ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 320/16607/24
адміністративне провадження № К/990/1228/25 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представників позивача Коржової О.Ю., Коршикова С.І.,
представника відповідача Єгорова А.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року (головуючий суддя Перепелиця А.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року (головуючий суддя Кучма А.Ю., судді Аліменко В.О., Безименна Н.В.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МІЛОАН» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У квітні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «МІЛОАН» (далі - ТОВ «МІЛОАН»)  звернулося до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ ДПС по роботі з ВПП), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 січня 2024 року: №0000/41/32-00-07-01-19/40484607, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 77  238 471,25 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 74  961 181 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2277290,25 грн); №0000/42/32-00-07-01-19/40484607, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 33  263  702 грн.
В обґрунтування позовних вимог вказує про необґрунтованість висновків Акта від 1 грудня 2023 року №1174/32-00-07-01-14/40484607, на підставі яких контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки такі висновки відповідачем сформовано виключно на сумнівах та припущеннях, без урахування доказів, якими спростовуються твердження про порушення ТОВ «МІЛОАН» вимог податкового законодавства. Позивач не погоджується з твердженням відповідача про порушення ним пункту  134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) щодо завищення витрат зі страхування на загальну суму 389905851 грн та зазначає, що відповідно до укладених договорів страхування, кожний наступний реєстр, на який посилається відповідач, не збільшує розмір франшизи, а залишається незмінним незалежно від кількості реєстрів та/або кредитних договорів, прийнятих на страхування, адже встановлений договором страхування розмір франшизи буде застосовуватись однаковою мірою до реєстрів з різними страховими сумами та кількістю кредитних договорів. На думку позивача, твердження податкового органу про те, що укладання договорів страхування між ТОВ «МІЛОАН» та страховими компаніями направлено виключно на те щоб уникнути обставин, які призводять до настання страхового випадку, є неприйнятними, а будь-які спроби відповідача визначити доцільність страхування ризиків є протиправним втручанням у господарську діяльність платника податків. Стосовно того, що деякі постачальники страхових послуг є фігурантами кримінальних справ позивач наголосив на тому, що такі кримінальні справи не мають будь-якого відношення до господарської діяльності ТОВ «МІЛОАН» та до укладених договорів страхування. Щодо завищення ТОВ «МІЛОАН» витрат по господарським операціям з ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» на суму 41381800 грн позивач вказав, що до перевірки було надано договори, додатки, акти наданих послуг та звіти на підтвердження надання послуг щодо розміщення реклами в мережі інтернет, у зв`язку з чим позивач вважає, що ним було в повній мірі виконано вимоги  ПК України  та надано всі первинні документи, що підтверджують зміст та обсяг господарських операцій, одиниці виміру та інші умови операцій.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Стягнуто на користь ТОВ «МІЛОАН» судовий збір у розмірі 33308 грн за рахунок бюджетних асигнувань Східного МУ ДПС по роботі з ВПП.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року рішення суду першої інстанції скасовано в частині  задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень вiд 23 сiчня 2024 року: №0000/42/32-00-07-01-19/40484607 в частині зменшення задекларованої позивачем суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 898584 грн та №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 в частині збільшення суми грошового зобов`язання позивача з податку на прибуток на 242264 грн, та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 27351 грн. Прийнято в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено. В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року залишено без змін.    
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог, Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.
У касаційній скарзі відповідач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог на суму 109 333 974,25 грн скасувати та прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.
Ухвалою Верховного Суду від 23 січня 2025 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Східного МУ ДПС по роботі з ВПП на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року. Витребувано з Київського окружного адміністративного суду справу.
Підставами для відкриття касаційного провадження у справі є оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на неправильне застосування судами норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права (пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України).
Зокрема контролюючий орган у касаційній скарзі зазначає, що наразі Верховним Судом не сформульовано правового висновку щодо застосування норм права, а саме: підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України (щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) в договорах страхування фінансової відповідальності та страхування загалом, а також засобів підтвердження такої розумної ділової мети); пункту 44.1 статті 44 ПК України (щодо документального підтвердження господарських операцій з контекстної реклами фінансових послуг в мережі Інтернет).
Контролюючий орган повідомляє, що внаслідок фактичної відсутності правових висновків Верховного Суду з подібних правовідносин судами попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог ухвалені неправильні висновки. Зокрема, як вбачається з постанови суду апеляційної інстанції в частині взаємовідносин з укладання договорів страхування фінансових послуг без розумної економічної (ділової) мети зроблено висновок про те, що «позивач самостійно визначає розмір ризику невиконання зобов`язань, що не може свідчити про порушення останнім податкового законодавства». Також судами фактично виключено поняття розумної економічної (ділової) мети з господарських відносин страхування, зокрема, дане поняття у рішеннях судів взагалі не згадується, (наявні лише посилання абстрактного характеру).
ТОВ «МІЛОАН», скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. 
Зокрема позивач щодо доводів касаційної скарги про необхідність формування висновку з питань застосування підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України (щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) в договорах страхування фінансової відповідальності та страхування загалом, а також засобів підтвердження такої розумної ділової мети) вказує, що суть незгоди контролюючого органу з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині операцій зі страхування зводиться до того, що відсутність виплат страхового відшкодування на користь платника податків або недостатня їх кількість/розмір (як в межах цієї справи), на думку контролюючого органу свідчить про те, що платник податків не мав наміру навіть теоретично отримати економічний ефект від операцій зі страхування, які призвели до збільшення задекларованих витрат платника та зменшення об`єкту оподаткування.
Разом з тим, висновки Верховного Суду в питанні застосування норм права у спорах щодо правомірності витрат платника податку на страхування та наявності ділової мети є сталими та послідовними.
Так у справах №813/3199/14 та №820/5615/14 Верховним Судом зроблено висновки про те, що доводи про ненастання страхового випадку є неприйнятними з огляду на те, що надання послуги страхування не пов`язане безпосередньо з настанням страхового випадку, як обов`язкової та неминучої події, оскільки сутність послуги страхування полягає у тому, що застрахована особа (страхувальник) за плату страховику отримує захист від наслідків можливого настання відповідної події, протягом строку дії договору страхування застрахований інтерес страхувальника є захищеним, а страхова послуга наданою.
Також у справі №820/5615/14 Верховний Суд вказав, що визнає неприйнятними доводи податкового органу стосовно доцільності та раціональності укладення договору добровільного страхування, з точки зору досягнення економічного результату, з огляду на те, що укладаючи цей договір, позивача, як суб`єкт господарювання реалізує свою господарську компетенцію, висновуючись на принципах господарської діяльності, яка знаходиться за межами контролю податкового органу.
У справі №816/401/17 податковий орган вважав, що оскільки зобов`язання боржників банку за кредитним договором забезпечені заставою, вартість якої для розрахунку чистого кредитного ризику за кредитними договорами перевищувала максимальний ліміт кредитування та такими кредитними договорами, банком безпідставно віднесено до складу витрат страхові платежі, оскільки витрати на страхування відносяться до господарської діяльності лише в частині ризику не забезпеченого заставою. Проте, Верховний Суд зазначив, що: суди правильно вказали, що позивач самостійно визначає розмір ризику невиконання зобов`язань та приймає рішення щодо доцільності страхування ризику, не забезпечених заставою. У період, що перевірявся, умови видачі кредитів, за якими мають укладатися договори страхування кредиту, було встановлено рішеннями Спостережної ради Банку - позивача (протоколи від 21 листопада 2012 року №45, від 12 лютого 2013 року № 6 та від 17 жовтня 2013 року №41).
Віднесення контролюючим органом до ризиків, що пов`язані з господарською діяльністю Банку, лише тих ризиків, які не забезпечені заставою, виходить за межі повноважень контролюючого органу.
У справі №820/3359/16 Верховний Суд вказав, що страхування спрямовано на захист страхувальника від майнових втрат у разі настання несприятливих непередбачуваних подій (страхових випадків) за рахунок отримання грошових коштів (страхового відшкодування), а страхувальник зобов`язується сплатити відповідні кошти (страхові платежі).
Отже, потенційна можливість отримати грошову компенсацію (страхове відшкодування) у разі руйнування чи пошкодження застрахованого майна має економічну цінність для позивача та обумовлює для нього господарський характер страхових послуг.
Зважаючи на викладене, страхування, як спосіб захисту осіб від настання певних подій, обумовлених договором страхування не включає такої ознаки як обов`язкове та неминуче настання відповідної події. Страховий випадок може статися, а може і не статися, але сутність страхування полягає у тому, що застрахована особа за плату страховику отримує захист від наслідків можливого настання відповідної події.
Надання страхових послуг має у своїй суті не лише виплату страхового відшкодування, а й надання застрахованій особі захисту. Надання послуг страхування не пов`язано безпосередньо з настанням страхового випадку чи виплати повної суми страхових внесків у визначений період. Страховий випадок може настати чи не настати, адже метою страхування є забезпечення страхувальнику певних гарантій компенсації понесених збитків в разі настання страхового випадку. Визначені гарантії забезпечуються повіреним, при регулярному внесені страховиком страхових внесків.
Отже, на думку позивача, контролюючий орган не може свавільно втручатись в господарську діяльність платника податків, зокрема визначати доцільність, раціональність страхування та умови договорів страхування, у тому числі і розмір ризику, що підлягає страхуванню, а наявність ділової мети при страхуванні не залежить від настання/ненастання страхових випадків, і полягає в отриманні платником податків гарантій компенсації збитків (втрати активів) у разі настання події, що має ознаки ймовірності та випадковості настання, на випадок виникнення якої проводиться страхування.
Таким чином, враховуючи зазначене та з огляду на встановлені судами попередніх інстанцій обставини, зокрема мету страхування, факти настання страхових випадків, отримання страхового відшкодування позивачем, незмінність розміру франшизи для кожного з реєстрів за якими відбувалось страхування, спростовують висновки контролюючого органу про умисне укладення позивачем договорів страхування на умовах, що виключають можливість отримання страхового відшкодування (економічного ефекту) та відсутності ділової мети в операціях зі страхування.
Щодо посилання у касаційній скарзі відповідача на необхідності формування висновку з питань застосування пункту 44.1 статті 44 ПК України (щодо документального підтвердження господарських операцій з контекстної реклами фінансових послуг в мережі Інтернет), то на думку позивача, Верховним Судом сформована стала судова практика стосовно документального підтверджуються даних податкового обліку платника податків.
Так, відповідно до висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону України від 16 липня  1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у справі №826/8465/17 (постанова від 11 грудня 2024 року) переглядаючи судові рішення у спорі щодо правомірності сформованих платником податку витрат за операціями з придбання рекламних послуг.
Справа № 320/16607/24 надійшла до Верховного Суду 7 березня 2025 року.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Східним МУ ДПС по роботі з ВПП у період з 25 вересня 2023 року по 24 листопада 2023 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «МІЛОАН» з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства (з урахуванням  статті 102 ПК України), правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 жовтня 2019 року по 30 червня 2023 року, за результатами якої від 1 грудня 2023 року складено Акт №1174/32-00-07-01-14/40484607 (далі - Акт перевірки).
Згідно висновків Акта перевірки, ТОВ «МІЛОАН» порушено вимоги: 
1) пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 137.4 статті 137, підпункту 140.4.4 пункту 140.4, підпунктів 140.5.4, 140.5.9 пункту 140.5 статті 140, пункту 26 підрозділу 10 розділу ХХ  ПК України; пунктів 7, 10 Міжнародного стандарту бухгалтерського  обліку (далі - МСБО) 18 «Дохід», МСБО 15 «Дохід від договорів з клієнтами»; статей 1, 3, 9, 11, 12 Закону України від 16 липня  1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV), зі змінами та доповненнями; пунктів 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зі змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено:
завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток всього у розмірі 33263702 грн (рядок 04 податкової декларації з податку на прибуток підприємства), у тому числі у розрізі звітних податкових періодів: І квартал 2022 року - 21057426 грн, півріччя 2022 року - 22033844 грн, три квартали 2022 року - 29023844 грн, 2022 року - 33263702 грн;
заниження податку на прибуток всього у сумі 74961181 грн (рядок 06 податкової декларації з податку на прибуток підприємства), у тому числі у розрізі звітних податкових періодів: ІV квартал 2019 року - 990973 грн, І квартал 2020 року - 2761252 грн, півріччя 2020 року - 5033910 грн, три квартали 2020 року - 10852950 грн, 2020 року - 18243539 грн, І квартал 2021 року - 10543537 грн, півріччя 2021 року - 25223548 грн, три квартали 2021 року - 40897861 грн, 2021 року - 47608481 грн, 2022 року - 1414403 грн, І квартал 2023 року - 5509306 грн, півріччя 2023 року - 6703785 грн;
2) підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, пункту 46.1 статті 46, пункту 48.3 статті 48, пунктів 49.2, 49.18 статті 49, пунктів 138.1, 138.2 статті 138 ПК України в частині неподання обов`язкового додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємства за І квартал 2021 року та півріччя 2021 року відповідно;
3) підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141, підпунктів 26.3, 26.4 пункту 26 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, ТОВ «МІЛОАН» не утримано податок з доходу нерезидента із джерелом походження з України, в результаті чого занижене податкове зобов`язання з податку з доходу із джерелом походження з України всього у сумі 35872 грн, у тому числі у розрізі звітних податкових періодів: три квартали 2022 року - 10949 грн, 2022 року - 34012 грн, І квартал 2023 року - 1860 грн;
4) підпунктів 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, пункту 46.1 статті 46, пункту 49.18 статті 49, пункту 103.9 статті 103 ПК в частині неподання Додатку ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за три квартали 2022 року, І квартал 2023 року;
5) пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.2 пункту 163.1 статті 163, пункту 164.1 статті 164, пункту 171.2 статті 171, підпункту 26.10 пункту 26 підрозділу 10 розділу ХХ  ПК України, ТОВ «МІЛОАН» не нарахувало та не перерахувало податок на доходи фізичних осіб у розмірі 53473,91 грн за виплачені суми фізичній особі - підприємцю, адреса реєстрації якого (податкова адреса), на час надання послуг та перерахування коштів, знаходиться на тимчасово окупованій території України;
6) пункту 51.1 статті 51  та пункту 176.2 статті 176 ПК України, при поданні податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу) (за формою №4ДФ) за І, ІІ квартали 2021 року, ІІІ, IV квартали 2022 року та І, ІІ квартали 2023 року з недостовірними даними про платника податку, які призвели до зміни платника податку та порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб;
7) підпунктів 1.2, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ  ПК України, ТОВ «МІЛОАН» не нарахувало та не перерахувало військовий збір у розмірі 4456,16 грн за виплачені суми фізичній особі - підприємцю, адреса реєстрації якого (податкова адреса), на час перерахування коштів, знаходиться на тимчасово окупованій території України;
8) частин першої, третьої статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII «Про валюту і валютні операції», з урахування пункту 21 розділу ІІ  Постанови Національного банку України  від 2 січня 2019 року №5, у частині дотримання законодавчо встановлених строків розрахунків по взаємовідносинах із нерезидентом Lidia Zoubik (МОНТРЕЙ, ФРАНЦІЯ) на суму 10800 Євро з порушенням граничного строку на 91 день (з 1 квітня 2023 року по 30 червня 2023 року).
9) підпункту 16.1.5 пункту 16.1 статті 16, пунктів 44.1, 44.3,  44.6, статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України в частині ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Не погоджуючись з висновками Акта перевірки, позивач подав до контролюючого органу письмові заперечення від 4 січня 2024 року №154/04-01.
Листом Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 19 січня 2024 року №469/6/32-00-07-01-04 розділ 4 Акта перевірки викладено в новій редакції, в іншій частині заперечень - відхилено.
На підставі висновків Акта перевірки та з урахуванням листа від 19 січня 2024 року №469/6/32-00-07-01-04, відповідачем 23 січня 2024 року прийнято податкові повідомлення-рішення: 
№0000/41/32-00-07-01-19/40484607, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 77238471,25 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 74961181 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2277290,25 грн); 
№0000/42/32-00-07-01-19/40484607, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 33  263  702 грн.
Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом 23 січня 2024 року податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «МІЛОАН» звернулося до суду з позовом про визнання їх протиправними та про їх скасування.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом, під час розгляду справи не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими документами, не надано належних та допустимих доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться у наданих позивачем документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено об`єктивних обґрунтувань про здійснення ТОВ «МІЛОАН» господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України,  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216  Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному  статтею 50  цього Кодексу.
Згідно пункту 44.2 статті 44 Пк україни, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Підпунктом  14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За приписами підпункту  134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України  об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. 
За приписами статті 9 вказаного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Згідно з абзацом першим частини першої  статті 11 Закону №996-XIV,  підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.
За приписами пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 7 лютого 2013 року №73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року №336/22868, передбачено, що фінансова звітність повинна бути достовірною. Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
Частиною першою  статті 12-1 Закону №996-XIV  визначено, що для складання фінансової звітності застосовуються міжнародні стандарти, які оприлюднені державною мовою на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту.
Відповідно до пункту 4.25 Концептуальної основи фінансової звітності, що була видана РМСБО у вересні 2010 року, елементи доходу та витрат визначаються наступним чином: дохід - це збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження чи збільшення корисності активів або у вигляді зменшення зобов`язань, результатом чого є збільшення власного капіталу, за винятком збільшення, пов`язаного з внесками учасників; витрати - це зменшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді вибуття чи амортизації активів або у вигляді виникнення зобов`язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення, пов`язаного з виплатами учасникам.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що в Акті перевірки контролюючим органом зазначено про порушення позивачем пункту  134.1 статті 134 ПК України, завищено витрати на загальну суму 389905851 грн, у тому числі у розрізі звітних податкових періодів: IV квартал 2019 року - 5370500 грн; І квартал 2020 року - 15340287 грн; півріччя 2020 року - 27996169 грн; три квартали 2020 року - 60294167 грн; 2020 року - 100614878 грн; І квартал 2021 року - 58575204 грн; півріччя 2021 року - 140130826 грн; три квартали 2021 року - 227210339 грн; 2021 року - 264491563 грн; І квартал 2022 року - 19428910 грн.
Так, у період, який перевірявся (з 1 жовтня 2019 року по 30 червня 2023 року) ТОВ «МІЛОАН» здійснювало господарську діяльність з: ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал» (код ЄДРПОУ 35533505), АТ «Страхова компанія «ВАРТА» (код ЄДРПОУ 14080209), ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс» (код ЄДРПОУ 13550765) та ТДВ «Страхова компанія «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» (код ЄДРПОУ 37689635).
У межах правовідносин позивачем із наведеними вище контрагентами укладено Генеральні договори добровільного страхування, а саме: від 30 березня 2021 року №ВК/КР/2021-00011, від 30 жовтня 2020 року №2020/КР-0009, від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР; від 1 жовтня 2021 року №К 01 01-10.
На підтвердження виконання умов вказаних договорів ТОВ «МІЛОАН» надано такі документи:
                    додаткові угоди: від 30 березня 2021 року №1, від 1 листопада 2021 року №2 до Генерального договору від 30 березня 2021 року №ВК/КР/2021-00011; від 30 жовтня 2020 року №1 до Генерального договору від 30 жовтня 2020 року №2020/КР-0009; від 27 грудня 2019 року №1, від 1 липня 2020 року №4 до Генерального договору від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР;
                    страхові акти: від 3 жовтня 2019 року №СО-0306-19-КР-1, від 3 жовтня 2019 року №СР-0306-19-КР-2 за Генеральним договором добровільного страхування від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР;
                    розрахунки суми страхового відшкодування від 3 жовтня 2019 року за Генеральним договором добровільного страхування від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР;
                    платіжні доручення: від 8 жовтня 2019 року №19071 на суму 121785,60 грн, від 8 жовтня 2019 року №19072 на суму 87841,70 грн.
Згідно пункту 5 Генерального договору від 30 березня 2021 року №ВК/КР/2021-00011, укладеного між ТОВ «МІЛОАН» (страхувальник) та ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал» (страховик), за цим договором страхування встановлюється безумовна франшиза, тобто частина збитків, яка в будь-якому разі не відшкодовується Страховиком. Розмір безумовної франшизи складає 25% від розміру страхової суми, визначеної в пункті 5.1 цього Договору.
За Генеральним договором страхування від 30 жовтня 2020 року №2020/КР-0009, укладеного між «Страхова компанія «ВАРТА» (страховик) та ТОВ «МІЛОАН» (страхувальник), встановлюється безумовна франшиза, тобто частина збитків, яка в будь-якому разі не відшкодовується Страховиком. Розмір безумовної франшизи складає 0,01% від розміру страхової суми, визначеної в пункті 5.1 цього Договору.
За Генеральним договором добровільного страхування від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР, укладеного між ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс» (страховик) та ТОВ «МІЛОАН» (страхувальник), безумовна франшиза (за кожним страховим випадком) становить 0,0%.
В Акті перевірки відповідач посилається на зведені дані у розрізі договорів страхування та складених реєстрів у формі таблиці, вказуючи, що згідно таблиці кожний наступний реєстр збільшує граничну допустиму суму франшизи, що в апріорі, унеможливлює досягнення "критичного" рівня несплати (збитків) за такими кредитними договорами, після якого б підприємство змогло б звернутися за страховими відшкодуваннями.
Тобто, на думку контролюючого органу, ТОВ «МІЛОАН» при укладанні договорів страхування завідомо було визначено розмір франшизи, який не перевищував критичного рівня несплати сум за споживчими кредитами.
Суди попередніх інстанцій такі твердження контролюючого органу визнали необґрунтованими, оскільки останнім не надано пояснень яким чином кожний наступний реєстр збільшує граничну допустиму суму франшизи.
При цьому, суди першої та апеляційної інстанцій дослідивши та проаналізувавши надані позивачем документи, а також пояснення ТОВ «МІЛОАН» встановили, що відповідно до укладених договорів страхування, кожний наступний реєстр, про який зазначає контролюючий орган, не збільшує розмір франшизи, а залишається незмінним, як визначено відповідним договором страхування, адже встановлений договором страхування розмір франшизи буде застосовуватись однаковою мірою до реєстрів з різними страховими сумами та кількістю кредитних договорів.
Судами попередніх інстанцій визнано неприйнятними доводи контролюючого органу стосовно доцільності та раціональності укладення договору добровільного страхування, з точки зору досягнення економічного результату, з огляду на те, що укладаючи цей договір, ТОВ «МІЛОАН», як суб`єкт господарювання, реалізує свою господарську компетенції, висновуючись на принципах господарської діяльності, яка знаходиться поза межами контролю податкового органу.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 квітня 2019 року у справі №820/5615/14 та від 23 червня 2020 року у справі №813/3199/14.
Частиною першою  статті 19 Господарського кодексу України  (далі -  ГК України) визначено, що суб`єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом в Акті перевірки зазначено, що при наявності простроченої заборгованості за споживчими кредитами ТОВ «МІЛОАН» жодного разу не зверталося до страхових компаній за виплатою страхового відшкодування, посилаючись на не перевищення розміру франшизи.
Разом з тим, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що такі доводи податкового органу є неприйнятними з огляду на те, що надання послуги страхування не пов`язане безпосередньо з настанням страхового випадку, як обов`язкової та неминучої події, оскільки сутність послуги страхування полягає у тому, що застрахована особа (страхувальник) за плату страховику отримує захист від наслідків можливого настання відповідної події, протягом строку дії договору страхування застрахований інтерес страхувальника є захищеним, а страхова послуга наданою.
Також суди вказали, що віднесення контролюючим органом до ризиків, що пов`язані з господарською діяльністю Банку, лише тих ризиків, які не забезпечені заставою, виходить за межі повноважень контролюючого органу.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12 березня 2021 року у справі №816/401/17.
Враховуючи вище викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що позивач самостійно визначає розмір ризику невиконання зобов`язань, що не може свідчити про порушення останнім податкового законодавства.
Також суди першої та апеляційної інстанцій визнали безпідставними посилання контролюючого органу на відсутність настання страхових випадків, оскільки позивачем до суду надано докази настання таких страхових випадків та отримання страхового відшкодування за Договором від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР, укладеним з ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс», а саме ТОВ «МІЛОАН»: страхові акти від 3 жовтня 2019 року №СО-0306-19-КР-1, від 3 жовтня 2019 року №СР-0306-19-КР-2 за Генеральним договором добровільного страхування від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР; розрахунки суми страхового відшкодування від 3 жовтня 2019 року за Генеральним договором добровільного страхування від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР; платіжні доручення від 8 жовтня 2019 року №19071 на суму 121785,60 грн, від 8 жовтня 2019 року №19072 на суму 87841,70 грн.
Водночас, суди попередніх інстанцій зазначили, що надані позивачем до перевірки первинні документи є підтвердженням належного здійснення ним своєї діяльності відповідно до умов договорів, а наведені вище документи свідчать про належне документування послуг страхування, коректність обчислення та сплати податку по таких операціях.
Також судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем в Акті перевірки зазначено, що останнім під час перевірки проведено податковий аналіз та встановлено, що згідно офіційного веб-порталу судової влади за адресою в мережі Інтернет: https://reyestr.court. gov.ua., «Єдиний державний реєстр судових рішень», що зазначені постачальники страхових послуг є фігурантами кримінальних справ, а саме:
1) по контрагенту - постачальнику робіт та послуг ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс» (код ЄДРПОУ 13550765): кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №22022000000000089 від 14 березня 2022 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною четвертою статті 101-2  КК України; кримінальне провадження, внесене до ЄРДР за №12021000000000275 від 23 лютого 2021 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною п`ятою статті 191 КК України;
2) по контрагенту - постачальнику робіт та послуг ТОВ «СТРАХОВА КОМПАНІЯ «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» (код ЄДРПОУ 37689635): кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №32020100110000020 від 29 квітня 2020 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною п`ятою статті 27, частиною третьою статті 212, частиною третьою статті 209, частиною першою статті 364 КК України; кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №72022000220000004 від 18 квітня 2022 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 209, частиною третьою статті 212, частиною першою статті 366, частиною першою статті 388 КК України;
3) по контрагенту - постачальнику робіт та послуг ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал» (код ЄДРПОУ 35533505): кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №42021102060000162 від 5 жовтня 2021 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 367 КК України.
Щодо доводів відповідача про наявність кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача, то судами попередніх інстанцій обґрунтовано зазначено наступне.
Відповідно до частин шостої, сьомої статті 78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Матеріали досудового розслідування по кримінальному провадженню, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань, не є доказом, а лише відомостями про джерело тих обставин, які можуть стати доказами у податковому спорі після їх закріплення належним процесуальним шляхом.
Внесення до Єдиного реєстру досудових розслідувань відомостей по кримінальному провадженню не спростовує фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, адже наявність досудового розслідування не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин.
Належними доказами можуть бути лише встановлені вироком суду обставини, у тому числі щодо причетності або обізнаності позивача у цьому. Проте доказів, які б свідчили про наявність вироку суду відносно контрагентів позивача, які б набрали законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано, а отже сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагентів позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у матеріалах справи відсутні будь-які вироки суду щодо посадових осіб контрагентів позивача, ухвал про закриття кримінального провадження і звільнення таких осіб від кримінальної відповідальності, що набрали законної сили, та які відповідно приписів до частини шостої статті 78 КАС України були б обов`язковими для адміністративного суду.
Також суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано вказали на безпідставне посилання контролюючого органу на Рішення Правління Національного банку України від 23 квітня 2024 року №123-рш «Про анулювання ТОВ «СТРАХОВА КОМПАНІЯ «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» ліцензій на провадження діяльності з надання фінансових послуг» та на лист Національного банку України від 5 червня 2024 року №2316/5/32-00-05-03-01 щодо інформації про діяльність ТОВ «МІЛОАН», ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал», АТ «Страхова компанія «ВАРТА», ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс», ТДВ «Страхова компанія «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» та ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС», оскільки вказані документи ніяким чином не свідчать про порушення позивачем вимог податкового законодавства за період, який перевірявся.
Порушення контрагентами ТОВ «МІЛОАН» вимог законодавства у сфері надання фінансових послуг, внаслідок чого останнім було анульовано ліцензії на провадження господарської діяльності з надання фінансових послуг, не свідчать про порушення вимог податкового законодавства саме в межах господарських операцій з ТОВ «МІЛОАН».
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що станом на момент проведення господарських операцій відповідно до договорів добровільного страхування від 30 березня 2021 року №ВК/КР/2021-00011, від 30 жовтня 2020 року №2020/КР-0009, від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР, від 1 жовтня 2021 року №К 01 01-10, укладених з позивачем, ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал», АТ «Страхова компанія «ВАРТА», ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс», ТДВ «Страхова компанія «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» мали ліцензії на провадження господарської діяльності з надання фінансових послуг.
За наведених обставин та відсутністю прямих доказів, які свідчать про порушення позивачем та його контрагентами податкової дисципліни та правил ведення господарської діяльності у межах спірних правовідносин, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про необґрунтованість посилань податкового органу на обставини порушення позивачем положень  ПК України  в межах господарських операцій за період, який перевірявся, відповідно до договорів добровільного страхування від 30 березня 2021 року №ВК/КР/2021-00011, від 30 жовтня 2020 року №2020/КР-0009, від 3 червня 2019 року №СО-0306-19-КР, від 1 жовтня 2021 року №К 01 01-10.
Також судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем в Акті перевірки зазначено, що 25 жовтня 2023 року начальником юридичного управління ТОВ «МІЛОАН» Сергієм Коршиковим надано письмову відповідь, в якій зазначено, що з метою запобігання виникнення критичного рівня збитків, уповноваженими органами управління ТОВ «МІЛОАН» ухвалено рішення про страхування ризиків неповернення кредитних коштів понад рівні простроченої заборгованості/ дефолту, які є прийнятними.
При цьому, податковий орган вказує, що до перевірки не надавалися ухвалені рішення уповноважених органів управління ТОВ «МІЛОАН» про страхування ризиків неповернення кредитних коштів понад рівні простроченої заборгованості/дефолту.
Разом з тим, на підтвердження згоди на укладення договорів страхування уповноваженим органом ТОВ «МІЛОАН» до матеріалів справи долучено Протоколи загальних зборів учасників ТОВ «МІЛОАН» №31/12/2021, №29-03-2021, №31-05-2019, №26-12-2019, №02-07-2020, №30-02-2021 та №30-10-2020.
Таким чином, вказані докази підтверджують прийняття уповноваженим органом управління ТОВ «МІЛОАН» рішень про страхування ризиків неповернення кредитних коштів понад рівні простроченої заборгованості/дефолту.
Відповідачем в Акті перевірки також зазначено про невідповідність між номенклатурою наданих послуг у Актах та Звітах до Актів надання послуг, а саме: відповідно до договору та актів наданих послуг встановлено номенклатуру послуг, а саме: послуги з розміщення реклами в мережі Інтернет.

Контролюючий орган, проаналізувавши акти надання послуг та звіти до них, дійшов висновку про неможливість підтвердити наявність вказаних витрат через відсутність підтверджуючих документів, відповідно до звітів не надано розгорнуту інформацію про проведену роботу: сайти де були кліки, що означають «кліки», з якого розрахунку складається ціна на кліки, як за п`ятнадцять місяців співпраці було залучено понад 2 мільйони осіб.
З приводу надання (придбання) послуг створення, налаштування, аналізу та підвищення ефективності рекламних компаній в Google ADS, до перевірки не надано наступну інформацію: 1) яку саме контекстну та медійну рекламу в системі Google Ads було створено та розміщено; 2) яким чином супроводжувалася рекламна кампанія та які дії було здійснено Виконавцем для її розповсюдження та супроводження; 3) звітів про перебіг рекламних кампаній, як то передбачено умовами договору; 4) готові до розміщення рекламні матеріали (тексти, банери тощо), як передбачено пунктом 3.1 Договору; 5) інформацію щодо результатів впливу рекламної кампанії, проведеної ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» на фінансово-господарську діяльність ТОВ «МІЛОАН» в частині збільшення обсягів договорів кредитування тощо.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 30 грудня 2021 року між ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» (виконавець) та ТОВ «МІЛОАН» (замовник) укладено Договір «Про надання послуги «Розміщення реклами в мережі Інтернет» №30122021-БФ-МІЛ-ГУГЛ (далі - Договір).
Відповідно до підпунктів 1.1., 1.2. пункту 1 Договору, виконавець зобов`язується розміщувати рекламні матеріали, надані замовником, у мережі Інтернет (далі - послуги), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити вартість рекламних послуг у порядку та на умовах, передбачених у Додатках до них.
Послуги включають: створення та розміщення контекстної та медійної реклами в системі Google Ads; супровід рекламних кампаній в Інтернеті: створення та налаштування рекламних кампаній; аналіз та підвищення ефективності рекламних кампаній; надання звітів про перебіг рекламних кампаній.
Таким чином, виходячи з умов Договору вбачається, позивачу за період, перевірявся надавалися послуги саме по створенню та розміщенню контекстної та медійної реклами в системі Google Ads.
На підтвердження виконання умов Договору, позивачем надано наступні документи:
1) додаток №1 до Договору від 30 грудня 2021 року «Про надання послуги «Розміщення реклами в мережі Інтернет» №30122021-БФ-МІЛ-ГУГЛ;
2) додаткові угоди від 2 січня 2022 року №1, від 1 червня 2022 року №2, від 2 січня 2023 року №3 до Договору від 30 грудня 2021 року «Про надання послуги «Розміщення реклами в мережі Інтернет» №30122021-БФ-МІЛ-ГУГЛ;
3) акти надання послуг від 28 лютого 2022 року №15 на суму 838000 грн, від 10 червня 2022 року №5 на суму 89483,82 грн, від 31 липня 2022 року №33 на суму 400000 грн, від 31 серпня 2022 року №34 на суму 2720000 грн, від 30 вересня 2022 року №41 на суму 3870000 грн, від 31 жовтня 2022 року №45 на суму 3970000 грн, від 30 листопада 2022 року №49 на суму 4096000 грн, від 31 грудня 2022 року №54 на суму 300000 грн, від 31 січня 2023 року №7 на суму 2723400 грн, від 31 січня 2023 року №6 на суму 50000 грн, від 28 лютого 2023 року №12 на суму 3774000 грн, від 28 лютого 2023 року №8 на суму 50000 грн, від 31 березня 2023 року №17 на суму 7313400 грн, від 31 березня 2023 року №16 на суму 50000 грн, від 30 квітня 2023 року №28 на суму 1580600 грн, від 30 квітня 2023 року №32 на суму 50000 грн, від 30 червня 2023 року №58 на суму 50000 грн, від 31 травня 2023 року №45 на суму 50000 грн, від 30 червня 2023 року №59 на суму 2366400 грн, від 30 червня 2023 року №58 на суму 50000 грн;
4) звіти до Актів надання послуг від 28 лютого 2022 року №15, від 10 червня 2022 року №5, від 31 липня 2022 року №33, від 31 серпня 2022 року №34, від 30 вересня 2022 року №41,від 31 жовтня 2022 року №45, від 30 листопада 2022 року №49, від 31 грудня 2022 року №53, від 31 січня 2023 року №7, від 31 січня 2023 року №6, від 28 лютого 2023 року №12, від 30 квітня 2023 року №32, від 30 червня 2023 року №59;
5) платіжні інструкції від 4 січня 2022 року №1133 на суму 50000 грн, від 10 січня 2022 року №1143 на суму 50000 грн, від 6 січня 2022 року №1140 на суму 50000 грн, від 11 січня 2022 року №1146 на суму 100000 грн, від 11 січня 2022 року №1145 на суму 100000 грн, від 27 січня 2022 року №1156 на суму 300000 грн, від 13 січня 2022 року №1147 на суму 250000 грн, від 17 лютого 2022 року №1180 на суму 500000 грн, від 9 лютого 2022 року №1168 на суму 350000 грн, від 19 липня 2022 року №1233 на суму 100000 грн, від 14 липня 2022 року №1228 на суму 60000,00 грн, від 27 липня 2022 року №1235 на суму 150000 грн, від 26 липня 2022 року №1234 на суму 10000 грн тощо.
Згідно пояснень позивача, оплата рекламних послуг здійснювалась не за показ реклами, а за клік, тобто перехід користувача мережі інтернет, який зробив пошуковий запит в Google, за посиланням в рекламному оголошенні, що демонструється йому за підсумками пошуку, що збільшує рівень конверсії (залежність числа покупок від кількості відвідувачів та відвідувань сайту) та є більш ефективним засобом залучення клієнтів, ніж плата за послугу з демонстрації реклами.
У свою чергу, контролюючий орган вказує про неможливість визначення ціни за клік та з якого розрахунку складається така ціна.
Однак, визначення ціни за клік розміщене в довідковому центрі Google Ads (https://support.google.com/google-ads/answer/14074), згідно яким середня сума за клік обчислюється діленням загальної вартості кліків на їх сукупну кількість.
Водночас, позивачем до матеріалів справи долучено Витяги з інформаційної системи щодо кількості оформлених заяв на отримання кредиту користувачами, що перейшли за посиланнями рекламних оголошень в Google за період, що перевірявся.
Крім того, звітами до Актів надання послуг від 28 лютого 2022 року №15, від 10 червня 2022 року №5, від 31 липня 2022 року №33, від 31 серпня 2022 року №34, від 30 вересня 2022 року №41, від 31 жовтня 2022 року №45, від 30 листопада 2022 року №49, від 31 грудня 2022 року №53, від 31 січня 2023 року №7, від 31 січня 2023 року №6, від 28 лютого 2023 року №12, від 30 квітня 2023 року №32, від 30 червня 2023 року №59 підтверджується кількість кліків, середня ціна за клік та загальна вартість послуг.
Усі перелічені вище первинні документи під час розгляду справи досліджені судами попередніх інстанцій.
Згідно зі статтею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Під час розгляду справи, судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданим позивачем та зібраним судами на підставі статті 9 КАС України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування витрат. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, є підставою для податкового обліку.
Відповідно до частини першої статті   77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Як вбачається, у справі, що розглядається, викладаючи висновки в Акті перевірки, контролюючий орган жодними належними доказами у розумінні КАС України не довів у судовому засіданні обставин, що мали наслідком виникнення зазначених припущень у відповідача та потягли за собою прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідачем.
За вказаних обставин, оскільки відповідачем не доведено правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 23 січня 2024 року: №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 та №0000/42/32-00-07-01-19/40484607, то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог ТОВ ТОВ «МІЛОАН» та визнання протиправними і скасування вказаних податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно із частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року - без змін.
Постанову у повному обсязі складено 3 квітня 2025 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх