ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 лютого 2026 року 
м. Київ
справа № 260/1427/23
адміністративне провадження № К/990/41983/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача – Білоуса О.В., 
суддів – Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Елерон» на постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року (головуючий суддя Судова-Хомюк Н.М., судді Глушко І.В., Затолочний В.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Елерон» до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У березні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Елерон» (далі - ТОВ «Елерон») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі – ГУ ДПС у Закарпатській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 1 грудня 2022 року форми «Н» №000/3849/07-16-04-05/22100995, яким застосовано штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у сумі 3031992,84 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ «Елерон» посилається на те, що ним вживалися всі можливі заходи для реєстрації податкових накладних у строки, встановлені законодавством, однак через надмірне накопичення таких за період зупинення роботи Єдиного реєстру податкових накладних позивач не мав об`єктивної змоги зареєструвати такі у встановлені строки. Позивач вважає оскаржуване рішення, прийняте відповідачем протиправним та таким, що порушує його права, просить позов задовольнити.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 8 травня 2025 року позовну заяву задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафу у сумі 2507375,68 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь ТОВ «Елерон» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Закарпатській області судові витрати зі сплати судового збору у сумі 22195,95 грн. 
27 травня 2025 року позивачем до суду подано заяву про ухвалення додаткового рішення щодо розподілу судових витрат на професійну правничу допомогу, в якій просив: 1) поновити ТОВ «Елерон» строк на подання доказів розміру витрат на професійну правничу допомогу адвоката у зв`язку із розглядом справи №260/1427/23, а причини пропуску такого строку визнати поважними; 2) приєднати до матеріалів справи докази понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу адвоката у зв`язку із розглядом цієї справи; 3) ухвалити додаткове рішення у справі та стягнути на користь ТОВ «Елерон» з ГУ ДПС у Закарпатській області 60795 грн витрат на професійну правничу допомогу адвоката у зв`язку з розглядом справи №260/1427/23.
Додатковим рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 9 червня 2025 року у задоволенні заяви ТОВ «Елерон» про поновлення строку для подання доказів на підтвердження понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу відмовлено. Заяву позивача про ухвалення додаткового рішення задоволено частково. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Закарпатській області витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 27300 грн. В іншій частині заяви відмовлено.
Постановами Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовлено. Додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 9 червня 2025 року скасовано та прийнято постанову, якою у задоволенні заяви ТОВ «Елерон» про ухвалення додаткового рішення відмовлено.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями суду апеляційної інстанції, ТОВ «Елерон» звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанови суду апеляційної інстанції від 16 вересня 2025 року та ухвалити нове рішення, яким рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 8 травня 2025 року та додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 9 червня 2025 року залишити в силі. 
Ухвалою Верховного Суду від 4 листопада 2025 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «Елерон» на постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року. Витребувано з Закарпатського окружного адміністративного суду справу.
Підставами для відкриття касаційного провадження у справі є оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на неправильне застосування судом норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду (пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України)), а також з підстав, передбачених пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
Зокрема у касаційній скарзі позивач посилається на те, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми матеріального права, а саме положення абзацу третього пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ, пункту 109.1 статті 109, пунктів 112.1, 112.2, підпунктів 112.8.4, 112.8.7 пункту 112.8 статті 112 Податкового кодексу України (далі – ПК України), які у взаємному зв`язку визначають умови та межі фінансової відповідальності платника за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, критерії встановлення вини та обставини звільнення від відповідальності.
Зазначені норми спрямовані на забезпечення добросовісності платника, презумпції його невинуватості у вчиненні податкового правопорушення та рівності умов виконання податкового обов`язку в умовах воєнного стану і технічних обмежень роботи Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН). На думку скаржника, суд апеляційної інстанції, тлумачачи їх формально, ототожнив факт прострочення з наявністю правопорушення, не врахувавши спеціальний перехідний режим, встановлений пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, та обставини, що свідчать про відсутність вини позивача відповідно до статей 109, 112 ПК України, чим істотно спотворив зміст цих норм і дійшов помилкового висновку про правомірність застосування штрафних санкцій.
Суд апеляційної інстанції неправильно витлумачив норми матеріального права та фактично знехтував обов`язком з`ясувати всі істотні обставини справи, обмежившись формальним висновком про відсутність у матеріалах справи квитанцій про подання податкових накладних у строки, передбачені ПК України.
В основу свого рішення суд апеляційної інстанції поклав виключно цей формальний критерій, не дослідивши жодного іншого доказу, наданого позивачем, і не навівши жодних мотивів відхилення висновків суду першої інстанції.
Восьмий апеляційний адміністративний суд не врахував, що суд першої інстанції дослідив та належним чином оцінив сукупність доказів, які свідчать про добросовісність дій позивача і відсутність його вини у несвоєчасній реєстрації податкових накладних.
Зокрема, встановлено, що податкові накладні, складені у січні 2022 року, були зареєстровані позивачем до 15 липня 2022 року, тобто у межах перехідного строку, прямо передбаченого абзацом третім пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
Незважаючи на це, до позивача безпідставно застосовано штраф у розмірі 145068,88 грн, що суперечить правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 7 лютого 2024 року у справі №380/7070/23, відповідно до якої всі податкові накладні, складені до 24 лютого 2022 року, підлягають реєстрації до 15 липня 2022 року без застосування штрафних санкцій.
Суд апеляційної інстанції проігнорував вказану правову позицію, не навів обґрунтувань, чому не застосував її у подібних правовідносинах, і фактично не застосував норму спеціального характеру, передбачену законодавцем саме для таких випадків.
У таблиці «Узагальнена інформація про вжиття позивачем заходів щодо своєчасної реєстрації спірних у справі № 260/1427/23 податкових накладних» чітко зазначені номери податкових накладних, стосовно яких позивач здійснював усі залежні від нього дії для їх реєстрації, а також наведені конкретні причини нереєстрації під час первинного подання (технічні збої, зміна форми ПН, відмови системи, зміна законодавчих вимог). Ця інформація документально підтверджується квитанціями з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, що містяться у матеріалах справи. Суд апеляційної інстанції порушив норми процесуального права, оскільки не дослідив зібрані докази — таблиці, квитанції та пояснення позивача, обмежившись формальною перевіркою номерів ПН, без урахування, що при повторному поданні через технічні збої системою ЄРПН присвоюється інший номер. Це призвело до відхилення встановлених судом першої інстанції фактичних обставин, що підтверджували добросовісність позивача та відсутність його вини, і, як наслідок, — до ухвалення помилкового та незаконного рішення.
Щодо постанови суду апеляційної інстанції від 16 вересня 2025 року, якою скасовано додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 9 червня 2025 року про стягнення на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 27300 грн, скаржник зазначає, що остання мотивована виключно тим, що суд апеляційної інстанції відмовив у задоволенні позову по суті спору. Таким чином, підстава для скасування додаткового рішення є похідною від результату розгляду цієї справи по суті. Оскільки у разі задоволення цієї касаційної скарги рішення суду першої інстанції підлягає залишенню в силі, відповідно постанова апеляційного суду в частині скасування додаткового рішення від 9 червня 2025 року має бути скасована, а додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 9 червня 2025 року — залишено в силі.
ГУ ДПС у Закарпатській області, скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. 
Зокрема у відзиві контролюючий орган зазначає, що у скарзі позивача вказує, що у таблиці «Узагальнена інформація про вжиття позивачем заходів щодо своєчасної реєстрації спірних у справі №260/1427/23 податкових накладних» чітко зазначено номери податкових накладних, стосовно яких позивач здійснював усі залежні від нього дії для їх реєстрації та надав відповідні квитанції. У частині квитанцій зазначені інші номери податкових накладних, оскільки позивач був змушений повторно формувати та подавати окремі документи через технічні збої ЄРПН і зміни нормативних вимог до їх форми. Зазначає, що відповідність між первинними і повторно складеними податковими накладними відображена у вказаній узагальненій таблиці, яку суд апеляційної інстанції безпідставно не врахував. На думку ТОВ «Елерон» суд апеляційної інстанції обмежився перевіркою лише тих квитанцій, у яких збігається номер податкової накладної із зазначеним в акті перевірки, проігнорувавши той факт, що у разі технічних збоїв чи повторного подання податкових накладних системою ЄРПН автоматично присвоюється інший номер документа.
Проте відповідач вважає вказані доводи ТОВ «Елерон» необґрунтованими з огляду на те, що відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі – Порядок) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки.
Пунктом 13 Порядку встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі – квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податків протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку).
Згідно пункту 15 Порядку у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та або розрахунку коригування та результат перевірки.
Позивачем до матеріалів справи долучено квитанції про неприйняття податкових накладних. Необхідно зазначити, що значна кількість таких квитанції стосується податкових накладних щодо яких перевіркою не встановлено порушення або взагалі складених поза межами періоду, який охоплений камеральною перевіркою.
У квитанціях зазначено, зокрема, дату такої квитанції, назву та код ЄДРПОУ продавця (ТОВ «Елерон»), назву та код ЄДРПОУ покупця (у разі якщо покупець не є платником ПДВ, то зазначається тільки «Неплатник») дату складення податкової накладної (розрахунку коригування) та її номер. В квитанції відсутні відомості, які б давали змогу ідентифікувати на яку господарську операцію складені відповідні податкові накладні та чи складені такі податкові накладні повторно.
ТОВ «Елерон» у періоді, який був охоплений перевіркою реєструвалася велика кількість податкових накладних та або розрахунків коригування, що не заперечується позивачем.
Наданими квитанціями неможливо підтвердити той факт, що податкові накладні, в реєстрації яких було відмовлено та які нібито були повторно сформовані, були складені на одну і ту саму господарську операцію. Жодних доказів такого факту позивачем не надано. Всі податкові накладні, які нібито повторно зареєстровані, згідно з квитанціями виписані на неплатників ПДВ.
«Узагальнена інформація про вжиття позивачем заходів щодо своєчасної реєстрації спірних у справі №260/1427/23 податкових накладних» у формі таблиці була складена самостійно ТОВ «Елерон», що підтвердив представник позивача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції (вказане підтверджується звукозаписом судового засідання). Відтак, така таблиця не є підтвердженням вжиття позивачем заходів для своєчасної реєстрації податкових накладних.
Окрім того, значна кількість квитанцій, які вказані в такій таблиці і які нібито підтверджують вжиття заходів для своєчасної реєстрації спірних податкових накладних в матеріалах справи відсутня.
Не відповідають дійсності і доводи касаційної скарги про те, що відповідач не заперечував проти фактів вжиття ТОВ «Елерон» заходів щодо своєчасної реєстрації податкових накладних, оскільки під час всього розгляду справи ГУ ДПС у Закарпатській області послідовно заперечувало такі факти, обґрунтовуючи свої доводи з посиланням, зокрема, і на письмові докази, які містяться у матеріалах справи.
З огляду на вищевказане ГУ ДПС у Закарпатській області вважає, що судом апеляційної інстанції у повному обсязі встановлено всі фактичні обставини справи, досліджено письмові докази, надано їм вірну правову оцінку та ухвалено законне та обґрунтоване судове рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДПС у Закарпатській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, пунктів 76.1, 76.2, 76.3 статті 76 розділу ІІ ПК України та пункту 86.2 статті 86 розділу ІІ ПК України, з урахуванням змін та доповнень, проведено камеральну перевірку дотримання встановлених законодавством граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних з податку на додану вартість за період січень-вересень 2022 року (на дату складання акту) ТОВ «Елерон», за результатами якої 2 листопада 2022 року складено Акт №5255/07-16-04-05/22100995 (далі – Акт перевірки). 
Камеральною перевіркою встановлено, що ТОВ «Елерон» зареєстровано 478 податкових накладних з порушенням граничних строків їх реєстрації, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України. 
Позивач подав заперечення на вищезазначений Акт камеральної перевірки. За результатами розгляду заперечень на підставі висновків Акта перевірки 2 листопада 2022 року №5255/07-16-04-05/22100995, контролюючим органом 1 грудня 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» №000/3849/07-16-04-05/22100995, яким застосовано штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у сумі 3031992,84 грн.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, наведеними нормами ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а у разі порушення строків реєстрації до платників застосовуються штрафні санкції у визначеному розмірі.
При цьому податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)” від 17 березня 2020 року № 533-IX (далі - Закон № 533-IX), відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ):
“За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню”.
Отже, законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.
При цьому пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Аналогічний правовий висновок було сформовано Верховним Судом за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі №420/10367/20 а саме, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.
Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року, який в подальшому неодноразово продовжувався.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 “Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2” Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України дію карантину.
Разом з тим до завершення карантину Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України “Про продовження строку дії воєнного стану в Україні” продовжувався та станом на час розгляду цієї справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану” від 03 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України визначено:
- у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З огляду на прийняття Закону України №2142-IX від 24 березня 2022 року “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану” у підпункті 69.1 слова “трьох місяців” замінені словами “шести місяців”.
В подальшому, у зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану” від 12 травня 2022 року № 2260-IX (Закон № 2260-IX) підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України викладено у такій редакції:
“У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану” за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику”.
Відтак з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Також Законом № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України викладено в наступній редакції “…У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються”.
Отже, з 27 травня 2022 року припинено застосовування положень законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України.
Крім того, Законом №2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
Також зазначеним Законом № 2260-IX пункт 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України доповнений підпунктом 69.1-1, відповідно до якого платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником у період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу також є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 30 січня 2024 року у справі №280/4484/23 та постанові від 26 лютого 2025 року прийнятій судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі 200/4768/23.
Пунктом 109.1 статті 109 ПК України передбачено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктами 112.1, 112.2 статті 112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення в частині застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у розмірі 2 507 375,68 грн виходив з того, що порушення, яке полягає у несвоєчасній реєстрації податкових накладних, не може розглядатися як результат недбалості чи недотримання вимог з боку позивача, а є наслідком виключно об`єктивних та системних обставин, що перешкоджали своєчасному виконанню податкових зобов`язань. Зокрема, суд в обґрунтування рішення зазначив, що: протягом періоду зупинення роботи Єдиного реєстру податкові накладні складалися за чинною на той момент формою; до моменту відновлення реєстрації затверджено нову форму, що створило додаткову перепону для належного оформлення документів, оскільки наявні накладні потребували адаптації до нових вимог; ТОВ «Елерон» вживало усіх можливих заходів для своєчасної реєстрації спірних податкових накладних, які з огляду на їх зведений характер (кожна містить близько 200 позицій) та велику їх кількість, супроводжувалися технічними помилками; ці помилки вимагали повторного подання документів, що обґрунтовує неможливість досягнення встановлених строків реєстрації; специфіка діяльності позивача, зокрема роздрібна торгівля пальним, передбачає щоденне генерування великої кількості податкових накладних; аналіз штату працівників, згідно з копією штатного розпису за 2022 рік, свідчить, що для реєстрації податкових накладних могло бути задіяно лише трьох бухгалтерів; при наведеній кількості документів (442 накладні за період з 1 січня 2022 року по 30 червня 2022 року, що мали бути зареєстровані у період з 1 червня 2022 року до 15 липня 2022 року) кожному бухгалтеру припадало понад 13 накладних на робочий день, що обумовило надмірне адміністративне навантаження; встановлення державою максимальних роздрібних цін на реалізацію окремих типів пального (згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 22 квітня 2020 року №341) обумовлювало необхідність складення окремих податкових накладних для різних типів пального, що додатково ускладнювало процес їх обробки та реєстрації; протягом чотиримісячного періоду зупинення роботи Єдиного реєстру кількість незареєстрованих накладних значно зросла; після відновлення роботи системи ТОВ «Елерон» було змушено здійснювати реєстрацію накопичених документів одночасно з поточними операціями; законодавцем встановлено лише півторамісячний строк для реєстрації всієї сукупності документів, що ускладнило виконання цього завдання у зв`язку з необхідністю адаптувати документи до нової форми та забезпечити їх відповідність оновленим нормативним вимогам; масова подача накладних спричинила збільшення обсягу запитів до автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів», що додатково ускладнило її функціонування і спричинило затримки у підтвердженні прийняття документів; технічні збої, а також обов`язок переформатування податкових накладних відповідно до нових нормативних вимог, вимагали залучення додаткових часових і людських ресурсів, що у зв`язку з кадровими обмеженнями позивача не було можливим. Суд зокрема дійшов наведеного вище висновку дослідивши подані ТОВ «Елерон» до суду документи, а саме таблицю з узагальненою інформацією про вжиття позивачем заходів щодо своєчасної реєстрації спірних у справі №260/1427/23 податкових накладних; таблицю із узагальненою інформацією щодо обсягу реєстрації ТОВ «Елерон» податкових накладних у 2022 році щодо яких були наявні технічні проблеми щодо їх прийняття; копії квитанцій із Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України за періоди 2022 року; копії штатного розпису позивача за 2022 рік.
Тобто у сукупності наведених обставин, суд першої інстанції дійшов висновку, що вказані чинники свідчать про відсутність вини позивача у порушенні строків реєстрації податкових накладних.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив протилежне рішення про відмову у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. В обґрунтування постанови суд апеляційної інстанції вказав на неправомірність висновків суду першої інстанції лише зазначивши про те, що у матеріалів справи відсутні квитанції, які б підтверджували, що спірні податкові накладні направлялися позивачем на реєстрацію і в такий реєстрації податковим органом було відмовлено. З огляду на вказане суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що ТОВ «Елерон» не вжило заходи щодо своєчасної реєстрації податкових накладних, а тому застосування до нього штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, є обґрунтованим.
Частинами першою – третьою статті 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
В силу вимог пункту 3 частини першої статті 322 КАС України, постанова суду апеляційної інстанції складається з мотивувальної частини із зазначенням: а) встановлених судом першої інстанції та неоспорених обставин, а також обставин, встановлених судом апеляційної інстанції, і визначених відповідно до них правовідносин; б) доводів, за якими суд апеляційної інстанції погодився або не погодився з висновками суду першої інстанції; в) мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу; г) чи були і ким порушені, невизнані або оспорені права, свободи та (або) інтереси, за захистом яких особа звернулася до суду; ґ) висновків за результатами розгляду апеляційної скарги з посиланням на норми права, якими керувався суд апеляційної інстанції.
Таким чином, у мотивувальній частині постанови необхідно наводити дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінку всіх доказів у їх взаємній сукупності, з яких виходив суд при вирішенні спору.
У постанові від 6 жовтня 2020 року у справі № 540/1927/19 Верховний Суд вказав, що КАС України встановлено обов`язок суду апеляційної інстанції зазначати в мотивувальній частині мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу.
Отже, Верховний Суд послідовно у своїй правозастосовчій практиці постійно підкреслює необхідність дотримання процесуальних вимог (статті 322 КАС України) щодо змісту мотивувальної частини рішень судів першої та апеляційної інстанцій та надання мотивованої оцінки важливим аргументам сторін, якими вони обґрунтовують свою позицію.
Одне із призначень обґрунтованого судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті, та надати стороні можливість його оскарження у разі незгоди з аргументами суду. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися публічний контроль за здійсненням правосуддя.
Це означає, що судове рішення має містити пояснення (мотиви), чому суд вважає ту чи іншу обставину доведеною або не доведеною, чому суд врахував одні докази, але не взяв до уваги інших доказів, чому обрав ту чи іншу норму права (закону), а також чому застосував чи не застосував встановлений нею той чи інший правовий наслідок. Кожен доречний і важливий аргумент особи, яка бере участь у справі, повинен бути проаналізований і одержати відповідь суду. Тож залишення без уваги ключових доводів сторони є прямим порушенням процесу.
Проте, з судового рішення суду апеляційної інстанції не вбачається наведення обґрунтованих мотивів, виходячи з яких була надана інша правова оцінка, встановленим судом першої інстанції обставинам. 
Так, зокрема, питання наявності чи відсутності вини позивача щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних судом апеляційної інстанції не досліджувалося. При тому, що суд першої інстанції обгрунтовував своє рішення саме відсутністю вини позивача щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних. 
Крім того, ТОВ «Елерон» у відзиві на апеляційну скаргу посилалося на те, що податковий орган безпідставно заперечував висновки суду першої інстанції щодо накопичення значної кількості податкових накладних та пов`язаних з цим об`єктивних труднощів у їх реєстрації. Оскільки Верховний Суд у постанові від 13 червня 2024 року у цій справі прямо вказав на необхідність дослідження обставин реєстрації кожної окремої податкової накладної, то позивач з цією метою надав до суду: таблицю з узагальненою інформацією про заходи вжиті для своєчасної реєстрації спірних податкових накладних; таблицю щодо обсягу реєстрації податкових накладних у 2022 році, де були технічні проблеми з їх прийняттям; копії квитанцій з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. На думку ТОВ «Елерон», подані ним документи доводять його позицію, що з 478 податкових накладних останній вжив обґрунтованих заходів для своєчасної реєстрації 163 податкових накладних щодо яких застосовано штраф у розмірі 2507362,59 грн. Зокрема позивач посилався на те, що неможливість своєчасної реєстрації була зумовлена сукупністю об`єктивних чинників: зупинення роботи реєстру та зміна форми податкових накладних, що потребувало їх переформатування; великий обсяг документів (442 податкові накладні лише за перше півріччя 2022 року), які необхідно було зареєструвати у півторамісячний строк після відновлення роботи ЄРПН; технічні помилки через велику кількість позицій у кожній податковій накладній, які вимагали повторного подання; специфіка діяльності позивача (роздрібна торгівля пальним), яка передбачає щоденне формування великої кількості зведених накладних; надмірне адміністративне навантаження на персонал – лише 3 бухгалтери фактично опрацьовували понад 13 податкових накладних на день у стислий період, паралельно виконуючи інші обов`язки; великий обсяг подання податкових накладних після відновлення роботи реєстру створив перевантаження системи та затримки у підтвердженні прийняття. Отже, враховуючи вказане, на думку позивача, останній діяв добросовісно й вживав усіх можливих заходів для своєчасної реєстрації документів (переформатування накладних, усунення технічних помилок, подання у межах граничних строків), але об`єктивно не міг уникнути затримок. Саме сукупність цих факторів, а не недбалість платника, зумовила несвоєчасність реєстрації.
Проте вказані посилання позивача залишені поза увагою суду апеляційної інстанції і їм не надано належної правової оцінки.
Отже з викладеного вбачається, що судом апеляційної інстанції не надано оцінки а ні рішенню суду першої інстанції, а ні посиланням ТОВ «Елерон», зазначеним у відзиві на апеляційну скаргу.
Крім того, оскаржувана постанова суду апеляційної інстанцій взагалі не містять будь-якої оцінки обставин справи в частині реєстрації податкових накладних, складених у період з 1 січня 2022 року по 31 січня 2022 року, хоча податковою перевіркою встановлено порушення граничних строків їх реєстрації та застосовано штраф спірним податковим повідомленням-рішенням від 1 грудня 2022 року форми «Н» №000/3849/07-16-04-05/22100995. 
Разом з тим, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Відповідно до частини першої статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Результат такого дослідження має бути відображений у мотивувальній частині судового рішення відповідно до положень частини четвертої статті 322 КАС України.
У межах цієї справи суд апеляційної інстанції не дотримався обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки усім доводам учасників справи, застосувавши формальний підхід до її вирішення та порушивши правила офіційного з`ясування обставин справи.
Фактично суд апеляційної інстанції надав іншу юридичну оцінку обставинам справи ніж суд першої інстанції без належного мотивування причин цього, що не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 90 КАС України. 
Наведене дає підстави стверджувати про невжиття належних заходів щодо офіційного з`ясування обставин справи.
За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу; або; 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про те, що судом апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому таке рішення підлягає скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 КАС України - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Згідно частини четвертої статті 353 КАС України, справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. 
Під час нового розгляду суду апеляційної інстанції необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення. 
Щодо оскарження позивачем постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року про відмову у задоволенні заяви ТОВ «Елерон» про ухвалення додаткового рішення, то колегія суддів касаційної інстанції зазначає наступне.
Статтею 139 КАС України визначено порядок розподілу судових витрат. Згідно з частиною шостою наведеної статті, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Додаткове рішення у справі є невід`ємною частиною рішення по суті позовних вимог, відповідно, порядок його оскарження є таким, що і для рішення по суті, оскільки вирішує питання, яке не пов`язані із вимогами адміністративного позову, але в обов`язковому порядку мають бути вирішені судом.
У справі, що розглядається постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 9 червня 2025 року скасовано та прийнято постанову, якою у задоволенні заяви ТОВ «Елерон» про ухвалення додаткового рішення відмовлено.
Суд апеляційної інстанції мотивував оскаржену постанову відсутністю фактичних та правових підстав для стягнення розміру витрат на правничу допомогу, що підлягають відшкодуванню позивачу за рахунок відповідача у справі, оскільки постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року скасовано рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 8 травня 2025 року, яким позовну заяву ТОВ «Елерон» задоволено частково. 
Вказана постанова суду апеляційної інстанції від 16 вересня 2025 року є предметом касаційного перегляду, оскільки є невід`ємною частиною судового рішення по суті вимог апеляційної скарги.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року про відмову у задоволенні заяви ТОВ «Елерон» про ухвалення додаткового рішення, оскільки за наслідками касаційного перегляду, постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року про відмову у задоволенні позову підлягає скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. Відповідно, питання розподілу судових витрат залежить від кінцевого рішення, яким буде вирішено позовні вимоги, а отже, має бути здійснений за наслідками нового розгляду у судовому рішенні по суті спору або, у випадках визначених статтею 252 КАС України, шляхом ухвалення додаткового судового рішення.
Керуючись статтями 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Елерон» задовольнити частково.
Постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2025 року скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач О.В.Білоус
Судді Н.Є.Блажівська
І.Л.Желтобрюх