ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2025 року 
м. Київ

справа № 804/3461/15
касаційне провадження № К/990/38732/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року (головуючий суддя - Боженко Н.В.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2024 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Дурасова Ю.В.; судді - Олефіренко Н.А., Шальєва В.А.)
у справі № 804/3461/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Восток-Руда»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Восток-Руда» (далі -                     ТОВ «Восток-Руда»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09 лютого 2015 року № 0000172201, від 09 лютого 2015 року № 0000222201, від 09 лютого 2015 року № 0000232201, від 09 лютого 2015 року № 0000192201, від 09 лютого 2015 року № 0000212201.

Справа розглядалася судами неодноразово. За наслідками останнього її розгляду Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 27 лютого 2024 року позов задовольнив. 

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 10 вересня 2024 року рішення суду першої інстанції залишив без змін. 

ГУ ДПС у Дніпропетровській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від               10 вересня 2024 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «Торгівельний дім «Днепр Петроліум», а також на ненаправленості діяльності позивача в охоплений перевіркою період на одержання прибутку та її збитковості. Крім того, зазначає, що по П`ятихатському відділенню   ТОВ «Восток-Руда» не забезпечило повне виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, відповідно, мало застосовувати коефіцієнт 3. Натомість, по Жовтоводському відділенню у зв`язку з наявністю угод з підприємствами, які здійснюють утилізацію відходів та актів приймання-передачі відходів, позивачем завищено податкове зобов`язання з екологічного податку. У платника також відсутній паспорт місця видалення відходів 4 класу небезпеки, а відтак він повинен був застосовувати коефіцієнт 3.

Верховний Суд ухвалою від 20 листопада 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Дніпропетровській області.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів попередніх інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами з`ясовано, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Восток-Руда» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2013 року по                     31 грудня 2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по                  31 грудня 2013 року, за результатами якої складено акт від 26 грудня 2014 року № 1663/04-16-22-01/19354901.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин;            далі - ПК України) у зв`язку з неправомірним формуванням податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 283360,40 грн при придбанні дизельного пального в Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний дім «Днепр Петроліум» з огляду на удаваний (фіктивний) характер проведених господарських операцій, що мотивовано недоліками представленої транспортної документації, а також відсутністю права на податковий кредит у сумі 5279658,67 грн з підстави ненаправленості діяльності платника на одержання прибутку та її збитковості.

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про недотримання ТОВ «Восток-Руда» правил пункту 246.4 статті 246 ПК України внаслідок безпідставного застосування при нарахуванні податку, який справляється за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, коефіцієнта 1 замість 3. 

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 09 лютого 2015 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000192201, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 1738541,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 869271,00 грн; № 0000212201, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2316799,00 грн; № 0000172201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1507678,00 грн за основним платежем та 753839,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000222201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з надходжень від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах у розмірі 29089,68 грн за основним платежем та 7272,42 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000232201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з надходжень від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах у розмірі 488171,62 грн за основним платежем та 122042,91 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, і спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а також господарський характер понесених за ними витрат, а саме: видаткових накладних; прибуткових ордерів; товарно-транспортних накладних; податкових накладних; платіжних документів. 

Факт наявності в позивача нафтопродуктів на загальну суму 1784985,68 грн відповідачем не заперечується. Контролюючим органом також не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення ТОВ «Восток-Руда» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Щодо доводів відповідача про систематичне одержання платником внаслідок проведених операцій збитків, то судами з`ясовано, що нафтопродукти, щодо яких виник спір, платником використовувалися для власних потреб, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області фактично не заперечувалося.

При цьому матеріалами справи підтверджується, що господарські операції, що досліджувалися в цій справі, мали реальний характер та ділову мету в господарській діяльності позивача в цілому, а тому підстави вважати задекларовані ТОВ «Восток-Руда» показники з податку на додану вартість необґрунтованими відсутні.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 09 лютого 2015 року № 0000222201 та від 09 лютого 2015 року № 0000232201, суди попередніх інстанцій правильно виходили з такого. 

Відповідно до підпункту 14.1.57 пункту 14.1 статті 14 ПК України екологічний податок - це загальнодержавний обов`язковий платіж, що справляється з фактичних обсягів викидів у атмосферне повітря, скидів у водні об`єкти забруднюючих речовин, розміщення відходів, фактичного обсягу радіоактивних відходів, що тимчасово зберігаються їх виробниками, фактичного обсягу утворених радіоактивних відходів та з фактичного обсягу радіоактивних відходів, накопичених до 01 квітня 2009 року, а також за утилізацію знятих з експлуатації транспортних засобів, для забезпечення екологічної безпеки, а також безпеки життя та здоров`я громадян.

Згідно з підпунктами 242.1.1, 242.1.3 пункту 242.1 статті 242 ПК України об`єктом та базою оподаткування є, зокрема: обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами; обсяги та види (класи) розміщених відходів, крім обсягів та видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання.

Ставки податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах встановлено статтею 246 ПК України з диференціацією ставок, зокрема, залежно від місця та об`єкта, на якому розміщуються відходи.

Так, згідно з пунктом 246.4 статті 246 ПК України за розміщення відходів на звалищах, які не забезпечують повного виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, ставки податку, зазначені в пунктах 246.1 - 246.3 цієї статті, збільшуються у 3 рази.

Відповідно до статті 1 Закону України від 05 березня 1998 року № 187/98-ВР «Про відходи» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 187/98-ВР) під розміщенням відходів розуміється зберігання та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об`єктах; відведені місця чи об`єкти - це місця чи об`єкти (місця розміщення відходів, сховища, полігони, комплекси, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких отримано дозвіл уповноважених органів на видалення відходів чи здійснення інших операцій з відходами.

Вирішення питань щодо розміщення на своїй території об`єктів поводження з відходами, здійснення контролю за раціональним використанням та безпечним поводженням з відходами на своїй території входить до повноважень органів місцевого самоврядування у сфері поводження з відходами (стаття 21 Закону № 187/98-ВР).

Статтею 28 Закону № 187/98-ВР передбачено, що з метою повного обліку та опису функціонуючих, закритих та законсервованих місць видалення відходів, їх якісного і кількісного складу, а також здійснення контролю за впливом відходів на навколишнє природне середовище та здоров`я людини ведеться реєстр місць видалення відходів.

Реєстр місць видалення відходів ведеться на підставі відповідних паспортів, звітних даних виробників відходів, відомостей уповноважених органів виконавчої влади у сфері поводження з відходами. Дані реєстру підлягають щорічному уточненню.

Порядок ведення реєстру місць видалення відходів визначається Кабінетом Міністрів України.

За правилами частин другої, четвертої статті 33 Закону № 187/98-ВР на кожне місце видалення відходів складається спеціальний паспорт, в якому зазначаються найменування та код відходів (згідно з державним класифікатором відходів), їх кількісний та якісний склад, походження, а також технічні характеристики місць чи об`єктів зберігання чи видалення і відомості про методи контролю та безпечної експлуатації цих місць чи об`єктів.

Зберігання та видалення відходів здійснюються в місцях, визначених органами місцевого самоврядування з врахуванням вимог земельного та природоохоронного законодавства, за наявності спеціальних дозволів, у яких визначені види та кількість відходів, загальні технічні вимоги, заходи безпеки, відомості щодо утворення, призначення, методів оброблення відповідно до встановлених лімітів та умови їх зберігання.

За визначенням, наведеним у пункті 3 Порядку ведення реєстру місць видалення відходів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 серпня 1998 року № 1216 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Порядок), місця видалення відходів - це спеціально відведені місця чи об`єкти (полігони, комплекси, котловани, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких для видалення відходів отримано дозвіл від спеціально уповноважених органів у сфері поводження з відходами.

Згідно з пунктами 5, 10, 19, 20 Порядку на кожне місце видалення відходів складається спеціальний паспорт, у якому зазначається найменування і код відходів, їх кількісний та якісний склад, походження, а також технічні характеристики і відомості про методи контролю та безпечної експлуатації. Спеціальний паспорт складається власником місця видалення відходів відповідно до Інструкції про зміст і складання паспорта місць видалення відходів.

Реєстр створюється і ведеться на підставі паспортів місць видалення відходів, звітних даних, що подаються виробниками відходів, відомостей спеціально уповноважених органів виконавчої влади у сфері поводження з відходами.

Щорічно паспорти місць видалення відходів підлягають перегляду за результатами спостережень, контрольних замірів, додаткових робіт тощо і погоджуються Радою міністрів Автономної Республіки Крим, обласними, Київською та Севастопольською міськими держадміністраціями. У разі необхідності за рішенням місцевих державних адміністрацій може здійснюватися позачергове уточнення даних паспортів місць видалення відходів.

На підставі даних паспортів Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські держадміністрації готують висновки щодо рівня екологічної безпеки місць видалення відходів, визначають категорію їх екологічної безпеки для навколишнього природного середовища та здоров`я людини. Висновки надсилаються власникам місць видалення відходів для вжиття ними заходів, спрямованих на забезпечення екологічно безпечного функціонування місць видалення відходів.

Відповідно до глави 1 Інструкції про зміст і складання паспорта місць видалення відходів, затвердженої наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 14 січня 1999 року № 12 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), спеціальний паспорт місця видалення відходів складається власником місця видалення відходів відповідно до цієї Інструкції. Дані паспорта місця видалення відходів, після його затвердження і присвоєння реєстраційного номера, вносяться до реєстру місць видалення відходів відповідно до Порядку ведення реєстру місць видалення відходів.

Паспорт складається за матеріалами інвентаризації місць видалення відходів на підставі всього комплексу наявної інформації, включаючи вихідні дані проектів, матеріали виробничої паспортизації відходів (що утворювалися і видалялися), дані карток і відомостей прибутково-видаткових документів, дані моніторингу та спеціальних робіт, відомості спеціально уповноважених органів виконавчої влади у сфері поводження з відходами, матеріали постійно діючих комісій з питань поводження з безхазяйними відходами при місцевих державних адміністраціях та органах місцевого самоврядування.

У розглядуваній ситуації судами попередніх інстанцій досліджено акт перевірки дотримання вимог природоохоронного законодавства в галузі охорони атмосферного повітря, водних і земельних ресурсів щодо поводження з відходами та небезпечними хімічними речовинами від 26 квітня 2011 року, складений Державною екологічною інспекцією у Дніпропетровській області, а також паспорт місця видалення відходів і з`ясовано, що відповідним об`єктом є хвостосховище в балці «Розбери» (5 кілометрів на схід від м. Жовті Води, на лівому березі р. Жовта, в 1 кілометрі від північної околиці с. Мар`янівка).

При встановленні наявності чи відсутності податкового обов`язку платника з екологічного податку в контексті положень пункту 246.4 статті 246 ПК України суди цілком об`єктивно виходили з того, що відповідачем не обґрунтовано свою вимогу щодо застосування до позивача коефіцієнта 3 в аспекті характеристики наявного місця видалення відходів саме як звалища.

Адже, відповідно до паспорта місця видалення відходів та акта перевірки дотримання вимог природоохоронного законодавства в галузі охорони атмосферного повітря, водних і земельних ресурсів щодо поводження з відходами та небезпечними хімічними речовинами від 26 квітня 2011 року місцем видалення відходів, щодо якого виник спір, є хвостосховище, тобто організоване та спеціально обладнане місце зберігання відходів.

В свою чергу, відповідачем на виконання вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України необґрунтовано підстави застосування юридичної категорії «звалища» до хвостосховища та критерії їх ототожнення.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДПС у Дніпропетровській області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                    І. Я. Олендер

    Р. Ф. Ханова