ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 березня 2025 року 
м. Київ

справа № 440/16144/23
адміністративне провадження № К/990/36013/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О., 
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОПТ ЦЕНТР» до Головного управління ДПС у Полтавській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Полтавській області про визнання бездіяльності протиправною та стягнення кошті, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року (прийняту в складі: головуючого судді Сич С.С.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2024 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Спаскіна О.А., суддів Любчич Л.В., Присяжнюк О.В.)
УСТАНОВИВ;
І. Суть спору
1.          ТОВ «ТОРГОПТ ЦЕНТР» (далі- позивач, товариство) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом (до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі- відповідач-1, податковий орган), Головного управління Державної казначейської служби України у Полтавській області (далі-відповідач-2, казначейство), у якому просить:
- визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Полтавській області та Головного управління ДКС у Полтавській області щодо не вжиття належних заходів для опрацювання та повернення Товариству з обмеженою відповідальністю «ТОРГОПТ ЦЕНТР» суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 4674013,00 грн., узгодженої за наслідками судового оскарження;
- стягнути з Державного бюджету України через ГУ ДКС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОПТ ЦЕНТР» пеню у розмірі 591614,79 грн., нараховану на суму заборгованості з бюджетного відшкодування за період з 20 червня 2023 року по 20 листопада 2023 року.
2.           Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що пунктом 200.23 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення. У зв`язку з чим, зазначаючи про узгодженість з 20.06.2023 суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість для ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" у розмірі 4674013,00 грн. та враховуючи фактичне погашення (повернення на рахунок Позивача) вказаної бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість 20.11.2023, уважає, що в силу приписів п.200.23 ст. 200 Податкового кодексу України на суму такої заборгованості підлягає нарахуванню та стягненню пеня (за весь період існування такої заборгованості) у розмірі 591614,79 грн. = (4674013,00 грн. * 25 % (облікова ставка Національного банку України станом на 20.06.2023) * 120 % * 154 (кількість днів прострочення) / 365 днів). 
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3.Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року, адміністративний позов задоволено частково. 
3.1. Визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Полтавській області щодо своєчасного внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" у розмірі 4672313 грн.
3.2. Стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пеню у розмірі 421353 грн. 02 коп. (чотириста двадцять одна тисяча триста п`ятдесят три гривні дві копійки).
4.    Задовольняючи частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій визнали, що неподання контролюючим органом після закінчення перевірки до органу Державного казначейства України висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та непогашення у зв`язку з цим заборгованості бюджету з ПДВ, не позбавляє платника податку права пред`явити вимоги про стягнення зазначеної пені.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. Головне управління ДПС у Полтавській області не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2024 року у справі №440/16144/23 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №440/16144/23 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
5.2. Так, відповідач зазначає, що пункт 200.23 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України) доповнено абзацом другим, відповідно до якого положення другого речення абзацу першого цього пункту не застосовується у разі, якщо така заборгованість зумовлена виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного, надзвичайного стану. З 24 лютого 2022 року в Україні введено воєнний стан, тому з 24 лютого 2022 року спірна сума не є заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість.
5.3. Податковий орган зазначає, що наразі відсутній висновок Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах: пп. 200.7.2.п. 200.7,п. 200.23 ст. 200 ПК України Податкового кодексу України. 
5.4. ГУ ДПС указує, що судами не враховано, що у період з 20.06.2023 по дату відшкодування сум бюджетної заборгованості у розмірі 4 672 313 грн (20.11.2023) був введений та продовжений воєнний стан, а тому нарахування пені у даний період є нормативно необґрунтованим та суперечить вимогам п. 200.23 ст. 200 ПК України.
6. Позивач у письмовому запереченні (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
7. 03 жовтня 2024 року справа №440/16144/23 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. Суди попередніх інстанцій установили, що ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" (ідентифікаційний код 42669139) зареєстроване як юридична особа 04.12.2018, основним видом економічної діяльності позивача є 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань /том 2 а.с. 103-106/.
9.ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" подало до контролюючого органу податкову декларацію за липень 2021 року, у якій задекларувало суму від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в розмірі 4674013,00 грн. /том 1 а.с. 17, 20, 21/.
10. У подальшому ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" подало до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2021 року, у якому позивачем задекларовано суму від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в розмірі 4674013,00 грн. /том 1 а.с. 22/.
11. Головним управлінням ДПС у Полтавській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість за липень 2021 року.
12. За результатами перевірки ГУ ДПС у Полтавській області складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, від 29.09.2021 № 7573/16-31-07-01-10 /том 1 а.с. 212-250, том 2 а.с. 1-8/
13. 19.10.2021 на підставі акту перевірки від 29.09.2021 №7573/16-31-07-01-10 ГУ ДПС у Полтавській області прийняті такі податкові повідомлення - рішення:
- № 00075330701, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 668447,00 грн. /том 2 а.с. 10/;
- № 00075320701, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" встановлено суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 4674013,00 грн. та до ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" застосовано штрафні санкції у розмірі 1163503,25 грн. /том 2 а.с. 11/;
- № 00075300701, яким ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну сумц 5356987,50 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями на 4285590,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 1071397,50 грн. /том 2 а.с. 12/.
14. Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями - рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.
15. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2022 у справі №440/14199/21 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00075300701 від 19.10.2021, № 00075330701 від 19.10.2021. У задоволені іншої частини позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" витрати зі сплати судового збору у розмірі 8268,50 (вісім тисяч двісті шістдесят вісім) гривень 50 копійок. /том 1 а.с. 163-181/.
16. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, яка набрала законної сили 20.06.2023, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишено без задоволення. Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" - задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2022 по справі № 440/14199/21 скасовано в частині відмови в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.10.2021 № 00075320701. Прийнято в цій частині нове рішення, яким вказану частину позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.10.2021 №00075320701.В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2022 по справі №440/14199/21 - залишено без змін /том 1 а.с. 182-196/.
17. Копія постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, яка набрала законної сили 20.06.2023, що у повному обсязі складена 30.06.2023, була направлена Другим апеляційним адміністративним судом на офіційну електронну адресу особи Головного управління ДПС у Полтавській області та 30.06.2023 о 16:24 судом отримано повідомлення про доставлення копії цього судового рішення на офіційну електронну адресу особи Головного управління ДПС у Полтавській області, що підтверджується відомостями, що містяться у системі діловодства спеціалізованого суду.
18. 13.11.2023 Головним управлінням ДПС у Полтавській області складена довідка про підтвердження суми бюджетного відшкодування ПДВ за результатами документальної позапланової виїзної перевірки №584/16-31-07-01-02, у якій вказана невірна дата ухвалення постанови Другого апеляційного адміністративного суду у справі №440/14199/21 (вказано "від 20.10.2023" замість "від 20.06.2023") та зафіксовано, що за результатами перевірки підтверджена сума бюджетного відшкодування ПДВ на поточний рахунок позивача становить податку на додану вартість 4674013 грн. /том 2 а.с. 76/.
19. 13.11.2023 Головним управлінням ДПС у Полтавській області внесено до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" в розмірі 4672313,00 грн. /том 2 а.с. 70/.
20. Сума бюджетного відшкодування ПДВ 4674013 грн. була зменшена на загальну суму 1700,00 грн. у зв`язку тим, що в інтегрованій картці платника ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" зменшено переплату, що виникла у зв`язку з заявленням до відшкодування ПДВ у декларації за липень 2021 (№924062159 від 20.08.2021) згідно судового рішення по справі №440/14199/21 у хронологічному порядку по даті здійснення нарахувань в ІКП. Зокрема, в інтегрованій картці 11.01.2022 зменшено переплату, що виникла на підставі декларації за липень 2021 (№ 924062159 від 20.08.2021) у зв`язку з нарахуванням узгоджених зобов`язань по податковому повідомленню-рішенню форми «ПС» №00096281806 від 10.12.2021 у розмірі 680,00 грн. /том 2 а.с. 150/ (акт камеральної перевірки від 10.11.2021 № 9049/16- 31- 18-06-11/42669139 /том 2 а.с. 146-148/), а також в інтегрованій картці 17.12.2022 зменшено переплату, що виникла на підставі декларації за липень 2021 року (№924062159 від 20.08.2021) у зв`язку з нарахуванням узгоджених зобов`язань по податковому повідомленню-рішенню форми «ПС» №00004911806 від 20.01.2022 у розмірі 1020,00 грн. /том 2 а.с. 151/ (акт камеральної перевірки від 17.12.2021 № 11229/16- 31-18-06-11/42669139 /а.с. 148-149/).
21. Доказів оскарження цих податкових повідомлень-рішень та їх скасування до суду не надано.
22. Витягом з інтегрованої картки платника податків ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" з податку на додану вартість підтверджено, що 13.11.2023 до ІКП внесено відомості про узгодження суми бюджетного відшкодування на рахунок платника в розмірі 4672313,00 грн. /том 2 а.с.152-156/.
23. 20.11.2023 сума бюджетного відшкодування ПДВ в розмірі 4672313,00 грн. перерахована ГУ ДКСУ у Полтавській області на рахунок ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР", що підтверджується платіжною інструкцією №128199956 (#581213032) від 13.11.2023 /том 1 а.с. 218/.
24. Уважаючи, що обома відповідачами допущено бездіяльність щодо не вжиття належних заходів для опрацювання та повернення Товариству з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 4674013,00 грн., узгодженої за наслідками судового оскарження, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі, у якій також просить стягнути з Державного бюджету України через ГУ ДКС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пеню у розмірі 591614,79 грн., нараховану на суму заборгованості з бюджетного відшкодування за період з 20 червня 2023 року по 20 листопада 2023 року.
V. Оцінка Верховного Суду
25.          Надаючи правову оцінку викладеним обставинам справи, Суд виходить з наступного.
26. Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
27. Судові рішення судів першої та апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідають у зв`язку з наступним.
28. Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.
29. Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
30. Згідно зі статтею 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом.
31. За визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.18 і 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, а пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.

32. Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 цього Кодексу.

33. Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин у цій справі) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

34. За змістом пунктів 200.10, 200.11 статті 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, податковий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

35. За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

36. Пунктами 200.12, 200.13 цієї статті визначено, що орган державної податкової служби зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

37. На підставі отриманого висновку відповідного органу державної податкової служби орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби.

38. Згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки орган державної податкової служби виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної органом державної податкової служби за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах;

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною органом державної податкової служби за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

39. Положеннями пункту 200.15 статті 200 ПК України передбачено, що у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або орган державної податкової служби розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган державної податкової служби не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, тимчасово припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.

40. Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

41. Відповідно до пункту 200.23 ст. 200 ПК України, суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

42. Зі змісту наведених норм можна дійти висновку, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику податку суму бюджетного відшкодування ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої. Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 ПК України нараховується пеня.

43. Законами України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» (далі - Закон № 909-VIII; набрав чинності з 01 січня 2016 року) та від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» (далі - Закон № 1797-VIII; набрав чинності з 01 січня 2017 року) внесено зміни до статті 200 ПК України, зокрема й щодо порядку бюджетного відшкодування ПДВ.

44. Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 ПК України (тут і далі - в редакції Закону № 1797-VIII) на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

45. Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 цієї статті заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

46. На підставі абзаців першого - третього пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

47. Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

48. У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.

49. Пунктом 200.12 статті 200 ПК України, зокрема, визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України. На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів (пункт 200.13 статті 200 ПК України).

50. Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України до 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.

51. Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.

52. Кабінет Міністрів України постановою від 25 січня 2017 року № 26 «Про затвердження Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість» визнав такими, що втратили чинність, попередні постанови Кабінету Міністрів України із цього питання від 22 лютого 2016 року № 68 та від 17 січня 2011 року № 39 і затвердив новий Порядок ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі - Порядок № 26), яким визначив механізм ведення та адміністрування Мінфіном Реєстру як окремого інформаційного ресурсу та його автоматичного формування на підставі баз даних ДФС та Казначейства.

53. Відповідно до цього Порядку заяви автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження, а повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення заяв до цього Реєстру в межах сум, визначених законом про державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість здійснюється Кабінетом Міністрів України.

54. Взаємодія цих органів нормативно врегульована Порядком інформаційної взаємодії Міністерства фінансів України з Державною фіскальною службою України та Державною казначейською службою України в процесі формування Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 03 березня 2017 року № 326 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20 березня 2017 року за № 376/30244).

55. Отже, з 01 січня 2017 року законодавчо змінено механізм реалізації права на бюджетне відшкодування: запроваджено функціонування двох різних самостійних реєстрів, а саме: Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним у пункті 200.19 статті 200 ПК України, та Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовано з бюджету. Законодавчо закріплено хронологічний порядок реєстрації та обліку заяв та подальшого фактичного відшкодування сум, проте законодавчо (нормативно) не визначені граничні (преклюзивні) строки виконання уповноваженими державою органами відповідних обов`язків. Заборгованість бюджету обліковується за платником в інтегрованій автоматизованій інформаційній системі «Податковий блок» ДПС до повного її погашення.

56. Тому, після закінчення процедури судового оскарження контролюючий орган зобов`язаний вчинити належні дії з реалізації актуального на час його застосування механізму бюджетного відшкодування.

57. Так, судами попередніх інстанцій установлено, що постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, яка набрала законної сили 20.06.2023, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишено без задоволення. Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" - задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2022 по справі № 440/14199/21 скасовано в частині відмови в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.10.2021 № 00075320701.Прийнято в цій частині нове рішення, яким вказану частину позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.10.2021 №00075320701.В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2022 по справі №440/14199/21 - залишено без змін /том 1 а.с. 182-196/.

58. Копія постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, що набрала законної сили 20.06.2023, повний текст якої складено 30.06.2023, направлена Другим апеляційним адміністративним судом на офіційну електронну адресу Головного управління ДПС у Полтавській області 30.06.2023 та30.06.2023 о 16:24 судом отримано повідомлення про доставлення копії цього судового рішення на офіційну електронну адресу Головного управління ДПС у Полтавській області, що підтверджується відомостями, що містяться у системі діловодства спеціалізованого суду.

59. Отже, днем вручення Головному управлінню ДПС у Полтавській області копії постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, яка набрала законної сили 20.06.2023, є 30 червня 2023 року.

60. 13 листопада 2023 року Головним управлінням ДПС у Полтавській області внесено до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" в розмірі 4672313,00 грн. /том 2 а.с. 70/.

61. Таким чином, вбачається що Головним управлінням ДПС у Полтавській області на наступний робочий день після отримання постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, що набрала законної сили 20.06.2023 та отримана ГУ ДПС в Полтавській області 30 червня 2023 року, - тобто 03 липня 2023 року, оскільки 01.07.2023 та 02.07.2023 - є вихідними неробочими днями, не внесено до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" в розмірі 4672313 грн. (суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню, зменшена на суму податкового боргу позивача 1700,00 грн.), чим порушено вимоги пункту 200.15 статті 200 ПК України та пункту 7Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 р. № 26,

62. Суд звертає увагу , що бездіяльність Головного управління ДПС у Полтавській області щодо не вжиття належних заходів для опрацювання та повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 4672313 грн., узгодженої за наслідками судового оскарження та зменшеної на суму податкового боргу позивача 1700,00 грн., виразилася у несвоєчасному внесенні до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" в розмірі 4672313 грн., тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої іінстанції про визнання протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Полтавській області щодо своєчасного внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" в розмірі 4672313 грн.

63. Щодо позовних вимог в частині стягнення пені, яку нараховано на суму заборгованості бюджету, Суд зазанчає наступне.

64. Згідно приписів п.200.23. ст. 200 ПК України на суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

65. Так, у постанові Верховного Суду від 17.10.2023 у справі № 821/1115/16 викладено такі висновки щодо застосування наведених вище норм права: "Системний аналіз змісту наведених норм свідчить про те, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої.

66. Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України нараховується пеня. Податковим кодексом України встановлено обов`язкове нарахування пені на суму бюджетної заборгованості, яка не виплачена у строк, визначений в статті 200 Податкового кодексу України, безвідносно до того, чи така бюджетна заборгованість була виплачена, чи ні.

67. При цьому, непогашення заборгованості бюджету з податку на додану вартість у визначений законодавцем строк є підставою для виникнення у платника податку права вимоги щодо виплати пені за прострочення бюджетного відшкодування. Таким чином, після спливу законодавчо визначеного строку для проведення зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача, відповідна сума відшкодування податку на додану вартість набула статусу заборгованості, що є підставою для нарахування пені".

68. Відповідно до правових позицій, викладених у постановах Верховного Суду від 20.06.2019 по справі №820/1750/18, від 25.03.2020 по справі №808/481/16, від 02.02.2021 по справі №810/1506/17, від 02.06.2021 по справі №1.380.2019.004395, від 29.11.2021 по справі № 420/4252/19, від 12.07.2023 по справі № 640/14076/21,пеня розраховується виходячи із облікової ставки НБУ протягом строку її дії, тобто із урахуванням зміни облікової ставки Національного банку України за відповідний період.

69. Згідно правового висновку Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17, відповідно до якого, під час вирішення тотожних спорів суди мають ураховувати саме останню правову позицію.

Протягом періоду 11.07.2023 - 27.07.2023 діяла облікова ставка Національного банку України 25%.

Протягом періоду 28.07.2023 - 14.09.2023 діяла облікова ставка Національного банку України 22%.

Протягом періоду 15.09.2023 - 26.10.2023 діяла облікова ставка Національного банку України 20%.

Протягом періоду 27.10.2023 - 20.11.2023 діяла облікова ставка Національного банку України 16%.

70. Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДПС у Полтавській області на наступний робочий день після отримання 30 червня 2023 року постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №440/14199/21, що набрала законної сили, - тобто 03 липня 2023 року, оскільки 01.07.2023 та 02.07.2023 - є вихідними неробочими днями, до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування мала бути внесена узгоджена сума бюджетного відшкодування платника ТОВ "ТОРГОПТ ЦЕНТР" в розмірі 4672313 грн. та протягом п`яти операційних днів ця сума мала бути перерахувана позивачу з бюджетного рахунка на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачу платіжних послуг, - тобто до 10 липня 2023 року включно, проте не була відшкодована позивачу.

71. Отже, на суму заборгованості в розмірі 4672313 грн. (суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню, зменшена на суму податкового боргу позивача 1700,00 грн.) підлягає нарахуванню пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення згідно пункту 200.23 статті 200 ПК України (за період 11.07.2023-20.11.2023 включно), у розмірі 421353 грн. 02 коп., що розрахована так:

1) 4672313 грн.*25%*120%*17/365=65284,37 грн. (розмір пені за період 11.07.2023 - 27.07.2023).

2) 4672313 грн.*22%*120%*49/365=165591,89 грн. (розмір пені за період 28.07.2023 - 14.09.2023).

3) 4672313 грн.*20%*120%*42/365=129032,64 грн. (розмір пені за період 15.09.2023 - 26.10.2023).

4) 4672313 грн.*16%*120%*25/365=61444,12 грн. (27.10.2023 - 20.11.2023).

5) 65284,37 грн.+165591,89 грн.+129032,64 грн.+61444,12 грн.= 421353,02 грн.

72. Ураховуючи викладене, суди попередніх інстанцій правильно висновували про задоволення позову в цій частині шляхом стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОПТ ЦЕНТР" пеню у розмірі 421353 грн. 02 коп., а не 591614,79 грн., як просить позивач, зважаючи на те, що розрахунок позивача містить помилки, про які зазначено вище, а тому суд першої інстанції правомірно дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог в цій частині.

73. Щодо посилань податкового органу на те, що Положення другого речення абзацу першого цього пункту не застосовується у разі, якщо така заборгованість зумовлена виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного, надзвичайного стану, Верховний Суд зазначає наступне.

74. Згідно приписів п.200.23. ст. 200 ПК України на суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

75. Положення другого речення абзацу першого цього пункту не застосовується у разі, якщо така заборгованість зумовлена виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного, надзвичайного стану.

76. Ухвалою суду першої інстанції від 05.12.2023 витребувано від відповідача ГУ ДПС у Полтавській області докази на підтвердження виникнення форс-мажорних обставин у зв`язку із введенням воєнного стану, що зумовили виникнення заборгованості в сумі 4674013 грн. /том 1 а.с. 205/.

77. Суд зауважує, що відповідачем ГУ ДПС у Полтавській області не надано до суду жодних доказів на підтвердження виникнення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного стану, що зумовили виникнення заборгованості з бюджетного відшкодування 4672313 грн.

78. Колегія суддів зазначає, що питання стягнення пені за несвоєчасне відшкодування бюджетного відшкодування було предметом розгляду Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 19 січня 2023 у справі № 140/1770/19 та обґрунтування, викладені у постанові підтверджують правомірність стягнення пені за несвоєчасне бюджетне відшкодування. Таким чином, суди першої та апеляційної інстанції діяли відповідно до встановлених висновків, а їхні рішення узгоджуються з позицією Верховного Суду.

79. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, ураховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області необхідно залишити без задоволення.

80. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
81. Ураховуючи, що суди першої та апеляційної інстанції прийняли рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій - без змін.
VІІ. Судові витрати
82. З огляду на результат касаційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасником справи, на користь якого ухвалено судове рішення, у зв`язку з переглядом справи в суді касаційної інстанції, судові витрати розподілу не підлягають.
83. Керуючись статтями 3, 328, 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд-
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
2. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2024 року у справі №440/16144/23- залишити без змін.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                                О.О. Шишов
Судді                                                                                                                            І.В. Дашутін
                                                                                                                                     М.М. Яковенко