рік (декларація від 15.02.2023 реєстраційний № 9307748911) з урахуванням податку на прибуток, нарахованого за результатами попереднього звітного (податкового) періоду (три квартали 2022 року), підприємством задекларовано податок на прибуток у сумі 19 709 272 гривень.
Відповідно до інтегрованої картки платника, заборгованість зі сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток за три квартали 2022 року була частково погашена за рахунок зменшення грошового зобов`язання згідно «звітної» декларації за 2022 рік на суму 19 709 272 гривень. Сума недоїмки станом на 13.03.2023 склала 39 748 001,32 гривень. Граничним строком сплати грошових зобов`язань відповідно до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2022 року було 21.11.2022 року. Фактично ж таке грошове зобов`язання погашено (сплачено) АТ «ОГХК» - 26.05.2023 року, тобто із затримкою 186 днів.
Сертифікат (висновок) ТПП, який засвідчує обставини непереборної сили (форс - мажор) АТ «ОГХК» до контролюючого органу не надавався ні вході перевірки, ні разом з наданими заперечення до акту перевірки. Не було надано відповідних документів і до суду.
В акті документальної позапланової перевірки від 07.05.2024 року № 477/32-00-07-06-14/36716128 також зафіксовано, що АТ «ОГХК» заява про відсутність можливості виконання податкових обов`язків та документи, які б підтверджували таку інформацію у порядку, передбаченому Порядком №225, до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП не подавалися. Також встановлено, що під час періоду прострочення виконання обов`язку зі сплати податку на прибуток позивачем сплачувалися інші податки.
Так, зокрема, суди встановили наявність залишків грошових коштів на банківських рахунках позивача кожного місяця, коли тривало прострочення виконання обов`язку зі сплати податку на прибуток, розмір якого дозволяв позивачеві виконати свій обов`язок. Натомість, сплата заборгованості зі сплати податку на прибуток відбулася лише у день отримання АТ «ОГХК» відшкодування з ПДВ - 26.05.2023 року (відшкодування у сумі 108 112 316,55 грн.). 
На підтвердження наведених обставин контролюючий орган надав суду податкову декларацію АТ «ОГХК» з податку на прибуток підприємства за 2022 рік, відповідно до якої АТ «ОГХК» визначено суму доходу за 2022 рік у розмірі 2 761 810 530 грн.
За результатами дослідження фінансово-податкової звітності Товариства за вказаний період, судами також було встановлено, що використання коштів філіями за період листопад 2022 - травень 2023 року здійснювалось виключно на сплату податків (ЄСВ, податок на доходи фізичних осіб, воєнний збір, податок на воду), виплату заробітної плати, оплату за споживання газу, гірничо-підготовчі роботи, закупка паливо-мастильних матеріалів, запчастин, без яких неможлива робота філій, гіпохлориду натрію для забезпечення питною водою жителів міста та питної води, молока для працівників філії, які працюють в шкідливих умовах праці та у віддалених районах.
Виплати по комерційним угодам у цей період позивачем не здійснювались.
За наведених обставин суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що позивач мав можливість своєчасно виконати свої зобов`язання по сплаті податку на прибуток, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання, пріоритезуючи інші витрати (зарплата, оплата постачальникам, тощо).
При цьому, надаючи оцінку аргументам позивача суди погодились із тим, що обставини, викликані воєнними діями, безумовно негативно вплинули на діяльність та економічну спроможність АТ «ОГХК». Разом з тим зауважили, що ключовою ознакою форс-мажору є причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати конкретне зобов`язання. Самі по собі збройна агресія проти України чи воєнний стан не можуть автоматично означати звільнення від виконання будь-ким будь-яких зобов`язань, незалежно від того, існує реальна можливість їх виконати чи ні. Збройна агресія проти України, воєнний стан, як обставини непереборної сили, звільняють від відповідальності лише у разі, якщо саме внаслідок пов`язаних з ними обставин компанія/фізична особа не може виконати ті чи інші зобов`язання.
Форс-мажорні обставини не мають преюдиційного характеру, і при їх виникненні підприємство, яке посилається на них як на підставу неможливості належного виконання зобов`язання, повинно довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для даного конкретного випадку.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 07.06.2023 у справі № 906/540/22:
Однак, наданий АТ «ОГХК» на підтвердження таких обставин Лист ТПП України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 носить загальний інформаційний характер, констатує абстрактний факт без доведення причинно-наслідкового зв`язку у конкретному зобов`язанні.
Аналізуючи наявність у діях (бездіяльності) АТ «ОГХК» вини у формі умислу як обов`язкової складової суб`єктивної сторони податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена пунктом 124.3 статті 124 ПК України, суди попередніх інстанцій виходили з наступного.
Відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
При цьому приписи статей 112.1 та 112.2 статті 112 ПК України встановлюють, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за умови наявності в її діянні вини. Особа вважається винною, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Таким чином, колегія суддів наголошує, що саме можливість особою дотримуватися правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, однак невжиття нею достатніх заходів щодо їх дотримання, через вчинення дій, які можуть бути кваліфіковані як нерозумні, недобросовісні та без належної обачності, за умови доведення цього контролюючим органом, є свідченням вини у формі умислу особи у вчиненні податкового правопорушення.
У контексті обставин цієї справи, судами було констатовано наявність у бездіяльності АТ «ОГХК» умислу, з огляду на те, що, маючи на банківських рахунках грошові кошти, які кратно перевищували суму податкового боргу (зокрема, надходження авансів у сумі 458,6 млн грн проти боргу в 39,7 млн грн), позивач свідомо не спрямовував їх на сплату податку на прибуток, надаючи перевагу іншим господарським витратам. Така модель поведінки платника податків, за якої він, за наявності реального фінансового ресурсу, самостійно визначає пріоритетність інших платежів над безумовним обов`язком перед бюджетом, повністю відповідає критеріям умисного діяння, визначеним у пункті 109.1 статті 109 ПК України.
Верховний Суд вже наголошував на тому, що в умовах воєнного стану держава зобов`язана мобілізувати всі доступні їй ресурси, у тому числі фінансові, для посилення своєї обороноздатності та відсічі збройної агресії російської федерації проти України (постанова від 01.12.2022 у справі №580/2869/22).
В іншій справі Верховний Суд наголосив на тому, що, здійснюючи свою діяльність, підприємство не могло не усвідомлювати специфічних умов її державного регулювання та мало планувати свою господарську діяльність з їх урахуванням з метою забезпечення можливості належного виконання свого податкового обов`язку. За невиконання встановленого державою обов`язку запроваджена нею ж відповідальність не настає лише у тому випадку, коли держава не створила умов для виконання такого обов`язку ( постанова від 27 жовтня 2025 року у справі № 280/6453/21).
Відтак, оскільки контролюючим органом належним чином доведено, що позивач мав об`єктивну можливість сплатити податок, але не вчинив цього через свідому пріоритезацію інших видатків, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що в даному випадку бездіяльність платника була наслідком його свідомих рішень щодо розподілу фінансів, що повністю підтверджує склад правопорушення, передбаченого пунктом 124.3 статті 124 ПК України.
Колегія суддів також погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо неспроможності аргументів позивача про вплив затримки бюджетного відшкодування ПДВ як обставини, що виключає його вину, адже податковий обов`язок згідно зі статтею 36 ПК України є безумовним і першочерговим щодо інших неподаткових обов`язків, а суб`єктивне очікування відшкодування чи складні умови воєнного стану не можуть бути підставою для ігнорування закону, якщо платник фактично володіє необхідним фінансовим ресурсом.
Оцінюючи аргументи позивача щодо намагань врегулювати питання погашення податкового боргу шляхом зміни напряму бюджетного відшкодування ПДВ, які, на його переконання, свідчать про намір вчасно виконати зобов`язання та спростовують наявність умислу на ухилення від сплати податків, Касаційний адміністративний суд зазначає, наступне.
Процедура зміни напряму узгодженого бюджетного відшкодування чітко регламентована пунктом 200.12 статті 200 ПК України та Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21. Зокрема, реалізація права на зміну напряму відшкодування вимагає від платника подання відповідної заяви за суворо встановленою формою.
Як вбачається з матеріалів справи, АТ «ОГХК» дійсно зверталося до контролюючого органу з листом про зарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ у рахунок погашення боргу з податку на прибуток, проте податковим органом було відмовлено у зміні напряму відшкодування через недотримання позивачем встановленої законом форми та порядку подання такої заяви. 
У контексті наведеного колегія суддів враховує, що АТ «ОГХК» як великий платник податків, що перебуває на спеціалізованому обліку та володіє значним фінансовим і юридичним ресурсом, мав бути обізнаний про встановлені процедурні вимоги, проте не вжив належних заходів для їх дотримання. 
Крім того, під час судового розгляду позивач не спростував доводи контролюючого органу, підтверджені банківськими виписками та даними фінансової звітності, щодо постійної наявності на його рахунках значних залишків грошових коштів протягом усього періоду прострочення зобов`язання.
У поєднанні з встановленим фактом подання позивачем у неналежній формі заяви про зміну напряму бюджетного відшкодування, що завідомо унеможливлювало її опрацювання контролюючим органом у межах закону, такі дії не спростовують встановлені судами висновки.
З урахуванням встановлених судами обставин, відсутні підстави вважати, що неналежне виконання податкового обов`язку з боку позивача зумовлене обставинами, за які відповідає держава. 
Таким чином, оскільки позивач не скористався спеціальним механізмом підтвердження неможливості виконання податкових обов`язків згідно з Порядком № 225 і при цьому володів коштами, які дозволяли своєчасно виконати податковий обов`язок зі сплати податку на прибуток, тим самим уникнувши податкового правопорушення, він вважається таким, що діяв без належної обачності та недобросовісно. 
Верховний Суд враховує, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із такими, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.
Колегія суддів вважає, що касаційна скарга не містить доводів та доказів, які б спростовували помилковість встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи або їх неправильної оцінки.
Таким чином, переглянувши судові рішення в межах вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому в задоволенні касаційної скарги слід відмовити.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду
п о с т а н о в и в :
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 березня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 травня 2025 року залишити без змін, а касаційну скаргу Акціонерного товариства "Об`єднана гірничо-хімічна компанія", - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя: І.Л. Желтобрюх
Судді: Н.Є. Блажівська
М.М. Яковенко