ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2025 року 

м. Київ

справа № 810/5645/14

касаційне провадження № К/990/40093/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області
на рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2024 року (головуючий суддя - Горобцова Я.В.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2024 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Єгорова Н.М.; судді - Сорочко Є.О., Швед Е.Ю.)
у справі № 810/5645/14
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ромпас»
до Головного управління ДПС у Київській області, 
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Товариство з обмеженою відповідальністю «Торенія», 
за участю прокуратури Київської області,
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ромпас» (далі - ТОВ «Ромпас»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 липня 2014 року № 0001392200 та від 04 липня 2014 року № 0001402200.

Справа розглядалася судами неодноразово. 

За наслідками останнього її розгляду Київський окружний адміністративний суд рішенням від              04 квітня 2024 року адміністративний позов задовольнив. 

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 11 вересня 2024 року рішення суду першої інстанції залишив без змін. 

ГУ ДПС у Київській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 квітня                 2024 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2024 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торенія».

Верховний Суд ухвалою від 04 листопада 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Київській області.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів попередніх інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами з`ясовано, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку  ТОВ «Ромпас» з питань повноти нарахування та своєчасності сплати податку на додану вартість та податку на прибуток при взаємовідносинах із Товариством з обмеженою відповідальністю «Торенія» за період з 01 січня 2013 року по 30 квітня 2014 року, за результатами якої складено акт від 16 червня 2014 року № 286/10-13-22-01-121/32294926.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті 138, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198,3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв`язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні послуг мерчандайзингу торгової мережі в Товариства з обмеженою відповідальністю «Торенія» з огляду на удаваний (фіктивний) характер проведених господарських операцій, що мотивовано відсутністю в контрагента платника в достатній кількості трудових ресурсів та транспортних засобів, необхідних для виконання спірних поставок, а також поясненнями директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Торенія» ОСОБА_1 , наданими ним під час досудового розслідування кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32014100000000036 від 05 березня 2014 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, щодо його непричетності до фінансово-господарської діяльності зазначеної юридичної особи. 

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 04 липня 2014 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0001402200, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 40126778,00 грн за основним платежем та 20063389,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001392200, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 42238714,00 грн за основним платежем та 21119359,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат, а саме: погодження вартості послуг; актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг); звітів про надані послуги; податкових накладних; документів, які підтверджують проведення розрахунків.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення ТОВ «Ромпас» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Доводи відповідача про недостатність у контрагента платника трудових ресурсів та транспортних засобів цілком об`єктивно відхилено судами, оскільки ці доводи не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо відповідної особи і дослідження первинних документів. Більш того, контрагентом позивача надавалися послуги з мерчандайзингу (передпродажна підготовка, розміщення товару на полицях, стендах, безпосередньо в торгових залах, у місцях продажу продукції), які не передбачають здійснення перевезень.

Посилання ГУ ДПС у Київській області на ухвалу Подільського районного суду м. Києва від 26 серпня 2014 року у справі № 758/9746/14-к, постановлену після прийняття оскаржуваних актів індивідуальної дії, якою ОСОБА_1 у зв`язку із закінченням строків давності звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, також правильно не прийнято до уваги судовими. 

Так, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, відступивши від висновку Верховного Суду України, викладеного в постанові від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14, зазначила, що будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-XIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагента в тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Натомість, засудження посадової особи підприємства за статтею 205 КК України (переважно директора контрагента) не свідчить про фактичну відсутність у такої юридичної особи цивільної дієздатності, тобто одного з обов`язкових критеріїв визнання юридичної особи учасником податкових правовідносин, з огляду на те, що в податкових правовідносинах виникнення прав та обов`язків пов`язане насамперед зі спеціальним статусом платника податків, а не із загальною цивільно-правовою дієздатністю юридичної особи. За наявності статусу платника податків суб`єкт господарювання має підстави для складення первинних та інших документів, які повинні братися до уваги при підтвердженні даних податкового обліку.

Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Аналіз наведеної норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

Таким чином, у приписах частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV знайшов відображення принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

Водночас немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у статті 16 ПК України обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

Утім, в ухвалі від 26 серпня 2014 року у справі № 758/9746/14-к суд не досліджував та не надавав оцінки господарським операціям позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торенія», не встановив недійсність документів, складених за наслідком здійснення спірних господарських операцій, тощо. 

Натомість згідно з актуальними даними з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських об`єднань Селєзньов В.В. є засновником та директором Товариства з обмеженою відповідальністю «Торенія». Крім того, контрагент позивача як на час виконання оспорюваних господарських операцій, так і на момент розгляду справи в попередніх судових інстанціях знаходився на податковому обліку. Товариством з обмеженою відповідальністю «Торенія» задекларовано податкові зобовязання за наслідками фінансово-господарських операцій з платником, що підтверджується копіями відповідних податкових декларацій з податку на прибуток за 2013 рік та з податку на додану вартість за січень - грудень 2013 року, січень - березень 2014 року.

Як встановлено Окружним адміністративним судом м. Києва в постанові від 04 березня 2015 року у справі № 826/18258/14, яка набрала законної сили 02 червня 2015 року, станом на 19 листопада 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торенія» звітувало у встановленому законодавством порядку та подавало до контролюючого органу податкову звітність, заборгованість зі сплати податків була відсутня.

Більш того, судами встановлено, що під час укладення договору від 07 травня 2013 року № 364-М про надання послуг з мерчандайзингу позивач пересвідчився в належній правосуб`єктності контрагента, отримавши від останнього відповідні документи, що підтверджують факт державної реєстрації, реєстрації платником податку на додану вартість та повноваження осіб, відповідальних за складання первинних бухгалтерських документів, копії яких наявні в матеріалах справи.

За таких обставин висновок судів попередніх інстанцій про необ`єктивність твердження відповідача щодо неправомірності формування ТОВ «Ромпас» даних податкового обліку за розглядуваними господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДПС у Київській області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                    І. Я. Олендер

                                                                                             Р. Ф. Ханова